Vybraná judikatura NSS v oblasti DPH se zaměřením na neziskové organizace

Kompletní znění jednotlivých rozhodnutí soudu je možno dohledat na odkazu www.nssoud.cz.

Jedná se o případ řešící problematiku vymezení pojmu „kulturní služba“, který je použit v § 61e zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Tento pojem není v zákoně nikde blíže definován. Také ve směrnici EU k DPH se s tímto pojmem pracuje, nicméně není směrnicí vysvětlen.

V konkrétním případě šlo o to, že příslušná příspěvková organizace nepovažovala provozování zoologické zahrady primárně za kulturní službu s tím, že hlavním posláním ZOO je zachování biologické rozmanitosti a záchrana ohrožených druhů. Ve vazbě na tuto skutečnost bylo vstupné zatěžováno DPH, na druhou stranu ale také došlo k uplatňování odpočtů DPH v souvislosti s provozem ZOO. O tyto odpočty daně šlo v tomto sporu.

Výše uvedený postup byl napaden finančním úřadem s tím, že v případě provozování ZOO se jedná o plnění podřazené poskytování kulturních služeb, a je tedy nezbytné přehodnotit také související odpočty DPH na vstupu.

NSS v tomto případě přisvědčil finančnímu úřadu s tím, že se dle jeho názoru jedná o kulturní službu. Obsah pojmu „kulturní služba“ použitý v ZDPH (a také ve směrnici EU) vysvětlil ve svém odůvodnění takto:

Podstatou zoologických zahrad je chov volně žijících živočichů za účelem jejich vystavování veřejnosti s cílem podpořit výchovu a vzdělání v oblasti ochrany přírody. Spojením těchto dvou cílů se zoologická zahrada stává zařízením kulturním, návštěvník zde může na vlastní oči spatřit živočichy volně žijící na planetě Zemi a dozvědět se více o způsobu jejich života (ostatně i latinský výraz cult;ra oba tyto aspekty zoologických zahrad zahrnuje; znamená „pěstování, vzdělávání, zušlechťování“; viz Rejzek, J. Český etymologický slovník. Leda, 2001). Také právo Evropské unie kromě požadavku na zachování biologické rozmanitosti živočichů akcentuje u zoologických zahrad i požadavek na vzdělávání veřejnosti k povědomí o ochraně biologické rozmanitosti, zejména prostřednictvím informací o předváděných druzích a o jejich přirozených stanovištích (srov. čl. 3 směrnice 1999/22/ES).

Uvedený závěr podporuje návrh Šesté směrnice předložený Komisí Radě 29.6.1973 (Úř. věst. C 80/73, s. 1), podle něhož měly členské státy osvobodit od daně služby, které poskytují, mj. divadla, kina, koncertní haly, muzea, knihovny, veřejné parky, botanické a zoologické zahrady, vzdělávací výstavy, jakož i poskytování služeb ve veřejném zájmu sociální, kulturní nebo výchovné povahy [čl. 14 A odst. 1 písm. k) návrhu]. Služby poskytované zoologickou zahradou tak podle zmíněného návrhu Šesté směrnice spadaly pod kulturní služby.

Z výše uvedeného je zřejmé, že označení „kulturní služba“ je pojem poměrně široký. S ohledem na výše uvedené se domnívám, že není problém pod tento pojem začlenit například vstupné na turistické cíle (například rozhledny) či vstup na nejrůznější cestopisné přednášky apod. Chci ale zejména varovat před situacemi, se kterými se někdy setkávám, kdy například vstupné do muzeí či na výstavy je neziskovým subjektem zatíženo daní a ve vazbě na tuto skutečnost je uplatněn odpočet DPH na vstupu. Bezesporu se jedná o situace, kdy může být odpočet DPH na vstupu napaden.

Základním předpokladem pro aplikaci osvobození od daně podle § 61 ZDPH je to, že příslušné služby poskytuje nezisková organizace. Ostatně i v tomto sporu byla ze strany daňového subjektu namítána diskriminace v porovnání se situací, kdy stejnou službu poskytuje obchodní společnost. To ale NSS odmítl s tím, že zvolená právní forma musí být přijata s jejími výhodami i nevýhodami.

V tomto případě se jednalo o spor související s rekonstrukcí a následným provozováním koupaliště Žamberk. Město vyhodnotilo, že s ohledem na charakter poskytovaných služeb na daném koupališti nelze dané služby „podřadit“ pod služby související se sportem, a tudíž je nezbytné provést jejich zdanění. Tato klasifikace samozřejmě také vedla k uplatňování odpočtu DPH na vstupu.

Případ byl o to zajímavější, že byl znám dřívější rozsudek Krajského soudu v Ústí nad Labem (), ze kterého mimo jiné vyplývalo, že soud nepochyboval o tom, že provozování koupaliště je činností zahrnutou pod pojem poskytování služeb souvisejících se sportem.

V rámci celého sporu kolem koupaliště Žamberk vykrystalizovaly dvě otázky, které byly předány k posouzení ESD:

Zejména zde šlo o druhou otázku, kdy město dokazovalo, že s ohledem na vybavenost koupaliště mají příslušné služby spíše rekreační charakter (tobogan, další vodní , povaha bazénů). ESD ve svých odpovědích konstatoval následující:

Organizované i neorganizované aktivity je tedy možno podřadit pod osvobozenou sportovní činnost. V této souvislosti připomínám postoj správce daně, který prvotně nechtěl neziskovému subjektu uznat osvobození od daně u startovného na amatérském cyklistickém závodu, a právě až ve vazbě na argumentaci prostřednictvím tohoto judikátu musel uznat svůj omyl.

Druhá odpověď již není tak jednoznačná - ESD připouští, že koupaliště v sobě slučuje služby podřaditelné pod služby související se sportem (možnost využití pro plavání - byť rekreační), na druhou stranu je ale nutné také vzít v úvahu existenci „rekreačních prvků“ a následně zhodnotit, co převažuje.

Ve světle výše uvedeného judikátu NSS následně celou záležitost posoudil tak, že hlavním (převažujícím) charakterem je poskytování rekreace, a přisvědčil tak městu Žamberk.

Uvedená skutková zjištění poskytují dostatečný podklad pro posouzení věci. Je zřejmé, že žalobce zpřístupňuje návštěvníkům areál koupaliště, který je tvořen souborem zařízení, která plní různé funkce. Některá z těchto zařízení jsou určená převážně k sportovnímu a tělovýchovnému vyžití (hřiště na streetball, plážový volejbal, stoly pro stolní tenis), některá zařízení slouží výlučně k odpočinkovým aktivitám a k zábavě (tobogany, skluzavka, masážní vany, dětské hřiště, brouzdaliště, plochy určené k odpočinku či opalování), ale nachází se zde i zařízení, jež mohou být využívána jak ke sportovnímu a tělovýchovnému vyžití, tak i k odpočinku a zábavě (bazén a přírodní koupaliště v řece). Návštěvníci koupaliště přitom mají po zaplacení vstupného možnost využívat bez omezení či dodatečných poplatků všechna zařízení, která se v areálu koupaliště nacházejí.

A závěr:

Lze tedy shrnout, že v daném konkrétním případě je z hlediska běžného návštěvníka převažujícím prvkem komplexního plnění poskytovaného žalobcem možnost užívání areálu Městského koupaliště v Žamberku za účelem odpočinkových aktivit a zábavy, nikoliv poskytování služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou. Jistě lze zčásti souhlasit s názorem stěžovatele, že část návštěvníků může využívat služeb poskytovaných žalobcem ke sportovnímu vyžití a tělovýchovné činnosti. Z hlediska objektivní charakteristiky plnění se však nejedná o převažující prvky jediného komplexního plnění poskytovaného žalobcem. Z uvedeného proto plyne závěr, že poskytované plnění, tj. zpřístupňování areálu Městského koupaliště v Žamberku návštěvníkům za úplatu, nebylo v rozhodném zdaňovacím období poskytováním služeb úzce souvisejících se sportem nebo tělesnou výchovou, a tedy nepodléhalo osvobození od daně podle § 61 písm. d) zákona o dani z přidané hodnoty.

S ohledem na tento je nezbytné vyhnout se zevšeobecňujícím závěrům typu - „vstup na koupaliště není možné osvobodit od DPH“. V tomto případě bylo judikováno, že v podmínkách koupaliště Žamberk se jedná o rekreaci, ale je možné, že jiné konkrétní koupaliště by bylo vyhodnoceno jako „poskytující převážně služby související se sportem“. Výsledkem je tedy vysoká míra relativizace zaklasifikování charakteru činnosti „provozování koupaliště“. Pokud chce určitý neziskový subjekt poskytující služby v této oblasti dosáhnout nějaké jistoty, nezbývá než využít institut závazného posouzení správcem daně.

Na závěr bych chtěl podotknout, že obdobný problém logicky vzniká i u aquacenter.

Podstatou tohoto sporu byla otázka, zda je v případě ekonomické činnosti nutné posuzovat soustavnost odděleně za každou jednotlivou aktivitu, nebo je rozhodující činnost jako celek. Město Janovice nad Úhlavou (plátce DPH) bezúplatně nabylo objekty bývalých kasáren s tím, že následně realizovalo rozprodej části takto nabytého majetku (v některých případech demontovaných movitých věcí). Při prodeji tohoto majetku byl tento realizován mimo DPH, neboť dle daňového subjektu nebyly naplněny znaky ekonomické činnosti (s ohledem na nahodilost těchto prodejů).

Finanční úřad ale napadl, že by se mělo jednat o prodeje realizované s daní, neboť ekonomickou činnost je nezbytné hodnotit jako celek (z pohledu soustavnosti). Spor se dostal před Krajský soud v Plzni, který rozhodl ve prospěch města, nicméně správce daně se odvolal a před NSS daný spor vyhrál.

Ve svém odůvodnění NSS mimo jiné uvádí:

V posuzované věci vyšel kasační soud z názoru, že účastníky i krajským soudem rozebíraný pojem soustavnosti, je nutno vztahovat k ekonomické činnosti samotné, nikoli ke každému jednotlivému úkonu v jejím rámci, jak také správně uvedl v kasační stížnosti stěžovatel. Zákonné atributy ekonomické činnosti je na místě posuzovat ve vztahu k osobě povinné k dani. Takovou osobou nikdy nebude např. zaměstnanec, tj. osoba, která je výdělečně činná pouze na základě svého pracovního poměru. Její činnost tak nebude považována za ekonomickou činnost ve smyslu zákona o dani z přidané hodnoty. Osobu povinnou k dani, tj. osobu ekonomickou činnost, vykonávající je pak nutno dále odlišit od plátce daně. V případech, kdy osoba povinná k dani uskuteční plnění a není plátcem daně, je povinna sledovat výnosy (příjmy) za taková plnění a v případě, že dojde k překročení zákonem stanoveného obratu, je povinna se zaregistrovat jako plátce (případně se může zaregistrovat k DPH i dobrovolně). Osoba povinná k dani, tj. osoba vykonávající ekonomickou činnost, je tedy potenciálním plátcem daně. Není však nutné, aby každá jednotlivá transakce, provedená v rámci ekonomické činnosti takové osoby, naplňovala sama o sobě prvek soustavnosti; svým charakterem však musí náležet k takové souborné činnosti osoby (povinné k dani), která znaky ekonomické činnosti jako celek vykazuje.

Neprodával-li žalobce movité věci v rámci své veřejnoprávní činnosti, tedy z pozice orgánu veřejné správy, ale jako kterýkoli subjekt soukromoprávních vztahů, pak byl jako registrovaný plátce DPH povinen uplatnit u těchto prodejů daň na výstupu. Skutečnost, zda uvedené prodeje byly či nebyly jednorázové, je pro posouzení jejich zdanitelnosti irelevantní. Jak již bylo uvedeno výše, při ekonomické činnosti je zcela běžné, že některé transakce se opakují, jiné jsou naopak pouze jednorázové, přičemž ve vztahu k jednotlivým transakcím se již atributy ekonomické činnosti nezkoumají. Závěr, dle kterého by jednorázové transakce nepodléhaly DPH, tak není správný.

Dále NSS dovozuje, že v daném případě nelze hovořit o tom, že by město při nabytí daného majetku, respektive při následném prodeji, vystupovalo jako orgán veřejné správy.

Daňovým subjektem, kterého se příslušný spor týkal, sice není nezisková organizace, nicméně se jedná o oblast, která se neziskových subjektů (zejména obcí) týká poměrně často.

Jednalo se o případ nájemního vztahu tepelného zařízení, kdy nájemce svým jménem a na svůj účet provedl technické zhodnocení majetku, které vedl ve svém účetnictví a odepisoval je (z daných technických zhodnocení také uplatnil odpočet DPH). V souvislosti s ukončením nájemního vztahu došlo k finančnímu vypořádání, které ale nebylo nájemcem považováno za zdanitelné plnění (nepovažoval toto finanční vypořádání ani za dodání zboží či poskytnutí služby) a nebyla z něj odvedena daň. Tento postup byl finančním úřadem napaden s tím, že by se o zdanitelné plnění jednat mělo.

NSS k tomuto zaujal následující postoj (výňatky z jednotlivých částí):

[29] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že na věc se vztahuje § 14 odst. 1 písm. b) zákona, podle něhož se poskytnutím služby rozumí také poskytnutí práva využití věci nebo práva či jiné majetkově využitelné hodnoty.

[31] V této věci má soud za prokázané, že k technickému zhodnocení pronajatých věcí ze strany nájemce (žalobce) skutečně došlo, a to na jeho vlastní náklady a se souhlasem majitele (viz Smlouva o provozu, správě a údržbě tepelných zařízení ze dne 1.9.1994, a její dodatky č. I. - V. včetně příloh). Změny (stavební úpravy, rekonstrukce, modernizace) provedené na najatém majetku žalobce přebíral v letech 2000 a 2001. K ukončení nájemního vztahu však došlo až ke dni 30.9.2005. Až do tohoto data nemohl majitel takto zhodnocený majetek užívat, neboť s ohledem na existující nájemní právo nebyl v jeho úplné dispozici. Do neomezené dispozice majitele se zhodnocený majetek dostal teprve v okamžiku, kdy jej nájemce opustil, a stal se tak právně volným. Ostatně okamžik ukončení nájemního vztahu, coby okamžik „reálného navýšení majetku“, je podstatný též z hlediska daně z příjmů (blíže srov. např. rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 12.1.2006, č. j. 2 Afs 42/2005-136, publ. pod č. 843/2006 Sb.NSS).

[32] Z uvedeného plyne nejen skutečnost, že zde existovaly majetkové hodnoty (ony změny věci provedené nájemcem a zvyšující její hodnotu), které se s ukončením nájemního vztahu dostaly z dispozice nájemce (žalobce) do dispozice pronajímatele, ale též okamžik, k němuž dochází ke zdanitelnému plnění. Právě až od tohoto okamžiku je mohl pronajímatel začít užívat, a to buď fyzicky, či ekonomicky. Přenechání zhodnocení majetku (s nímž bylo navíc v daném případě zacházeno coby s technickým zhodnocením) nájemcem pronajímateli je tak nutno považovat za poskytnutí práva využití jiné majetkově využitelné hodnoty ve smyslu § 14 odst. 1 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty.

Neboli na finanční vypořádání provedeného technického zhodnocení se NSS dívá jako na poskytnutí služby se stanoveným datem uskutečnění zdanitelného plnění (dále jen „DUZP“) k okamžiku ukončení nájemního vztahu. Připomínám, že se jedná o situace, kdy bylo sjednáno finanční vypořádání provedeného technického zhodnocení. Pokud by bylo technické zhodnocení pouze přenecháno bez finančního vypořádání, nebyla by splněna podmínka „úplatnosti daného plnění“, a o zdanitelné plnění by se nemohlo jednat. Na straně nájemce by bezúplatné předání provedeného technického zhodnocení mohlo samozřejmě vést k možným úpravám výše dříve uplatněného odpočtu daně, nicméně „vydání provedeného technického zhodnocení bez úplaty“ by dani nepodléhalo.

Na tento dále navazuje novější případ (případ společnosti 4 DVORY, a.s., a finančního vypořádání v souvislosti se zhodnocením pozemků ve vztahu k městu České Budějovice). Zde bylo předmětem sporu, zda platba poskytnutá městem měla spíše charakter náhrady škody anebo se jednalo o úplatu za provedené zhodnocení pozemků nájemcem (tedy ve světle výše uvedeného judikátu poskytnutí služby podle § 14 odst. 1 písm. b). Také v tomto případě NSS shledal, že se o zdanitelné plnění jedná, a daň byla společnosti 4 DVORY, a.s., doměřena správně.

Pro zajímavost z judikátu vyjímám:

[22] Aby se v posuzovaném případě mohlo uvažovat o tom, že poskytnuté plnění bylo náhradou škody, nesmělo by město za vyplacenou částku obdržet adekvátní protiplnění. Tak tomu ovšem nebylo, protože městu byla poskytnuta služba - majetkově využitelná hodnota. Stěžovatel totiž v průběhu trvajícího nájemního vztahu provedl v areálu Čtyři Dvory demoliční práce v souladu se svým projektem na využití lokality Čtyři Dvory (viz Návrh projektu Čtyři Dvory) a se smlouvou o nájmu (viz čl. III a VI smlouvy o nájmu, Dodatek č. 1 ke Smlouvě o nájmu). Takto změněný a zhodnocený majetek se s ukončením nájemního vztahu dostal zpátky do dispozice města, které jej tak mohlo dále využívat. Stěžovatelem provedené změny umožňují pokračovat v přípravě a zástavbě předmětného území. Ostatně ze správního spisu vyplývá, že v areálu nadále pokračují bourací práce, které provádí zhotovitel odlišný od stěžovatele. Žalovaný i krajský soud příhodně odkázali na rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 22.9.2010, čj. 1 Afs 70/2010-57 (obdobně také rozsudek ze dne 28.11.2008, čj. 2 Afs 111/2008- - 52), podle něhož přenechání zhodnocení majetku nájemcem pronajímateli je poskytnutím práva využití jiné majetkově využitelné hodnoty ve smyslu § 14 odst. 1 písm. b) zákona o dani z přidané hodnoty. Nejedná se proto o náhradu škody, jak tvrdil stěžovatel.

V tomto případě byla ze strany finančního úřadu zpochybněna možnost plného odpočtu DPH u případu výzkumu a vývoje (výzkum problematiky chemických a fyzikálních vlastností půd), který byl částečně financován prostřednictvím . Přitom se předpokládalo, že výsledky výzkumu budou případně dále komerčně využity. Finanční úřad se dožadoval zkrácení odpočtu DPH, a to jen na tu část, která není pokryta dotacemi. Argumentoval zejména tím, že budoucí komerční využití výsledku výzkumu je až druhotným cílem.

NSS (i s odkazem na poměrně širokou judikaturu ESD) vyslovil nesouhlas s názorem správce daně.

Z rozsudku:

Na úhradu prostřednictvím je nutno hledět pouze jako na zdroj financování, přičemž pro výši uplatněného nároku je určující výhradně účel použití předmětného plnění. Tato je dle Nejvyššího správního soudu v projednávané věci zcela zásadní. Použije-li se přijaté zdanitelné plnění výlučně na činnost podléhající dani [§ 72 odst. 2 písm. a) zákona o DPH], pak plátci vzniká plný nárok na odpočet DPH na vstupu, i kdyby mu poskytovatel uhradil přijatá zdanitelná plnění ze sta procent.

V případě použití dotovaných plnění na činnost, která nemá povahu zdanitelných plnění, např. na výzkum prováděný výhradně pro výzkum samotný bez jakéhokoliv komerčního využití jeho výsledků, nebude mít plátce nárok na odpočet daně. Oproti tomu v případě, kdy z bude např. financován vývoj očkovací látky, který bude plátcem - „badatelem“ - následně promítnut do vlastního ekonomického projektu určenému ke komerčnímu využití, je na místě umožnit odpočet DPH v plné výši. Od této situace je pak nutno odlišit případ, kdy plátce dostane finanční prostředky za provedení konkrétního zdanitelného plnění, např. změnu ve složení určité očkovací látky, neboť takové poskytnutí finančních prostředků již nebude pouhým převodem finančních prostředků, ale úplatou za zdanitelné plnění, spočívající ve změně složení dané očkovací látky.

Krajský soud ve vztahu k ustanovením § 72 a násl. zákona o DPH nesprávně posuzoval samotné poskytnutí mezi donátorem a příjemcem , na místo toho, aby ve vztahu k těmto ustanovením posuzoval plnění, která byla z financována. Kriterium účelu použití dotovaných plnění vůbec nehodnotil. Žalovaný sice absenci ekonomického účelu použití přijatých zdanitelných plnění konstatoval, avšak bez jakéhokoliv vyhodnocení konkrétního skutkového stavu. Z předmětných rozhodnutí žalovaného není zřejmé, jakými úvahami žalovaný dovodil, že konečným spotřebitelem ekonomické činnosti stěžovatele (věda a výzkum) je výhradně stěžovatel sám. Závěr žalovaného, že stěžovatelem předpokládané budoucí komerční využití výsledků provedeného výzkumu je až druhotným cílem výzkumu a vývoje, přičemž prvotním cílem je provádění výzkumu samotného, nemá oporu v provedeném dokazování. Tento závěr navíc žalovaný dovodil pouze ze skutečnosti, že stěžovatel svoji činnost financuje z dotací, které nejsou předmětem daně. V této souvislosti zdejší soud konstatuje, že úvahy žalovaného jsou nesrozumitelné a jen obtížně přezkoumatelné.

Tento je plně využitelný pro celou oblast neziskových organizací - pokud tedy bude jen dofinancovávat činnosti, které jsou standardně prováděny v rámci ekonomických činností, není sama o sobě důvodem pro krácení odpočtu DPH. Pokud ale bude krýt náklady, které nepovedou k dosahování zdaňovaných plnění, nemohou odpočty DPH u těchto aktivit vznikat.

V souvislosti s tímto judikátem bych chtěl ještě poukázat na novější , který se také dotýká problematiky financování určitých aktivit prostřednictvím dotací s tím, že v tomto případě byla skutková podstata složitější. Příjemce se zavázal po určitou dobu poskytovat příslušné služby zdarma, aby je následně po uplynutí časového testu poskytoval standardně za úplatu. Tento případ byl ze strany NSS vrácen Krajskému soudu v Plzni k dalšímu řízení, a to z důvodů velkých nejasností v argumentaci správce daně. I když zde ještě není uvedeno konečné řešení, je určitě zajímavé se s daným judikátem seznámit.

V tomto případě se jednalo o spor týkající se uplatněných odpočtů DPH u prováděných technických zhodnocení na zimním stadionu (výměna střechy, úprava ocelové konstrukce) v situaci, kdy tento zimní stadion nebyl ještě ve vlastnictví příslušné akciové společnosti a ta k němu neměla ani žádný užívací titul. Pouze zde existoval záměr budoucího vkladu do základního kapitálu této společnosti.

Správce daně napadl uplatnění odpočtu DPH na straně akciové společnosti z důvodu, že v okamžiku provádění rekonstrukcí neexistoval jasný užívací titul (či právní závazek budoucího užívání) dokumentující, že provedená rekonstrukce bude sloužit k provádění ekonomické činnosti této společnosti. NSS této argumentaci přisvědčil a ve svém rozsudku mimo jiné uvádí:

[22] Je nesporné, že vlastníkem zimního stadionu v době zahájení úprav bylo město Kolín, přičemž neexistoval žádný právně vymahatelný závazek města převést vlastnictví na žalobkyni. V tomto ohledu jsou zcela nerozhodné argumenty žalobkyně ohledně jejího zakladatele a účelu, za nímž byla založena. Skutečnost, že žalobkyni založilo město Kolín, nemá žádnou souvislost s převodem vlastnictví zimního stadionu na žalobkyni. Ze zakladatelské listiny ani stanov společnosti dostupných v obchodním rejstříku rovněž žádná konkrétní skutečnost ohledně vlastnictví či jiného právního vztahu k zimnímu stadionu neplyne. V obou dokumentech je pouze uvedeno, že předmětem činnosti žalobkyně bude provozování tělovýchovných a sportovních zařízení a zařízení sloužících k regeneraci a rekondici, což je pro posouzení právního vztahu žalobkyně k zimnímu stadionu v rozhodné době nedostačující. Ani ze zápisu z V. zasedání zastupitelstva města Kolína konaného dne 25.6.2007, které pod bodem 6 schválilo založení žalobkyně, nic užitečného neplyne. Podle tohoto zápisu starosta města v rámci úvodního slova prohlásil, že žalobkyně převezme nemovitý majetek - areál plaveckého stadionu a psí útulek, což problém právního vztahu žalobkyně k zimnímu stadionu neobjasňuje. Zápis ze zasedání rady města Kolína ze dne 28.2.2008 obsahuje v části V. označené jako „informativní zprávy“ pod bodem 1 „IZ - Navýšení základního kapitálu společnosti SMSK, a.s.“ V rámci tohoto bodu bylo radě příslušnou úřednicí sděleno, že zvýšení základního kapitálu žalobkyně bude realizováno formou nepeněžitého vkladu nemovitého a movitého majetku, který je součástí hokejbalového hřiště v Kolíně IV a městského zimního stadionu v Kolíně V. Rada následně tuto informativní zprávu schválila. Toto usnesení rady, na nějž se žalobkyně odvolává, tedy pouze schválilo informativní zprávu; nelze z něj vyčíst jakýkoliv závazek města zvýšení základního kapitálu provést či jinak řešit právní vztah žalobkyně k zimnímu stadionu.

[23] Žalobkyně tedy v červnu roku 2008 neměla žádný právní vztah k zimnímu stadionu a vložení zimního stadionu do základního kapitálu žalobkyně mělo v té době podobu jen možného záměru. Žalobkyně tak nemohla oprávněně vycházet z toho, že bude moci zimní stadion využívat ke své ekonomické činnosti a z něj zdanitelná plnění. Tato situace se ovšem nijak zásadně nezměnila ani v průběhu léta a podzimu roku 2008, v němž došlo k úpravám zimního stadionu a v němž si žalobkyně uplatnila příslušné odpočty.

NSS tedy nakonec posoudil postup správce daně jako správný a odpočty DPH nebyly uznány. Na tomto setrval i přesto, že v době zahájení daňové kontroly byl již příslušný majetek vložen do základního kapitálu akciové společnosti.

Tento je jasnou dokumentací skutečnosti, jak je zásadní jednotlivé právní vztahy nastavovat vždy před zahájením příslušných investičních akcí, a ne naopak, zahájit určitou investiční akci a teprve následně řešit, jakým způsobem bude řešeno následné užívání. Pokud tento princip není zejména u větších měst či krajů zajištěn, je možno jen očekávat finanční poškození (například v důsledku nemožnosti uplatnění odpočtu DPH, jako tomu nastalo v tomto případě).

V tomto případě se nejedná přímo o záležitost neziskových organizací, nicméně věcně se tato problematika (zejména u ÚSC) také vyskytuje. V daném případě se jednalo o situaci, kdy subjekt A pořídil nemovitost, uplatnil odpočet DPH, neboť jej následně pronajal s DPH subjektu B (pronájem plátci DPH k ekonomické činnosti), který jej podnajal subjektu C osvobozeně od DPH (fyzická osoba - neplátce DPH neprovádějící ekonomickou činnost). Problémem v této kauze bylo zejména to, že nebyla věcně vysvětlena úloha společnosti B v tomto řetězci a že správce daně došel k závěru, že se jedná pouze o formální navázání vztahu s cílem uplatnění odpočtu DPH z pořízení investice.

NSS souhlasil se závěry správce daně - v rozsudku je mimo jiné uvedeno:

[31] Nejvyšší správní soud dospěl k závěru, že v daném případě došlo k naplnění tohoto prvního předpokladu. O tom svědčí zejména následující skutkové okolnosti: Uživatelem předmětných nemovitostí byl před jejich prodejem i poté Ing. U., který byl určitým způsobem „navázán“ na všechny právnické osoby -plátce daně v této kauze. Stěžovatelka (ve vztahu k níž Ing. U. fakticky - byť ne formálně - působil jako „jednatel“) si na pořízení nemovitostí půjčila peněžní prostředky ve výši kupní ceny právě od Ing. U. Společnost Corporation & Investment, s. r. o., které stěžovatelka nemovitosti pronajala, se zavázala k platbě nájemného ve výši 15 000 Kč měsíčně, zatímco Ing. U., který nemovitost fakticky užíval jako podnájemce, hradil částku ve výši 20 000 Kč. Z mozaiky důkazů (zejména výpovědi Ing. U. a původní jednatelky stěžovatelky, sled úkonů stěžovatelky a dalších zúčastněných subjektů), které shromáždil správce daně, a které je nutno hodnotit v jejich vzájemné souvislosti, lze mít důvodně za to, že pokud by subjekty povinné k dani jednaly v rámci svých běžných obchodních transakcí, nemohl by být v tomto případě stěžovatelce umožněn odpočet DPH. Pokud by totiž stěžovatelka jako plátce DPH pronajala předmětnou nemovitost přímo Ing. U., což by bylo v souladu s požadavkem na rozumné uspořádání společenských vztahů, bylo by takové plnění (pronájem) od DPH osvobozeno, a to bez nároku na odpočet daně (§ 51 a § 56 zákona o DPH).

Tedy požadovat odpočet DPH z investice jen na základě toho, že do nájemního vztahu mezi pronajímatelem (plátcem daně) a nájemcem (neplátcem daně) vložím třetí subjekt, plátce DPH, aniž bych byl schopen vysvětlit věcně důvod takového právního nastavení vztahů (jinak než daňovou výhodou), je skutečně na pováženou.