V pokračování seriálu k přiblížení rozhodujících řešení v ustanoveních § 2 až § 16b ZDP pro poplatníky daně z příjmů fyzických osob si blíže rozebereme § 7a ZDP , týkající se daně stanovené paušální částkou a § 7b ZDP , týkající se daňové evidence. Ke dni zpracování tohoto příspěvku (30.9.2020) je v projednávání vládní návrh zákona, týkající se paušalizace daně z příjmů a veřejných pojistných u poplatníků s příjmy ze samostatné činnosti s účinností od 1. 1. 2021 – jedná se o sněmovní tisk č. 922. Po schválení tohoto zákona se budeme jeho obsahem zabývat v pokračování výkladu seriálu, kam zahrneme i změny v §4 ZDP , vyplývající ze zákona č. 386/2020 Sb.
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 6. část
Ing.
Ivan
Macháček
Daň stanovená paušální částkou (§ 7a ZDP)
K aplikaci tohoto institutu vydalo GFŘ pokyn č. D-33 s účinností od 1. 1. 2018, jehož cílem je snaha zabezpečit v maximální možné míře jednotné a objektivní rozhodování o žádostech poplatníků o stanovení daně paušální částkou.
Na základě § 7a odst. 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“),
může stanovení daně paušální částkou využít poplatník daně z příjmů fyzických osob, který splňuje následující podmínky:
a)
poplatníkovi
kromě
příjmů podle §
6 ZDP,
příjmů osvobozených od daně z příjmů a příjmů zdanitelných zvláštní sazbou daně plynou pouze příjmy podle §
7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP,
včetně úroků z vkladů na účtu, který je podle podmínek toho, kdo účet vede, určen k podnikání poplatníka [§ 8 odst. 1 písm. g) ZDP],b)
poplatník
provozuje podnikatelskou činnost bez spolupracujících osob
(s výjimkou spolupráce s druhým z manželů),c)
roční výše těchto příjmů
v bezprostředně předcházejících třech zdaňovacích obdobích nepřesáhla částku 5 mil. Kč
(nejedná se o základ daně, ale o výši příjmů),d)
poplatník není společníkem společnosti uzavřené dle § 2716 až 2746 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ObčZ“) (dříve sdružení osob bez právní subjektivity).
Stanovení daně paušální částkou tedy mohou využít poplatníci daně z příjmů fyzických osob, kteří mají příjmy
dle § 7 ZDP
:
–
ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství,
–
ze živnostenského podnikání,
–
z jiného podnikání, ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění (například auditoři, advokáti, daňoví poradci, lékaři, notáři, komerční právníci, pojišťovací agenti apod.).
Připomínáme, že zákonem č. 170/2017 Sb. došlo:
1.
k rozšíření možnosti stanovit daň paušální částkou i poplatníkovi
, který má kromě příjmů ze samostatné činnosti dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP i příjmy ze závislé činnosti
dle § 6 ZDP, přičemž příjmy ze závislé činnosti se však nezahrnují do předpokládaných příjmů pro stanovení daně paušální částkou (paušální daň tak není stanovena z příjmů ze závislé činnosti),2.
ke zrušení podmínky, že poplatník provozuje podnikatelskou činnost bez zaměstnanců
, takže o stanovení daně paušální částkou může požádat i podnikatel, který zaměstnává zaměstnance.O stanovení daně paušální částkou
požádá poplatník svého správce daně nejpozději do 31. 1.
běžného zdaňovacího období. V žádosti uvede předpokládané příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP a předpokládané výdaje s nimi související.Z
odstavce 2
vyplývá, že v případě, že poplatník provozuje činnosti dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP za spolupráce druhého z manželů, může o stanovení daně paušální částkou požádat i spolupracující manžel
(manželka). V tomto odstavci je popsán postup uplatnění daně stanovené paušální částkou u spolupracující manželky.PŘÍKLAD 1
Poplatník s příjmy z řemeslné živnosti uvede v žádosti o stanovení daně paušální částkou na zdaňovací období roku 2020 podané správci daně do 31. 1. 2020 následující údaje:
–
výši předpokládaných zdanitelných příjmů dle § 7 odst. 1 písm. a) ZDP 2 650 000 Kč,
–
výši předpokládaných daňově uznatelných výdajů 1 910 000 Kč,
–
nárok na daňové zvýhodnění na jedno dítě vyživované ve společně hospodařící domácnosti.
S podnikatelem spolupracuje i manželka, na kterou podnikatel převádí 50 % příjmů a výdajů ve smyslu § 13 ZDP. Manželka kromě spolupráce nemá jiné zdanitelné příjmy.
V souladu se zněním § 7a odst. 2 ZDP může o stanovení daně paušální částkou požádat i spolupracující manželka. Předpokládané příjmy a výdaje podnikatele se rozdělí mezi manžela a manželku v poměru stanoveném podle § 13 ZDP. Sleva na dani na poplatníka bude uplatněna u každého z manželů samostatně. Daňové zvýhodnění na dítě bude uplatněno u manžela. Finanční úřad vyhoví žádosti oběma poplatníkům a stanoví:
–
u podnikatele z předpokládaného základu daně ve výši 370 000 Kč paušální daň (po odečtení základní slevy na dani na poplatníka a daňového zvýhodnění na dítě) ve výši 15 456 Kč,
–
u spolupracující manželky z předpokládaného rozdílu převedených příjmů a výdajů 370 000 Kč paušální daň (po odečtení základní slevy na dani na poplatníka) ve výši 30 660 Kč.
Takto stanovená paušální daň je splatná oběma poplatníky do 15. 12. 2020.
Odstavec 3 pojednává o výši daně paušální částkou, která se určí v závislosti na výši předpokládaných příjmů,
které jsou předmětem daně, kromě příjmů od daně osvobozených a příjmů, z nichž se daň vybírá zvláštní sazbou daně, a na výši předpokládaných výdajů,
nejméně však ve výši podle § 7 odst. 7 ZDP (ustanovení zákona stanovující výši procenta paušálních výdajů s ohledem na vykonávanou činnost), přičemž jsou zohledněny předpokládané nezdanitelné části základu daně podle § 15 ZDP.Do předpokládaných příjmů se zahrnují i příjmy z prodeje majetku, který byl vložen do obchodního majetku a příjmy ze zrušení rezervy vytvořené podle zákona č. 593/1992 Sb., o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR“). Do předpokládaných výdajů se zahrnují výdaje, které by mohly být v případě uplatňování výdajů v prokázané výši dle § 24 ZDP uplatněny jako výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů (rovněž daňové odpisy hmotného majetku zahrnutého v obchodním majetku, časově rozlišená úplata u finančního leasingu a výše tvořené rezervy dle ZoR). Pokud podnikatel zaměstnává zaměstnance, pak do předpokládaných výdajů zahrne i mzdové náklady včetně povinného pojistného na sociální a zdravotní pojištění hrazené za tyto zaměstnance.
Správce daně stanoví daň paušální částkou po projednání s poplatníkem do 15. 5. běžného zdaňovacího období
.PŘÍKLAD 2
Poplatník s příjmy ze živnostenského podnikání podá správci daně do 31. 1. 2020 žádost o stanovení daně paušální částkou na zdaňovací období 2020. V žádosti uvede následující údaje:
–
výši předpokládaných zdanitelných příjmů 4 450 000 Kč,
–
výši předpokládaných daňově uznatelných výdajů 3 800 000 Kč,
–
uplatnění odpočtu příspěvků na doplňkové penzijní spoření a soukromé životní pojištění ve výši 48 000 Kč.
Finanční úřad při posuzování žádosti poplatníka zjistil z podaných daňových přiznání za předcházející zdaňovací období, že u poplatníka v předcházejících třech zdaňovacích obdobích přesáhla výše příjmů z podnikání částku 5 mil. Kč. Ve smyslu znění § 7a odst. 1 ZDP nemůže být v tomto případě stanovena daň paušální částkou.
V odstavci 4 je popsán vlastní výpočet daně
podle §16 ZDP, která je snížena o předpokládané slevy na dani podle § 35ba a 35c ZDP. K předpokládanému nároku na uplatnění daňového bonusu podle § 35c ZDP se při stanovení daně paušální částkou nepřihlédne. Při stanovení daně paušální částkou nelze uplatnit daňovou ztrátu dle § 34 odst. 1 ZDP. Po zohlednění předpokládaných slev činí daň stanovená paušální částkou nejméně 600 Kč za zdaňovací období
.PŘÍKLAD 3
Praktický lékař, který zaměstnává zdravotní sestru, podá do 31. 1. 2020 žádost o stanovení daně paušální částkou na zdaňovací období roku 2020, ve které uvede následující údaje:
–
výši předpokládaných zdanitelných příjmů dle § 7 odst. 1 písm. c) ZDP 950 000 Kč,
–
výši předpokládaných daňově uznatelných výdajů 710 000 Kč (v těchto výdajích je obsaženo i pojistné na sociální a zdravotní pojištění, které je lékař povinen platit za zaměstnanou zdravotní sestru – 33,8 % zúčtované mzdy),
–
nárok na odpočet pojistného na soukromé životní pojištění ve výši 24 000 Kč,
–
nárok na uplatnění základní slevy na poplatníka.
Finanční úřad žádosti poplatníka vyhoví a stanoví v termínu do 31. 5. 2020 paušální daň ve výši [(950 000 Kč – 710 000 Kč) – 24 000 Kč] x 0,15 – 24 840 Kč = 7 560 Kč, která je splatná do 15. 12. 2020.
Po skončení zdaňovacího období je stěžejní postup poplatníka se stanovenou daní paušální částkou obsažený v § 7a odst. 5 ZDP
:a)
Poplatník má za zdaňovací období pouze příjmy podle § 7 odst. 1 a) až c) ZDP – poplatník nepodává daňové přiznání za toto zdaňovací období, a to ani v případě, když se dosažené příjmy dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP výrazně odlišují od předpokládaných příjmů, uvedených v žádosti o stanovení daně paušální částkou. Zaplacená daň stanovená paušální částkou zůstává zachována.
b)
Poplatník má za zdaňovací období příjmy z prodeje věci, která byla zahrnuta do obchodního majetku nebo jiné příjmy podle § 6, § 7 odst. 1 písm. d) ZDP, § 7 odst. 2 ZDP, § 8 až 10 ZDP v úhrnné výši nepřesahující 15 000 Kč, než při stanovení daně paušální částkou předpokládal – poplatník nepodává daňové přiznání za toto zdaňovací období a daň stanovená paušální částkou zůstává zachována.
c)
Poplatník má za zdaňovací období příjmy z prodeje věci, která byla zahrnuta do obchodního majetku, nebo jiné příjmy podle § 6 ZDP, § 7 odst. 1 písm. d) ZDP, § 7 odst. 2 ZDP, § 8 až § 10 ZDP v úhrnné výši přesahující 15 000 Kč než při stanovení daně paušální částkou předpokládal – poplatník je povinen po skončení zdaňovacího období podat řádné daňové přiznání, ve kterém uplatní příjmy a výdaje z činnosti dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP ve výši, ze které správce daně vycházel při stanovení daně paušální částkou a zaplacenou daň paušální částkou započte na výslednou daňovou povinnost.
Daňové přiznání je povinen podat poplatník při souběhu příjmů ze závislé činnosti a příjmů dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP, z nichž byla stanovena paušální daň, pokud výše příjmů ze závislé činnosti přesáhne 15 000 Kč.
I v tomto případě uplatní poplatník příjmy a výdaje dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP v daňovém přiznání ve výši, kterou uvedl v žádosti o stanovení daně paušální částkou. Zaplacená daň stanovená paušální částkou a zaplacené měsíční zálohy na daň dle potvrzení zaměstnavatele se započtou na výslednou daň.Správce daně může daň paušální částkou stanovit i na více zdaňovacích období, nejdéle však na tři zdaňovací období.
PŘÍKLAD 4
Poplatník s příjmy z řemeslné živnosti uvedl v žádosti o stanovení daně paušální částkou na zdaňovací období roku 2020, podané správci daně do 31. 1. 2020, následující údaje:
–
výši předpokládaných zdanitelných příjmů dle § 7 odst. 1 písm. b) ZDP 1 950 000 Kč,
–
výši předpokládaných daňově uznatelných výdajů 1 600 000 Kč,
–
nárok na uplatnění základní slevy na poplatníka a daňového zvýhodnění na jedno vyživované děti žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti.
Finanční úřad vyhověl žádosti a stanovil z předpokládaného základu daně 350 000 Kč po odečtení základní slevy na poplatníka a slevy na jedno dítě daň ve výši 12 456 Kč. Takto stanovená paušální daň byla splatná do 15. 12. 2020.
Dosažená skutečné příjmy na základě evidence vedené poplatníkem za rok 2020:
Varianta A
Podnikateli se přes vlnu pandemie v roce 2020 dařilo a dosáhne za zdaňovací období příjmy z podnikání ve výši 2 150 000 Kč.
Varianta B
S ohledem na nedostatek zakázek v důsledku šíření pandemie COVID-19 dosáhne podnikatel za zdaňovací období 2020 příjmy z podnikání pouze ve výši 1 480 000 Kč.
Pokud se u poplatníka se stanovenou paušální daní skutečná výše příjmů a výdajů z podnikání dosažená za zdaňovací období oproti předpokladu uvedenému v žádosti správci daně o stanovení daně paušální částkou zvýší nebo sníží, na daňové povinnosti za zdaňovací období roku 2020 se nic nezmění. Platí stále odvedená paušální daň, a to bez ohledu na to, k jak velkým rozdílům u skutečných příjmů oproti předpokládaným došlo. Pokud by však finanční úřad stanovil paušální daň na více zdaňovacích období, například na tři, může zrušit své rozhodnutí pro následující zdaňovací období. Podnikatel v obou variantách nemusí podávat daňové přiznání za zdaňovací období roku 2020 – ve variantě A na tomto postupu z hlediska daňového vydělá, zatímco ve variantě B prodělá. Ve variantě B však mohl poplatník požádat o poskytnutí kompenzačního bonusu za obě bonusová období.
PŘÍKLAD 5
Poplatník má v roce 2020 současně příjmy ze závislé činnosti jako pracovník marketingového oddělení ve výrobní firmě a příjmy ze živnostenského podnikání. Správce daně na základě žádosti poplatníka stanovil na základě výše předpokládaných zdanitelných příjmů dle § 7 odst. 1 písm. b) ZDP 890 000 Kč a předpokládaných daňově uznatelných výdajů 580 000 Kč a při uplatnění základní slevy na poplatníka a daňového zvýhodnění na jedno dítě žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti paušální daň 6 456 Kč, kterou poplatník zaplatí do 15. 12. 2020. Za zdaňovací období roku 2020 dosáhne poplatník příjmy z provozování živnosti v důsledku omezení podnikání ve vazbě na COVID-19 pouze ve výši 690 000 Kč, přičemž dílčí základ daně ze závislé činnosti na základě potvrzení zaměstnavatele činí 480 000 Kč.
V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2020 poplatník uvede dílčí základ daně dle § 7 ZDP ve výši 310 000 Kč, ze které správce daně vycházel při stanovení daně paušální částkou, a dílčí základ daně dle § 6 ZDP ze závislé činnosti ve výši 480 000 Kč. Celkový základ daně činí 790 000 Kč. Celková daň po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka a daňového zvýhodnění činí 78 456 Kč, vůči které si poplatník uplatní zaplacenou paušální daň 6 456 Kč a souhrn měsíčních záloh na daň ze závislé činnosti na základě potvrzení zaměstnavatele. V daném případě i přes pokles příjmů z podnikání v důsledku COVID-19 poplatník nemohl žádat o poskytnutí kompenzačního bonusu, protože je účasten nemocenského pojištění jako zaměstnanec.
PŘÍKLAD 6
Soukromý právník má na základě své žádosti finančním úřadem stanovenou paušální daň na zdaňovací období roku 2020 ve výši 21 660 Kč. Finanční úřad vycházel z předpokládaných příjmů 720 000 Kč a z předpokládaných výdajů 410 000 Kč, uvedených v žádosti poplatníka. V průběhu roku 2020 se poplatník rozvedl a z toho důvodu v listopadu roku 2020 prodal chatu za 480 000 Kč pořízenou v roce 2017 za 410 000 Kč (chata nebyla zahrnuta ve společném jmění manželů). Realitní kancelář uhradí provizní poplatek za zprostředkování prodeje ve výši 24 000 Kč.
Protože v daném případě nebyl dodržen časový test pět let mezi nabytím a prodejem chaty pro osvobození příjmů z prodeje nemovité věci dle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP a příjmy z tohoto prodeje převýšily částku 15 000 Kč, je poplatník povinen za zdaňovací období roku 2020 podat daňové přiznání. V daňovém přiznání uvede dílčí základ daně z ostatních příjmů ve výši (480 000 Kč – 410 000 Kč – 24 000 Kč) = 46 000 Kč a uplatní příjmy a výdaje z podnikání ve výši, ze které správce daně vycházel při stanovení daně paušální částkou, tedy dílčí základ daně ze samostatné činnosti 310 000 Kč (bez ohledu na výši skutečně dosažených příjmů z podnikání). Celková daňová povinnost poplatníka činí 28 560 Kč a zaplacená daň paušální částkou 21 660 Kč bude započtena na výslednou daňovou povinnost. Poplatník doplatí na dani na základě podaného daňového přiznání částku 6 900 Kč.
Na základě správce daně může zrušit rozhodnutím daň stanovenou paušální částkou pro zdaňovací období následující po zdaňovacím období, v němž bylo zjištěno, že její výše neodpovídá příjmu z činnosti, ze které byla stanovena daň paušální částkou, nebo došlo ke změně podmínek rozhodných pro stanovení daně paušální částkou daně.
Z odstavce 7 vyplývá, že o stanovení daně paušální částkou sepíše správce daně protokol o ústním jednání
. Náležitosti tohoto protokolu jsou součástí tohoto odstavce. Stanovená daň se již nevyměřuje platebním výměrem. Zde se rovněž uvádí, že poplatník je povinen vést jednoduchou evidenci o výši dosahovaných příjmů, výši pohledávek a o hmotném majetku používaném pro výkon činnosti.Poslední odstavec 8 stanoví, že daň stanovená paušální částkou je
splatná nejpozději do 15. 12.
běžného zdaňovacího období. Daňová evidence (§ 7b ZDP)
Ve smyslu znění § 7b odst. 1 ZDP vedou daňovou evidenci fyzické osoby s příjmy ze samostatné činnosti
, které se ve smyslu zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, nestanou účetní jednotkou a nejsou tudíž povinny vést účetnictví, a které neuplatňují výdaje procentem z příjmů dle § 7 odst. 7 ZDP. Daňovou evidencí se rozumí evidence pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů. Daňová evidence obsahuje jednak údaje o příjmech a výdajích v členění potřebném pro zjištění základu daně, a jednak údaje o majetku a dluzích.
Zákonem o daních z příjmů ani pokynem GFŘ č. D-22 však
není stanovena ani forma vedení daňové evidence ani způsob jejího vedení.
Nejsou předepsány žádné knihy o majetku a dluzích, ani karty o majetku, ani peněžní deník, pokladní knihy apod. Z toho vyplývá, že poplatník si sám stanoví formu a způsob vedení daňové evidence tak, aby tato evidence zajistila její zákonem daný obsah. Dle odstavce 2
se pro obsahové vymezení jednotlivých složek majetku v daňové evidenci použijí § 6 až 9 vyhlášky č. 500/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, které jsou podnikateli účtujícími v soustavě podvojného účetnictví, pokud ZDP nestanoví jinak (jako např. vymezení hmotného majetku v § 26 ZDP).Odstavec 3
pojednává o ocenění majetku a dluhů pro účely daňové evidence
. Stanoví se zde způsob ocenění hmotného majetku, pohledávek, ostatního majetku, dluhů, peněžních prostředků a cenin, majetku pořízeného formou finančního leasingu, pozemku ad. K poslednímu dni zdaňovacího období je dle
odstavce 4
nutno provést inventarizací zjištění skutečného stavu
, a to zásob, hmotného majetku, pohledávek a dluhů. O tomto zjištění se provede zápis. V případě zjištění rozdílů se postupuje podle § 24 a § 25 ZDP, tzn. že o zjištěný rozdíl se zvýší základ daně z příjmů – podle § 25 odst. 1 písm. n) ZDP nelze za daňové výdaje uznat manka a škody přesahující náhrady s výjimkou uvedenou v § 24 ZDP. vyplývá, že daňovou evidenci je poplatník povinen uschovávat za všechna zdaňovací období, pro která neuplynula lhůta pro stanovení daně. Z ustanovení §148 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, vyplývá, že
daň nelze stanovit po uplynutí lhůty pro stanovení daně, která činí tři roky
. Lhůta pro stanovení daně počne běžet dnem, v němž uplynula lhůta pro podání řádného daňového tvrzení, nebo dnem, v němž se stala daň splatnou, aniž by zde byla současně povinnost podat řádné daňové tvrzení. Obecné znění o lhůtách pro stanovení daně je upraveno pro daň z příjmů v § 38r ZDP. V pokynu GFŘ č. D-22 se k § 7b ZDP uvádí, že
příjmy a výdaje v cizí měně evidované v daňové evidenci se přepočítají podle § 38 ZDP
. V daňové evidenci se ke konci zdaňovacího období neprovádí přepočet zůstatků devizového účtu nebo valutové pokladny, ani se nepřeceňují pohledávky nebo dluhy vykázané v cizí měně
.Poznámka:
1.
daňovou evidenci nevedou
poplatníci s příjmy z nájmu
, kteří postupují dle § 9 odst. 5 ZDP,2.
daňovou evidenci vedenou dle § 7b ZDP pro účely daně z příjmů je nutno odlišit od
evidence pro účely DPH
ve smyslu § 100 a 100a zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 1. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 2. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 2. část - dokončení
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 3. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 3. část - dokončení
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 4. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 4. část - dokončení
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 5. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 6. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 7. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 8. část
Blíže k některým ustanovením zákona o daních z příjmů ve vztahu k fyzickým osobám – 9. část