Majetkový prospěch s. r. o. z bezúročné zápůjčky od zahraničního
společníka
Ing.
Martin
Děrgel
Česká s. r. o. dostala před lety od zahraničního společníka bezúročnou půjčku. Nyní ji splácí. Je
nutné nějak daňově řešit majetkový prospěch z uspořených obvyklých úroků, nebo raději změnit půjčku
na úročenou?
Již od roku 2014 smlouvu o půjčce v „novém“ občanském zákoníku - zákon č.
89/2012 Sb.
(„OZ“) - nenajdeme. Její místo zastoupila
smlouva o zápůjčce (§ 2390 až § 2394 OZ). U
zápůjček od společníků pro jejich obchodní společnost přitom v praxi přirozeně převažují bezúročné
zápůjčky. Společník totiž hodlá půjčkou (zápůjčkou) pomoci své firmě, kterou vnímá jako součást
svého jmění, proto nemá obvykle důvod zatěžovat jí coby dlužníka dalšími náklady ve formě
úroků.
Neuplatněný úrok u zápůjčky ale obecně zajímá daně, protože úspora na úrocích představuje
jisté majetkové zvýhodnění dlužníka (vydlužitele), jeho majetkový prospěch.
Daňový přístup k majetkovému zvýhodnění dlužníka (vydužitele) z titulu bezúročné zápůjčky
(půjčky) se v poslední době dvakrát zásadně měnil. Do konce roku 2013 toto majetkové zvýhodnění
dlužníka (s. r. o.), spočívající v ušetřených výdajích za úroky, představovalo jeho majetkový
prospěch, který byl předmětem daně darovací. Dani darovací ovšem nepodléhaly bezúročné půjčky právě
od společníků jejich firmám (typicky od společníka pro jeho s. r. o.), jelikož si takto nepřímo -
úsporou nákladů s. r. o. za úroky - společník zhodnocoval majetkový podíl a zvyšoval zisk s. r. o.,
takže potenciálním protiplněním byl vyšší podíl na zisku.
V roce 2014 se daňové posouzení bezúročných zápůjček změnilo. Mohlo za to začlenění
předmětu zrušené daně darovací do daní z příjmů. Přitom se ale do
§ 18 odst. 2 písm. f) bodu 1 zákona č. 586/1992
Sb., o daních z příjmů, ve znění p. p., dostalo vstřícné ustanovení, že předmětem daně z
příjmů právnických osob nebyl majetkový prospěch vydlužitele (dlužníka) při bezúročné zápůjčce, a to
bez omezení. Takto široce pojatá nezdanitelná výjimka se finanční správě nelíbila, proto došlo -
diplomaticky řečeno - k úpravě.
Od roku 2015 se tento majetkový prospěch stal předmětem daně z příjmů, většinou však
naštěstí ani nadále nebude zdaněn, protože bude osvobozen od daně. Nově je toto nezdanění ale
podmíněno tím, že roční úhrn majetkového prospěchu z bezúročné zápůjčky od téže osoby nepřesáhne 100
000 Kč, a to včetně bezúplatného „fiktivního“ příjmu z titulu bezúplatné výpůjčky a výprosy, jak
stanoví § 19b odst. 1 písm. d) ZDP.
Pokud je ovšem věřitelem (zapůjčitelem) společník dotyčného dlužníka (s. r. o.), je daňová
situace bezúročné zápůjčky (půjčky) pro dlužníka (vydlužitele) ještě o řád výhodnější. Koordinační
výbor ze dne 4. 3. 2016, což je uznávané odborné jednání zástupců finanční správy a daňových
poradců, totiž konečně potvrdil, že v těchto případech žádný bezúplatný majetkový prospěch u
dlužníka (s. r. o.) nevzniká. A to z důvodů, které byly nastíněny výše ohledně daně darovací před
rokem 2014. Tím, že nejsou účtovány úroky, bude mít dlužník (s. r. o.) vyšší zisk, který si pak může
věřitel odčerpat - čímž bude naplněna úplatnost zápůjčky - např. formou podílů na zisku nebo
prodejem hodnotnějšího podílu. Zástupci finanční správy konkrétně potvrdili tento dílčí závěr
koordinačního výboru č. 452/22.04.15 Některé případy daňových dopadů bezúplatných příjmů:
„V případě bezúročné zápůjčky společníka do obchodní
korporace
či družstevníka do družstva
nejde o u obchodní korporace
o bezúplatný příjem, který by měl vést ke zvýšení základu daně na
straně obchodní korporace
či družstva.“ - (bod 5.1.4. části 5. příspěvku).Jde-li o bezúročnou půjčku (zápůjčku) poskytnutou obchodní korporaci (s. r. o.) jejím
společníkem, ať už je rezidentem ČR, nebo ne, proto není prakticky zapotřebí počítat fiktivní „úrok
obvyklý“. Jelikož, jak bylo výše nastíněno, zde nevzniká žádný bezúplatný příjem dlužníka (s. r.
o.). Zápůjčka může zůstat nadále bezúročná.
Dodejme, že pokud by byla bezúročná zápůjčka od společníka - v postavení tzv. spojené
osoby - změněna na úročenou, tak by opět nešlo o daňový problém. To ovšem pouze v případě, že by
sjednaný úrok byl nižší než „obvyklý“. Proti tomu vyšší úrok by již nemusel být uznán jako daňově
účinný v souladu s § 23 odst. 7 ZDP, což souvisí
s obavou o daňově účelové vyvádění zisků formou nákladových úroků namísto klasických podílů na
zisku, které nejsou účetním ani daňovým nákladem vyplácející obchodní
korporace
.