Test ceny obvyklé u převodních cen mezi spojenými osobami
Ing.
Martin
Děrgel
Matka, a.s., má 100 % podíl v Dcera, s. r. o. Mezi firmami je uzavřena obchodní smlouva na
poskytování služeb - např. vedení účetnictví, administrativa, technické služby. Měsíčně Matka
fakturuje Dceři tyto služby ve prospěch výnosů, a uplatňuje související náklady. Jsou u Matky tyto
výnosy zdanitelné a náklady daňově účinné?
Tazatel zřejmě také zaznamenal stále sílící „tah na branku“ finanční správy, která se nyní
dominantně zaměřuje právě na možné daňové úniky formou převodních cen mezi spojenými osobami ve
smyslu § 23 odst. 7 zákona č. 586/1992 Sb., o
daních z příjmů, ve znění p. p. Toto ustanovení má spadeno zejména na úpravu základů daně mezi
spojenými osobami z důvodu odchylky sjednané ceny od tzv. ceny obvyklé. Přičemž od roku 2014 byla v
první větě ustanovení provedena změna v tom, kdo má o příslušný cenový rozdíl upravit základ daně
poplatníka. Dosavadní formulace „upraví správce daně“ byla nahrazen textem „upraví se“, takže je
nyní nesporné, že v tomto směru základ daně může (musí) upravit i samotný poplatník coby „spojená
osoba“.
Kvůli daňové spravedlnosti byl v návaznosti na úpravu základu daně z důvodu „neobvyklých“
cen mezi spojenými osobami od roku 2015 do § 23 odst.
3 písm. a) ZDP doplněn bod 19. Na jehož základě je poplatník (nebo správce daně např. při
kontrole) povinen zvýšit výsledek hospodaření, resp. základ daně o cenový rozdíl mezi cenou obvyklou
a sjednanou se spojenou osobou právě v těch případech, kdy je základ daně snížen dle
§ 23 odst. 7 ZDP. Tato úprava základu daně patří
do řádku 30 ve II. oddílu přiznání k DPPO. Malá ukázka na příkladu:
Příklad:
Cena sjednaná mezi spojenými osobami je nižší než cena obvyklá
Společnosti A a B jsou spojené osoby. Společnost A prodává společnosti B službu za cenu 50
000 Kč. Proto A realizuje výnos 50 000 Kč a společnost B náklad 50 000 Kč. Obvyklá cena je ovšem
vyšší - 60 000 Kč.
Na základě daňové kontroly správce daně u společnosti A zvýší podle
§ 23 odst. 7 ZDP základ daně o 10 000 Kč, protože
vykázala chybně nízký základ daně kvůli smluvně dohodnutým nižším výnosům (proti obvyklým) se
spojenou osobou. Návazně firma B může dle § 23 odst. 7
ZDP snížit základ daně o 10 000 Kč, neboť vykáže moc vysoký základ daně z důvodů uhrazení
příliš nízkých nákladů (50 000 Kč místo 60 000 Kč). Protože však nízké náklady, tj. vysoký účetní
výsledek hospodaření, firmě B zůstává, musí v souladu s ustanovením
§ 23 odst. 3 písm. a) bodem 19 ZDP základ daně
návazně o 10 000 Kč zvýšit. Dodejme, že v tomto směru stejná situace by nastala v případě, když by B
základ daně snížila bez provedení kontroly u společnosti A.
Poznámka:
Tímto postupem se docílí obdobného daňového zatížení jako u bezúplatného příjmu (slevy)
ohledně částky cenového rozdílu. Pokud bude u firmy A, která obdržela jen 50 000 Kč, zvýšen základ
daně o 10 000 Kč, tj. těchto 10 000 Kč se bude chovat jako daňově neuznatelný výdaj na poskytnutý
dar, tak u firmy B bude majetkový prospěch z cenového zvýhodnění ve výši 10 000 Kč vždy zdaněn, jako
v případě přijatého daru.
Tím naznačujeme, že s obchody mezi spojenými osobami je v praxi docela potíž a více než
dříve by si firmy měly raději sjednávat převodní ceny zhruba na úrovní aktuálních obvyklých cen,
které by zřejmě byly za obdobných podmínek dohodnuty mezi nespojenými osobami. A takto stanovené
převodní ceny, respektive metodiku jejich určení, by měli hodnověrně a prokazatelně evidovat pro
možnou daňovou kontrolu správce daně.
V dotazovaném případě Matka, a.s., poskytuje své spojené osobě Dcera, s. r. o., dohodnutou
obchodní službu. Proto objednatel služby Dcera účtuje jen o dohodnuté fakturované ceně, zatímco
poskytovatel Matka účtuje o všech nákladech souvisejících s realizací dané služby.
Například je-li součástí dohodnuté služby pracovní cesta zaměstnance, a.s., jde o cestovní
náklad této firmy a nikoli jejího zákazníka s. r. o., kterého vůbec nemusejí tyto ani další dílčí
detaily zajímat - objednává si službu a za ni (jako celek) Matce, a.s., platí.
Daňový zákon přitom
a priori
neomezuje běžné (komerční) obchodní aktivity mezi spojenými
osobami, jako je dotazovaná Matka versus
Dcera. Proto zákon ani nevylučuje z daňově účinných výdaje
(náklady), které souvisejí s těmito službami nebo jinými obchodními plněními.Jak bylo výše nastíněno, tak speciálně řeší pouze případné odchylky od „ceny obvyklé“,
která by byla sjednána mezi nespojenými osobami dle § 23
odst. 7 ZDP.