Přeprava zboží se stala velkým byznysem a není pochyb o tom, že spousta objednávek na přepravu má tzv. zahraniční prvek. Ten může mít dvojí podobu. Jednak si přepravu zboží objedná zahraniční klient anebo samotná trasa přepravy si nevystačí s Českou republikou. Ta je buď zdrojovou, nebo cílovou destinací, případně jen tranzitní zemí. Jak by tedy mělo vypadat uplatňování DPH z takových zdanitelných plnění?
Fakturace přepravy zboží do zahraničí - o místě přiznání DPH rozhoduje zejména postavení objednatele
Ing.
Vladimír
Zdražil
je specialistou na přeshraniční obchod a služby
Za účelem dosažení správného uplatnění DPH z titulu přepravy zboží je nutné vyjít ze základních principů uplatňování DPH. Jde o dodání zboží, nebo poskytnutí služby?
Přestože tato otázka může znít naivně, tak je nutné odlišit dvě různé transakce splývající do jedné. Transakci zbožovou, kdy je v jedné zemi prodávající a v zemi druhé kupující a transakci v oblasti poskytnuté služby, kde prodávající, kupující či případně třetí osoba objedná u podnikatele v oblasti mezinárodní přepravy transport zboží z jednoho místa do druhého za existence přeshraničního prvku. Prvně jmenovanou část necháme stranou, neboť jde o dodání či pořízení zboží z jiného státu, případně o dovoz či vývoz zboží u transakce se třetími zeměmi. Druhá část, tj. fakturace přepravní služby s důrazem na uplatnění DPH, je podstatou tohoto článku.
Povaha objednatele rozhoduje o způsobu zdanění - buď podle základního pravidla, anebo pravidla speciálního týkajícího se služeb
V § 9 ZDPH jsou uvedena základní pravidla pro stanovení místa plnění při poskytnutí služby. Jeho kompletní znění nalezneme přímo v zákoně, avšak snad nebude na škodu poskytnout stručný výtah toho nejpodstatnějšího:
(1) Místem plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani je místo, kde má tato osoba sídlo. Pokud je však tato služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo této provozovny.
(2) Místem plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani je místo, kde má osoba poskytující službu sídlo. Pokud je však tato služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo, je místem plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.
V návaznosti na výše uvedené je nutné zmínit speciální pravidlo uvedené v § 10f „Místo plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani“, v němž uvedeno:
(1) Místem plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani je místo, kde se příslušný úsek přepravy uskutečňuje.
(2) Pokud je však poskytnuta služba přepravy zboží mezi členskými státy osobě nepovinné k dani, je místem plnění místo zahájení přepravy.
(3) Pro účely stanovení místa plnění při poskytnutí služby přepravy zboží osobě nepovinné k dani se rozumí
a)
přepravou zboží mezi členskými státy přeprava zboží, pokud místo zahájení přepravy a místo ukončení přepravy je na území dvou různých členských států,
b)
místem zahájení přepravy zboží místo, kde přeprava zboží skutečně začíná, bez ohledu na vzdálenost překonanou na místo, kde se zboží nachází,
c)
místem ukončení přepravy zboží místo, kde přeprava zboží skutečně končí.
Před vystavením faktury si musíme ověřit, zda jde o osobu povinnou k dani, anebo osobu nepovinnou k dani.
Z těchto uvedených principů lze vytvořit následující závěr: Postavení objednatele rozhoduje o tom, zda uplatníme při fakturaci přepravní služby tzv. základní pravidlo (obsaženo v § 9 odst. 1 viz výše), anebo zda bude využito tzv. speciální pravidlo obsažené v § 10f (zejména odst. 2 věnující se trase zboží mezi členskými státy EU).
Právě z toho důvodu si musí být přepravní společnosti jisty postavením zákazníka, tj. vědět, zda přepravní službu objednává tzv. osoba nepovinná k dani, anebo osoba povinná k dani. Zatímco osoba povinná k dani v pozici objednatele si objednává přepravní službu pro svoji ekonomickou činnost, tak osoba nepovinná k dani nikoli. V praxi přesně toto rozhoduje o zacílení uplatnění DPH - buď na základní pravidlo u objednávky od osoby povinné k dani (§ 9), anebo na speciální pravidlo u objednávky od osoby nepovinné k dani (§ 10).
Lze shrnout, že v první řadě rozhoduje o způsobu zdanění a zejména místu uplatnění DPH povaha zákazníka a pouze v určitých případech je nutné ještě testovat trasu přepravovaného zboží - tj, kde je přeprava započata (převzetí, nakládka), a případně, kde končí. To si ukážeme později.
S poměrně velkou dávkou přesnosti lze odhadnout, že drtivá většina objednávek mezinárodní přepravy pochází od podnikatelů. V tomto případě se přeprava fakturuje v tzv. režimu přenesení daňové povinnosti na sídlo, případně provozovnu zákazníka. Faktura je bez DPH a je na ní uvedeno tvrzení „daň odvede zákazník“, a ten ji skutečně v souladu s evropskými principy DPH musí „samo vyměřit“ a zaplatit ve státě svého sídla.
Problematickým bodem u tzv. B2B objednávek mohou být objednávky od malých podnikatelů, kteří zatím nejsou plátci DPH. V souladu s obecnými principy DPH by se totiž takový podnikatel měl stát tzv. identifikovanou osobou, což definuje § 6g našeho ZDPH. Každopádně i taková přeprava zboží by měla být přenesena na klienta a nesmí být uplatněn žádný jiný princip.
Je patrné, že u objednávek od klientů pro účely svojí ekonomické činnosti není trasa zboží mezi členskými státy důležitá. Rozhodující je sídlo klienta a do příslušného státu se DPH přenese s tím, že vlastní proceduru přiznání provede v tzv. režimu samovyměření objednatel.
Co se týče objednávek od osob nepovinných k dani, tam je situace o poznání odlišná. Je jasné, že osoba nepovinná k dani se nemůže stát v důsledku svojí objednávky přepravy s mezinárodním prvkem ani plátcem DPH, ba ani identifikovanou osobou. Tak musí DPH přiznat a zaplatit pouze a jedině přepravní společnost. Při pohledu do výše uvedeného § 10f lze dovodit závěr, že buď se odvede DPH ve státě, kde se přeprava uskutečnila, anebo tam (u přeshraniční přepravy), kde přeprava započala. V praxi se potom přepravní společnosti musí registrovat v mnoha evropských státech, kde odvádí DPH, přestože jejich sídlo je jinde.
Resumé:
Uplatňování DPH u přepravy zboží podobně jako v jiných oblastech podléhá principům stejným pro všechny státy EU. Dodržováním stejných principů ve všech zemích je zajištěno to, aby místo plnění (tj. inkaso konkrétních států EU) bylo spravedlivé a záviselo pouze a jedině na objektivních faktorech vyplývajících z preferencí klientů (zjednodušeně odkud a kam objednají přepravu). Za tímto účelem celá EU pracuje se souhrnným hlášením, kam se mimo jiné uvádějí poskytnuté služby v tzv. režimu přenesení daňové povinnosti.
Toto hlášení (EC sales list) je elektronickým výkazem plátců DPH, případně identifikovaných osob v celé EU. Data získaná z těchto údajů jsou počítačově zpracována a případné
kolize
jsou počítačem zohledněny a poslány k dalšímu zpracování daňovým správám jednotlivých států EU. Tím by mělo být zaručeno, že přepravní služba fakturovaná v režimu přenesení na jinou osobu povinnou k dani bude správně zdaněna v zemi příjemce plnění (tj. objednatele přepravní služby).