Majetkový prospěch s. r. o. z bezúročné zápůjčky od zahraničního společníka

Již od roku 2014 smlouvu o půjčce v „novém“ občanském zákoníku - zákon č. 89/2012 Sb. („OZ“) - nenajdeme. Její místo zastoupila smlouva o zápůjčce (§ 2390 až § 2394 OZ). U zápůjček od společníků pro jejich obchodní společnost přitom v praxi přirozeně převažují bezúročné zápůjčky. Společník totiž hodlá půjčkou (zápůjčkou) pomoci své firmě, kterou vnímá jako součást svého jmění, proto nemá obvykle důvod zatěžovat jí coby dlužníka dalšími náklady ve formě úroků.

Neuplatněný úrok u zápůjčky ale obecně zajímá daně, protože úspora na úrocích představuje jisté majetkové zvýhodnění dlužníka (vydlužitele), jeho majetkový prospěch.

Daňový přístup k majetkovému zvýhodnění dlužníka (vydužitele) z titulu bezúročné zápůjčky (půjčky) se v poslední době dvakrát zásadně měnil. Do konce roku 2013 toto majetkové zvýhodnění dlužníka (s. r. o.), spočívající v ušetřených výdajích za úroky, představovalo jeho majetkový prospěch, který byl předmětem daně darovací. Dani darovací ovšem nepodléhaly bezúročné půjčky právě od společníků jejich firmám (typicky od společníka pro jeho s. r. o.), jelikož si takto nepřímo - úsporou nákladů s. r. o. za úroky - společník zhodnocoval majetkový podíl a zvyšoval zisk s. r. o., takže potenciálním protiplněním byl vyšší podíl na zisku.

V roce 2014 se daňové posouzení bezúročných zápůjček změnilo. Mohlo za to začlenění předmětu zrušené daně darovací do daní z příjmů. Přitom se ale do § 18 odst. 2 písm. f) bodu 1 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění p. p., dostalo vstřícné ustanovení, že předmětem daně z příjmů právnických osob nebyl majetkový prospěch vydlužitele (dlužníka) při bezúročné zápůjčce, a to bez omezení. Takto široce pojatá nezdanitelná výjimka se finanční správě nelíbila, proto došlo - diplomaticky řečeno - k úpravě.

Od roku 2015 se tento majetkový prospěch stal předmětem daně z příjmů, většinou však naštěstí ani nadále nebude zdaněn, protože bude osvobozen od daně. Nově je toto nezdanění ale podmíněno tím, že roční úhrn majetkového prospěchu z bezúročné zápůjčky od téže osoby nepřesáhne 100 000 Kč, a to včetně bezúplatného „fiktivního“ příjmu z titulu bezúplatné výpůjčky a výprosy, jak stanoví § 19b odst. 1 písm. d) ZDP.

Pokud je ovšem věřitelem (zapůjčitelem) společník dotyčného dlužníka (s. r. o.), je daňová situace bezúročné zápůjčky (půjčky) pro dlužníka (vydlužitele) ještě o řád výhodnější. Koordinační výbor ze dne 4. 3. 2016, což je uznávané odborné jednání zástupců finanční správy a daňových poradců, totiž konečně potvrdil, že v těchto případech žádný bezúplatný majetkový prospěch u dlužníka (s. r. o.) nevzniká. A to z důvodů, které byly nastíněny výše ohledně daně darovací před rokem 2014. Tím, že nejsou účtovány úroky, bude mít dlužník (s. r. o.) vyšší zisk, který si pak může věřitel odčerpat - čímž bude naplněna úplatnost zápůjčky - např. formou podílů na zisku nebo prodejem hodnotnějšího podílu. Zástupci finanční správy konkrétně potvrdili tento dílčí závěr koordinačního výboru č. 452/22.04.15 Některé případy daňových dopadů bezúplatných příjmů:

„V případě bezúročné zápůjčky společníka do obchodní či družstevníka do družstva nejde o u obchodní o bezúplatný příjem, který by měl vést ke zvýšení základu daně na straně obchodní či družstva.“ - (bod 5.1.4. části 5. příspěvku).

Jde-li o bezúročnou půjčku (zápůjčku) poskytnutou obchodní korporaci (s. r. o.) jejím společníkem, ať už je rezidentem ČR, nebo ne, proto není prakticky zapotřebí počítat fiktivní „úrok obvyklý“. Jelikož, jak bylo výše nastíněno, zde nevzniká žádný bezúplatný příjem dlužníka (s. r. o.). Zápůjčka může zůstat nadále bezúročná.

Dodejme, že pokud by byla bezúročná zápůjčka od společníka - v postavení tzv. spojené osoby - změněna na úročenou, tak by opět nešlo o daňový problém. To ovšem pouze v případě, že by sjednaný úrok byl nižší než „obvyklý“. Proti tomu vyšší úrok by již nemusel být uznán jako daňově účinný v souladu s § 23 odst. 7 ZDP, což souvisí s obavou o daňově účelové vyvádění zisků formou nákladových úroků namísto klasických podílů na zisku, které nejsou účetním ani daňovým nákladem vyplácející obchodní .