Osobní ochranné pomůcky daňově

Zaměstnavatel je povinen zaměstnancům osobní ochranné pracovní prostředky poskytnout v případě, že není možné jím vyhodnocená rizika odstranit nebo dostatečně omezit prostřednictvím prostředků kolektivní ochrany nebo opatřeními v oblasti organizace práce. Tomu současně odpovídá povinnost zaměstnance používat osobní ochranné pracovní prostředky a svévolně je neměnit, obsažená v § 106 odst. 4 písm. d) zákoníku práce.

Dále zákoník práce uvádí další možné okruhy ochranných prostředků. V prostředí, v němž oděv nebo obuv podléhá při práci mimořádnému opotřebení nebo znečištění nebo plní ochrannou funkci, přísluší zaměstnanci od zaměstnavatele jako osobní ochranné pracovní prostředky též . Na základě rozsahu znečištění kůže a oděvu je zaměstnavatel povinen poskytovat zaměstnancům . Na pracovištích s nevyhovujícími mikroklimatickými podmínkami, v rozsahu a za podmínek stanovených prováděcím právním předpisem je zaměstnavatel povinen zaměstnancům poskytovat též .

Důležité dále je, že osobní ochranné pracovní prostředky, mycí, čisticí a dezinfekční prostředky a ochranné nápoje přísluší zaměstnanci od zaměstnavatele bezplatně podle vlastního seznamu zpracovaného na základě vyhodnocení rizik a konkrétních podmínek práce. Zaměstnavatel uvedené předměty stanoví na základě četnosti vyskytujících se rizik, charakteru a druhu práce i pracoviště a s přihlédnutím k vlastnostem samotných osobních ochranných pracovních prostředků. Poskytování osobních ochranných pracovních prostředků nesmí zaměstnavatel nahrazovat finančním plněním. Zaměstnavatel je povinen udržovat osobní ochranné pracovní prostředky v použivatelném stavu a kontrolovat jejich používání.

Bližší podmínky a rozsah poskytování osobních ochranných pracovních prostředků, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků jsou stanoveny v nařízení vlády č. 495/2001 Sb., kterým se stanoví rozsah a bližší podmínky poskytování osobních ochranných pracovních prostředků, mycích, čisticích a dezinfekčních prostředků, ve znění pozdějších předpisů. Bližší podmínky poskytování ochranných nápojů upravuje nařízení vlády č. 361/2007 Sb., kterým se stanoví podmínky ochrany zdraví při práci, ve znění pozdějších předpisů.

.

Podle něho nejsou předmětem daně a za příjmy ze závislé činnosti se nepovažuje:

Jedná se tedy o případy, kdy je zaměstnavatel v souladu s výše uvedenou úpravou zákoníku práce povinen poskytovat osobní ochranné pracovní prostředky, pracovní oděv a obuv, mycí, čistící a desinfekční prostředky a ochranné nápoje.

Problémy nastávají v praxi zejména u . Za případy, kdy je pracovní oděv a obuv poskytován nad povinné vybavení a kdy je poskytováno jednotné oblečení, je nutné považovat ty případy, kdy pracovní oděv nebo obuv nepatří mezi ochranné pracovní prostředky. Pak by se postupovalo podle § 6 odst. 7 písm. b) ZDP a u zaměstnance by tyto prostředky nebyly předmětem daně, pokud by se jednalo o stejnokroje nebo pracovní oblečení. Výklad Finanční správy k této problematice je obsažen v pokynu GFŘ č. D-22 v části k § 6 odst. 7 písm. b) ZDP. V souladu s tímto výkladem se za příjem ze závislé činnosti nepovažuje a předmětem daně není hodnota pracovního oblečení a pracovní obuvi určených zaměstnavatelem pro výkon zaměstnání.

Ve smyslu tohoto ustanovení (např. v prodejních organizacích, u poskytovatelů služeb pohostinských, ubytovacích zařízení apod.), pokud plní zejména reklamní, propagační a organizační účely. Předpokladem je, že zaměstnavatel ve vnitřním předpise nebo smluvní strany v kolektivní smlouvě stanoví povinnost zaměstnanců používat pracovní oblečení pouze při výkonu zaměstnání a vymezí charakter a podobu jednotného pracovního oblečení a všech jeho součástí. Zaměstnavatel musí ale také zajistit, aby jednotné pracovní oblečení bylo trvale a viditelně označeno identifikačními znaky zaměstnavatele, čímž se rozumí např. obchodní jméno, ochranná známka, firemní barvy apod. Další součásti jednotného pracovního oblečení, které nelze opatřit viditelným či trvalým označením, by měly být poskytovány v přiměřené hodnotě a množství.

Pokud poskytnutý pracovní oděv či obuv, který není osobním ochranným pracovním prostředkem, bude mít ve smyslu výkladu obsaženého v pokynu GFŘ D-22, bude se jednat o příjem, který není u zaměstnance předmětem daně. Smyslem této úpravy zejména je, aby toto oblečení, když už není předmětem daně u zaměstnance a je také daňovým nákladem u zaměstnavatele, nebylo zaměnitelné s běžným oblečením a nebylo je tedy možné využívat pro osobní potřebu zaměstnanců.

: osobní ochranné pracovní prostředky a mycí, čistící a dezinfekční prostředky poskytnuté v souladu s nařízením vlády č. 495/2001 Sb., ve znění pozdějších předpisů, nejsou u zaměstnanců předmětem daně z příjmů ze závislé činnosti. Stejně je tomu u pracovního oděvu a obuvi, které nejsou sice osobními ochrannými pracovními prostředky, ale splňují výše uvedené podmínky pokynu GFŘ č. D-22, pokud se jedná o jednotné pracovní oblečení a stejnokroje. Předmětem daně nejsou ani náklady a příspěvky na udržování těchto prostředků, pracovního oblečení a stejnokrojů.

Z pohledu zaměstnavatele se jedná o daňový náklad podle úpravy § 24 odst. 2 písm. j) bod 1. ZDP. Jedná se o výdaje (náklady) vynaložené na bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť, výdaje (náklady) na pořízení ochranných nápojů, které lze uplatnit v rozsahu stanoveném zvláštními právními předpisy.

Další oblastí jsou ochranné nápoje, které lze zařadit mezi poskytování nealkoholických nápojů. Tuto problematiku lze rozdělit na tři části:

Platí přitom, že v případě pitné vody a ochranných nápojů se jedná o povinná plnění zaměstnavatele, u ostatních nealkoholických nápojů potom o určitý zaměstnanecký benefit.

Začněme . V pracovněprávních předpisech, konkrétně v zákoníku práce přímo povinnost zajištění pitné vody na pracovišti nenalezneme, pouze v § 101 odst. 1 zákoníku práce je uvedeno, že zaměstnavatel je povinen zajistit bezpečnost a ochranu zdraví zaměstnanců při práci s ohledem na rizika možného ohrožení jejich života a zdraví, která se týkají výkonu práce. Náklady spojené se zajišťováním bezpečnosti a ochrany zdraví při práci je povinen hradit zaměstnavatel; tyto náklady nesmějí být přenášeny přímo ani nepřímo na zaměstnance.

Konkrétně je tato povinnost obsažena v § 53 nařízení vlády č. 361/2007 Sb., kterým se stanoví podmínky ochrany zdraví při práci, ve znění pozdějších předpisů. V souladu s § 53 odst. 1 tohoto nařízení vlády musí být prostor určený pro práci zásoben pitnou vodou v množství postačujícím pro potřeby pití zaměstnance a zajištění předlékařské pomoci a teplou tekoucí vodou pro zajištění osobní hygieny zaměstnance.

se rozumí:

a to bez ohledu na její původ, skupenství a způsob jejího dodávání. Tato úprava je obsažena v § 3 zákona č. 258/2000 Sb., o ochraně veřejného zdraví, ve znění pozdějších předpisů.

Z toho vyplývá, že jakákoliv forma zajištění pitné vody, tedy nejednom kohoutková pitná voda, ale také pitná voda balená, v barelech, v PET lahvích atd., představuje daňový náklad u zaměstnavatele, a to zejména na základě bodu 1 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP a § 24 odst. 2 písm. p) ZDP. Jedná se tedy o výdaje na bezpečnost a ochranu zdraví při práci a hygienické vybavení pracovišť a současně výdaje, k jejichž úhradě je poplatník povinen podle zvláštních zákonů, v tomto případě podle zákoníku práce.

Je ale nutné doplnit, že se musí jednat pouze o obyčejnou pitnou vodu. Jakákoliv voda sycená, ochucená či jinak upravená již pitnou vodu v tomto smyslu nepředstavuje a je nutné ji posuzovat jako nealkoholické nápoje, jak je uvedeno dále. Jedná se bohužel o všeobecně přijímaný výklad, který je potvrzen i závěry Koordinačního výboru pro daně mezi KDP ČR a MF ČR (viz např. příspěvek 172/21.02.07 – Problémy při poskytování pitné vody a stravování zaměstnancům).

Z pohledu zaměstnance představuje poskytování pitné vody na pracovišti příjem, který není předmětem daně. Jak vyplývá z § 6 odst. 7 písm. e) ZDP, předmětem daně u zaměstnanců nejsou povinná plnění zaměstnavatele na vytváření a dodržování pracovních podmínek pro výkon práce stanovená právním předpisem.

Tyto závěry budou platit v plném rozsahu i v případě, že pitná voda bude zajištěna více zdroji, tj. zejména v případě, že zaměstnavatel má k dispozici kohoutkovou pitnou vodu, a navíc pořizuje i pitnou vodu např. v PET lahvích či barelech.

Další kategorií nealkoholických nápojů na pracovišti jsou . Povinnost poskytování ochranných nápojů vyplývá z § 104 zákoníku práce. Poskytují se na pracovištích s nevyhovujícími mikroklimatickými podmínkami, v rozsahu a za podmínek stanovených prováděcím právním předpisem, kterým je opět již citované nařízení vlády č. 361/2007 Sb. Důležité je, že v souladu s § 104 odst. 5 zákoníku práce ochranné nápoje přísluší zaměstnanci od zaměstnavatele bezplatně podle vlastního seznamu zpracovaného na základě vyhodnocení rizik a konkrétních podmínek práce.Poskytování nesmí zaměstnavatel nahrazovat finančním plněním. Je to tedy obdobná úprava jako u osobních ochranných prostředků.

Bližší podmínky poskytování ochranných nápojů stanoví § 8 nařízení vlády č. 361/2007 Sb. Poskytují se k ochraně zdraví před účinky zátěže teplem nebo chladem. Ochranný nápoj musí být zdravotně nezávadný a nesmí obsahovat více než 6,5 hmotnostních procent cukru, může však obsahovat látky zvyšující odolnost organizmu. Množství alkoholu v něm nesmí překročit jedno hmotnostní procento; ochranný nápoj pro mladistvého zaměstnance však nesmí obsahovat alkohol. Ochranný nápoj chránící před zátěží teplem se poskytuje v množství odpovídajícím nejméně 70 % ztráty tekutin a minerálních látek potem a dýcháním za osmihodinovou směnu. Ochranný nápoj chránící před zátěží chladem se poskytuje teplý, v množství alespoň půl litru za osmihodinovou směnu. Další úprava je potom uvedena ve zmiňovaném § 8 nařízení vlády č. 361/2007 Sb. a dále v Příl. 1 tohoto nařízení vlády.

Pokud se bude jednat o ochranné nápoje poskytované v souladu s touto úpravou, bude se z pohledu zaměstnavatele jednat o daňový náklad v souladu s bodem 1 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, kde jsou ochranné nápoje poskytované v souladu a v rozsahu zvláštními předpisy přímo a výslovně uvedeny.

Z pohledu zaměstnance se jedná o příjem, který není předmětem daně v souladu s § 6 odst. 7 písm. b) ZDP, opět za situace, že se jedná o ochranné nápoje poskytované v souladu a v rozsahu stanoveném zvláštními předpisy, tedy nařízením vlády č. 361/2007 Sb.

Poslední kategorií jsou které nespadají ani do kategorie pitné vody, ani do kategorie ochranných nápojů. Jedná se to různé sycené a dochucované nápoje, minerálky, kolové nápoje a limonády, džusy, ale také čaj, kávu apod. Ve všech případech jsou to nápoje určené ke spotřebě na pracovišti. V tomto případě se jedná o nedaňový náklad zaměstnavatele, a to v souladu s § 25 odst. 1 písm. zm) ZDP, kde je uvedeno, že za nedaňový náklad se považuje hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti. Pokyn GFŘ č. D-22 k tomu výslovně uvádí, že toto ustanovení se nevztahuje na daňovou uznatelnost nákladů na pořízení pitné vody ve smyslu § 3 ZOVZ, a to v jakékoli formě zajištění pitné vody na pracovištích (včetně balené pitné vody) a dále na pořízení ochranných nápojů v souladu se zvláštním předpisem (horké a studené provozy).

Z pohledu zaměstnanců je potom rozhodující ustanovení § 6 odst. 9 písm. c) ZDP, podle kterého se za příjem osvobozený od daně považuje hodnota nealkoholických nápojů poskytovaných jako nepeněžní plnění ze sociálního fondu, ze zisku (příjmu) po jeho zdanění anebo na vrub výdajů (nákladů), které nejsou výdaji (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů zaměstnavatelem zaměstnancům ke spotřebě na pracovišti.

To znamená:

Pokud jsou tyto podmínky splněny, představují poskytnuté nealkoholické nápoje u zaměstnanců příjem osvobozený od daně.

Jenom pro úplnost dodejme, že pokud by zaměstnavatel poskytoval peněžní plnění na pořízení nealkoholických nápojů ke spotřebě na pracovišti, potom by se na straně zaměstnance jednalo o zdanitelný příjem, který by byl součástí i vyměřovacího základu pro odvod sociálního a zdravotního pojištění. Na straně zaměstnavatele by se jednalo o daňový náklad v souladu s bodem 5 § 24 odst. 2 písm. j) ZDP, pokud by toto poskytování bylo dohodnuto jako právo zaměstnance dohodnuté v kolektivní smlouvě, vnitřním předpisu, pracovní či jiné smlouvě.

Bezpečnost a ochrana při práci a související výdaje na pracovní a sociální podmínky a péči o zdraví zaměstnanců jsou významnou součástí pracovněprávních vztahů. Je ale nutné věnovat pozornost i daňovým souvislostem této oblasti. Právě tomu byl věnován tento příspěvek.