Rozsudek SD EU - "ve věci zmařené investice, která byla částečně použita také pro plnění osvobozené od DPH"

Termín „zmařená investice“ jsem volila úmyslně, protože jde o situaci, kdy již náklady na podnikatelský záměr byly vynaložené, ale nejsou k těmto daňovým nákladům zdanitelné příjmy – jak pro daň z příjmů, tak pro daň z přidané hodnoty.

Potkávám se s dotazy na „zmařenou investici“ především z pohledu daně z příjmů, kde tato situace je mnohem složitější, ale z pohledu DPH je to mnohem jednodušší.

Společnost, provozující pečovatelský dům, poskytuje služby, které jsou osvobozené od DPH. V roce 2003 v přístavbě tohoto pečovatelského domu byla vybudována kavárna, která byla pro všechny návštěvníky přístupná vnějším vchodem a pro obyvatele uvedeného pečovatelského domu z jeho jídelny zevnitř. Záměrem provozující společnosti bylo tuto vybudovanou kavárnu využívat výhradně pro cizí hosty – jednalo by se o zdanitelné plnění, a nikoli pro obyvatele pečovatelského domu, kteří by měli zůstávat v jídelně. Finanční úřad s tímto záměrem souhlasil a společnost uplatnila nárok na vstupu z přijatých zdanitelných plnění.

V roce 2006 finanční úřad provedl první kontrolu, kde konstatoval, že je nepravděpodobné, že uvedenou kavárnu nenavštěvují a nevyužívají obyvatele pečovatelského domu. Výsledkem kontroly byla domluva, že uvedená kavárna se z 10 % užívá pro plnění osvobozená od DPH. Na základě této domluvy byla provedena úprava odpočtu daně.

U provedené druhé kontroly finanční úřad konstatoval, že od roku 2009 až do roku 2012 kavárna neměla žádné zdanitelné příjmy a na základě tohoto zjištění finanční úřad provedl novou úpravu odpočtu daně pro roky 2009 až 2012, protože kavárna nebyla vůbec používaná pro zdanitelné plnění.

– který se touto žalobou nakonec musel zabývat, protože společnost podala odvolání proti rozhodnutí finančního úřadu, také uvedl ve svém rozhodnutí, že nebyl naplněn záměr používání dotčené kavárny pro zdanitelná plnění v oblastí pohostinství. Vzhledem k tomu, že cizí hosté již prostory nenavštěvovali, automaticky došlo ke změně podílu používaní v tom směru, že tato kavárna pak byla používaná výhradně obyvateli pečovatelského domu, takže uvedená kavárna byla ze 100 % používána pro plnění osvobozená od DPH. S tímto závěrem společnost nesouhlasila a využila opravný prostředek „Revision“. Uváděla v něm, že dotčená kavárna v napadeném období sice neměla zdanitelné příjmy, ale nejednalo se o změnu užívání této kavárny, která by měla za následek úpravu odpočtu daně. Z tohoto titulu, absence zdanitelných příjmů této kavárny se musí posuzovat jako výsledek chybné investice. Obyvatele pečovatelského domu nezačali tuto kavárnu více využívat.

uvedl, že ukončení provozu kavárny plynulo z chybějící ekonomické rentability, což samo o sobě nepředstavuje žádnou změnu okolnosti, která by měla za následek opravu odpočtu daně, protože užívání této kavárny obyvateli pečovatelského domu pro plnění osvobozená od DPH se nezměnilo. Užívání této kavárny pro plnění podléhající DPH tak zcela ustalo, aniž by dosavadní užívání bylo nahrazeno zvýšeným užíváním ze strany obyvatel pečovatelského domu. Z výše uvedeného se domnívá, že z pohledu práva by mohlo být nesprávné vykládat takovou absenci užívání kavárny v tom smyslu, že se nyní používá výhradně pro účely plnění osvobozeného od DPH.

Za těchto okolností přerušil Spolkový finanční dvůr řízení a položil Soudnímu dvoru předběžnou otázku, .

nejdřív popsal mechanizmus úpravy odpočtu daně dle článku 184 až 187 směrnice 2006/112/ES (dále jen Směrnice), která směřuje ke zvýšení přesnosti odpočtu způsobem, který má zajistit neutralitu DPH, tak aby plnění uskutečněná v dřívější fázi dále zakládala nárok na odpočet pouze v rozsahu, ve kterém slouží k poskytování plnění podléhající této dani. Tento mechanizmus má za cíl založit úzký a přímý vztah mezi nárokem na odpočet DPH zaplacené na vstupu a využíváním dotčeného zboží nebo služeb pro zdanitelná plnění na výstupu. Pokud jsou zboží nebo služby pořízené osobou povinnou k dani použity pro potřeby plnění osvobozených od daně nebo nepodléhajících DPH, nemůže dojít ani k vybrání daně na výstupu, ani k odpočtu daně na vstupu.

Spolkový finanční dvůr Německo měl však v souzené věci pochybnosti o existenci takové změny, která by měla za následek povinnost provést úpravu odpočtu DPH dle Směrnice. Měl za to, že ukončení zdanitelné činnosti bylo způsobeno okolností, že zdanitelný provoz uvedené kavárny se ukázal být ekonomicky nerentabilní, ale současně nedošlo k nárůstu činnosti osvobozené do DPH.

SD EU proto připomněl, že nárok na odpočet daně může být v zásadě uplatněn pouze tehdy, pokud existuje úzký a přímý vztah mezi nárokem na odpočet DPH a využíváním dotčeného zboží nebo služeb pro zdanitelná plnění na výstupu. Pokud je tedy u kavárny, během opravného období stanoveného podle čl.187 Směrnice zjištěno, že tento vztah zanikl, dochází v zásadě ke změně, v důsledku které musí být odpočet upraven.

SD EU ale současně také potvrdil, že nárok na odpočet zůstává zásadně zachován mimo jiné i tehdy, když plátce daně později, z důvodu okolností nezávislých na jeho vůli, nepoužije uvedené zboží nebo služby, které vedly k odpočtu, v rámci svých zdanitelných plnění.

V souzeném případě byla kavárna nejdřív z 90 % využívána k dosažení zdanitelných příjmů a 10 % bylo poskytované osvobozené plnění pro pečovatelské služby. V druhém kontrolovaném období ale byla zdanitelná plnění – ať již z jakéhokoli důvodu – ukončena, zatímco plnění osvobozená od daně byla i nadále uskutečňována. Prostory uvedené kavárny nezůstaly uzavřené, ale nadále se užívaly pouze pro plnění osvobozená od daně. Za těchto okolností by zanikl úzký a přímý vztah mezi uplatněnou daní na vstupu a uskutečněným zdanitelným plněním na výstupu, přestože existoval v dřívější fázi. Na základě těchto okolností došlo ke změně ve smyslu článku 185 Směrnice, v důsledku které je nezbytné provést úpravu odpočtu DPH. Skutečnost, že to vyplývá z okolností nezávislých na vůli osob povinných k dani, tuto nezbytnost sama o sobě nezpochybňuje.

Na základě uvedených důvodů SD EU na položenou otázku odpověděl, že osoba povinná k dani musí provést úpravu původního odpočtu DPH, když sice ukončí v prostorách kavárny veškerá zdanitelná plnění, ale nadále bude prostory kavárny používat pro svá plnění osvobozená od DPH.

Na základě tohoto judikátu mohu tvrdit, že o zmařenou investici (a tedy plný nárok na odpočet) by se jednalo v tom případě, kdyby společnost předmětnou kavárnu uzavřela zvenku pro cizí lidi, tak zevnitř pečovatelského domu pro obyvatel pečovatelského domu. Jednoduše, kdyby kavárnu již dále nepoužívala.