Změna výkladu při uplatňování DPH u přepravy zboží při vývozu nebo dovozu zboží a u služeb přímo vázaných na vývoz nebo dovoz zboží

Vydáno: 7 minut čtení

Generální finanční ředitelství vydalo 2. ledna 2018 informaci k jednotnému přístupu k uplatňování DPH při osvobození poskytnutí služeb přímo vázaných na dovoz zboží a vývoz zboží ve smyslu § 69 zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o DPH “) a v souvislosti s rozsudkem Soudního dvora Evropské unie (dále jen „SDEU“) ze dne 29. června 2017 ve věci C-288/16 L. Č.

Změna výkladu při uplatňování DPH u přepravy zboží při vývozu nebo dovozu zboží a u služeb přímo vázaných na vývoz nebo dovoz zboží
Ing.
Zdeněk
Kuneš
odborník na DPH,
Podle § 69 zákona o DPH je přeprava zboží při vývozu zboží nebo při dovozu zboží osvobozena od daně s nárokem na odpočet daně. Osvobozeny od daně z přidané hodnoty s nárokem na odpočet daně jsou také služby přímo vázané na vývoz zboží nebo dovoz zboží.
Službami přímo vázanými na dovoz nebo vývoz zboží se rozumí služby, bez nichž by nemohl být vývoz nebo dovoz zboží uskutečněn, jako je například nakládka zboží, balení, příprava dopravního prostředku na přepravu zboží, ale také vystavení přepravních dokladů, celních dokladů apod. Služby přímo vázané na dovoz zboží jsou osvobozeny od daně, za předpokladu, že je hodnota této služby osvobozené od daně zahrnuta do základu daně při dovozu zboží. Toto osvobození od daně s nárokem na odpočet daně se však nevztahuje na služby, které jsou osvobozeny od daně bez nároku na odpočet daně, jako jsou například finanční nebo pojišťovací služby.
Tato zákonná úprava vychází z čl. 144 a čl. 146 odst. 1 písm. e) Směrnice Rady 2006/112/ES, o dani z přidané hodnoty. Od platnosti zákona o DPH je výklad takový, že přeprava zboží při dovozu nebo vývozu zboží a služby přímo vázané na vývoz nebo dovoz zboží jsou osvobozeny od daně s nárokem na odpočet daně bez ohledu na to, kdo je jejich příjemcem.
Tyto služby jsou osvobozeny od daně s nárokem na odpočet daně bez ohledu na to, zda jsou poskytnuty přímo osobě, která zboží vyváží nebo dováží, nebo zda jsou poskytnuty například spediční firmě, která má s dovozcem nebo vývozcem zboží smlouvu na přepravu tohoto zboží.
Informací, vydanou GFŘ pod čj. 103102/17/7100-20116-050701 se
s účinností od 1. března 2018
tento dosavadní výklad zásadně mění. Změna výkladu je provedena na základě rozsudku SDEU ve věci C-288/16 L.Č., ve kterém SDEU vykládá čl. 146 Směrnice tak, že „
existence přímé vazby implikuje nejen to, že poskytnutí dotyčných služeb svým předmětem přispívá ke skutečné realizaci vývozu nebo dovozu, nýbrž i to, že tyto služby jsou poskytnuty přímo, podle konkrétního případu, vývozci, dovozci nebo příjemci zboží uvedeného v tomto ustanovení
“.
SDEU rozhodl tak, že „
Článek 146 odst. 1 písm. e) Směrnice musí být vykládán v tom smyslu, že osvobození od daně stanovené tímto ustanovením se nevztahuje na takové poskytnutí služeb, o jaké se jedná v původním řízení, týkající se přepravy zboží do třetí země, pokud tyto služby nejsou poskytnuty přímo odesilateli nebo příjemci tohoto zboží.
Na základě Informace GFŘ lze od 1. března 2018 s nárokem na odpočet daně osvobodit pouze služby, které jsou objektivně vyvolány z důvodu uskutečnění dovozu nebo vývozu zboží a přispívají k jejich skutečné realizaci.
Pro klasifikaci služby přímo vázané na vývoz zboží nebo na dovoz zboží
musí existovat smluvní vztah mezi poskytovatelem služeb a vývozcem, dovozcem nebo příjemcem zboží.
Nově je tak možné osvobodit od daně s nárokem na odpočet daně pouze poskytnutí služby, včetně přepravy zboží, která je přímo vázaná na vývoz zboží a současně existuje smluvní vztah mezi poskytovatelem služby a vývozcem, dovozcem, příjemcem zboží nebo odesílatelem. Přímo vázanou službou se rozumí služba, která je objektivně vyvolána z důvodu uskutečnění dovozu nebo vývozu zboží a přispívá k jejich skutečné realizaci a současně je poskytnuta vývozci, dovozci, odesílateli nebo příjemci.
Při dovozu zboží lze osvobodit od daně s nárokem na odpočet daně pouze poskytnutí služby včetně přepravy zboží, která je vázaná na dovoz zboží a současně existuje smluvní vztah mezi poskytovatelem služby a dovozcem nebo příjemcem zboží.
Pokud je však hodnota služby vztahující se k dovozu zboží zahrnuta do základu daně při dovozu zboží, s výjimkou služby osvobozené od daně bez nároku na odpočet daně, není přímá vazba mezi poskytovatelem služby a dovozcem nebo příjemcem nutnou podmínkou. Pokud je hodnota této služby zahrnuta do základu daně při dovozu zboží až na posledním obchodním stupni, jsou tyto služby související s dovozem zboží při poskytnutí subdodavatelem v předchozím stádiu také osvobozeny od daně.
Příklad 1
Přepravní firma A, plátce, poskytne přepravu zboží z České republiky na Ukrajinu pro plátce B, který je vývozcem tohoto zboží. Plátce A poskytne přepravu jako plnění osvobozené od daně s nárokem na odpočet daně, vystaví pro plátce B daňový doklad, na kterém uvede odkaz na osvobozené plnění.
Příklad 2
Vývozce zboží, plátce A si objedná přepravu zboží na Ukrajinu od spediční firmy, plátce B. Spediční firma B si objedná přepravu zboží z České republiky na Ukrajinu od přepravní společnosti, plátce C. Plátce C poskytne plátci B přepravní službu jako zdanitelné plnění se základní sazbou daně 21 %, spediční firma plátce B si uplatní nárok na odpočet daně v souladu se zákonem o DPH. Spediční firma poskytne přepravu zboží plátci A jako plnění osvobozené od daně, vystaví daňový doklad, na kterém uvede odkaz na osvobozené plnění.
Příklad 3
Vývozce zboží, plátce A si objedná přepravu zboží na Ukrajinu od spediční firmy, plátce B. Spediční firma B si objedná přepravu zboží z České republiky na Ukrajinu od slovenské přepravní společnosti C, která je registrovaná k DPH na Slovensku. Slovenská přepravní společnost C poskytuje přepravní službu osobě povinné k dani, místo plnění se podle § 9 odst. 1 zákona o DPH stanoví v sídle příjemce služby. Slovenský přepravce vystaví daňový doklad, na kterém uvede údaj „daň odvede zákazník“, spediční firma B k datu uskutečnění zdanitelného plnění přizná daň a uplatní nárok na odpočet daně v souladu se zákonem o DPH a vývozci A poskytne přepravní službu jako plnění osvobozené od daně, vystaví daňový doklad, na kterém uvede odkaz na osvobozené plnění.
 
Doložení přepravy zboží při dovozu zboží nebo vývozu zboží
Plátce, který uskutečňuje přepravu zboží při dovozu zboží nebo vývozu zboží, je povinen osvobození od daně doložit správci daně přepravním dokladem, smlouvou o přepravě věci, nebo jinými důkazními prostředky. Za přepravní doklad se považuje doklad, který je používán pro dopravní prostředek, kterým je přeprava uskutečňována, například mezinárodní přepravní doklad CMR.
Osvobození přepravy a služeb přímo vázaných na vývoz zboží uvede plátce na ř. 26 daňového přiznání.

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty