Navazujeme na první díl příspěvku (publikovaného v č. 4/2012) a pokračujeme zdaněním autorských honorářů a také pojistným z autorských honorářů.
Autorské honoráře – zdanění, pojistné – II. část
Ing.
Ivan
Macháček
Zdanění autorských honorářů v daňovém přiznání
Pokud úhrn autorských honorářů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize převýší v kalendářním měsíci od téhož plátce daně hranici 7 000 Kč, je příjem zdaňován podle § 7 odst. 2 písm. a) ZDP jako příjem z jiné samostatné výdělečné činnosti a je uveden poplatníkem v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob v rámci dílčího základu daně dle § 7 ZDP.
Pokud však výše autorských honorářů vyplacených za zdaňovací období nepřesáhne souhrnně částku 15 000 Kč a poplatník nemá jiné zdanitelné příjmy, nemusí podávat přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Podle § 38 odst. 1 ZDP je totiž povinen podat každý poplatník daně z příjmů fyzických osob, jehož roční příjmy, které jsou předmětem daně z příjmů fyzických osob, přesáhly 15 000 Kč, pokud se nejedná o příjmy od daně osvobozené nebo o příjmy, z nichž je vybírána daň srážkou podle zvláštní sazby daně.
Pokud by šlo o poplatníka s příjmy ze závislé činnosti s podepsaným prohlášením k dani a tyto příjmy by měl pouze od jednoho anebo postupně od více plátců včetně doplatků mezd od těchto plátců, a tento poplatník by měl v průběhu zdaňovacího období i autorské honoráře zdaňované dle § 7 odst. 2 písm. a) ZDP, nemusel by podávat daňové přiznání, pokud by kromě příjmů ze závislé činnosti neměl jiné příjmy podle § 7 až 10 vyšší než 6 000 Kč.
Příklad č. 6
Fyzická osoba pobírá měsíční starobní důchod ve výši 13 150 Kč. Za zdaňovací období r. 2012 obdrží následující autorské honoráře od jednoho vydavatele za napsané příspěvky do odborného časopisu:
*
za měsíc květen 7 200 Kč,
*
za měsíc červenec 5 800 Kč,
*
za měsíc září 4 200 Kč,
*
za měsíc listopad 4 900 Kč,
*
za měsíc prosinec 7 100 Kč.
Jiné příjmy fyzická osoba nemá.
Řešení:
Příjmy z autorských honorářů za měsíc červenec, září a listopad nepřevyšují částku 7 000 Kč za kalendářní měsíc, a proto podléhají srážkové dani 15 % u plátce. Souhrn zdanitelných příjmů z autorských honorářů u fyzické osoby činí 7 200 Kč + 7 100 Kč = 14 300 Kč. Vzhledem k tomu, že zdanitelný příjem fyzické osoby nepřesáhl částku 15 000 Kč za zdaňovací období, a poplatník nemá jiné příjmy kromě starobního důchodu osvobozeného od daně z příjmů, poplatník nepodává daňové přiznání, a tím zůstane honorář ve výši 14 300 Kč nezdaněn.
Příklad č. 7
Fyzická osoba s příjmy ze závislé činnosti u jednoho zaměstnavatele obdrží za zdaňovací období roku 2012 následující autorské honoráře od jednoho vydavatele za napsané příspěvky do zábavného časopisu:
*
za měsíc květen 7 000 Kč,
*
za měsíc červenec 5 800 Kč,
*
za měsíc září 4 200 Kč,
*
za měsíc listopad 4 900 Kč,
*
za měsíc prosinec 7 100 Kč.
Jiné příjmy fyzická osoba nemá.
Řešení:
Příjmy z autorských honorářů za měsíc květen, červenec, září a listopad nepřevyšují částku 7 000 Kč za kalendářní měsíc, a proto podléhají srážkové dani 15 % u plátce. Souhrn zdanitelných příjmů z autorských honorářů u fyzické osoby činí 7 100 Kč. Vzhledem k tomu, že tato výše zdanitelných příjmů převyšuje částku 6 000 Kč, nemůže zaměstnavatel provést zaměstnanci roční zúčtování daně a daňový subjekt musí podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2012, ve kterém uvede jak příjmy ze závislé činnosti, tak příjmy dle § 7 odst. 2 písm. a) ZDP.
Fyzická osoba, která podává přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém zahrne autorské honoráře ke zdanění do dílčího základu daně podle § 7 ZDP, může k těmto příjmům
uplatnit buď
: *
výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, anebo
*
paušální výdaje ve výši 40 % z dosažených příjmů.
Pokud uplatní poplatník s příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti výdaje prokazatelným způsobem, musí z těchto výdajů vyloučit pojistné na sociální zabezpečení a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti a pojistné na všeobecné zdravotní pojištění, protože tyto výdaje jsou podle znění § 25 odst. 1 písm. g) ZDP daňově neuznatelné.
Pokud uplatní poplatník paušální výdaje k dosaženým příjmům, jsou podle znění § 7 odst. 8 ZDP v částce paušálních výdajů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti.
Dle § 7 odst. 8 ZDP je poplatník, který uplatňuje výdaje procentem z příjmů, povinen vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek vzniklých v souvislosti s podnikatelskou nebo jinou samostatnou výdělečnou činností.
Příklad č. 8
Fyzická osoba podniká jako obchodní zástupce kosmetické firmy a současně publikuje v odborných časopisech. Za zdaňovací období roku 2012 dosáhne následující výsledky:
+--------------------------+--------------------+---------------------+ | Druh činnosti | Zdanitelné příjmy | Prokazatelné výdaje | +--------------------------+--------------------+---------------------+ | Příjmy z volné živnosti | 500 000 Kč | 320 000 Kč | | Autorské honoráře | 150 000 Kč | 12 000 Kč | | Celkem | 650 000 Kč | 332 000 Kč | +--------------------------+--------------------+---------------------+
Z částky prokazatelných výdajů jsou vyloučeny částky vynaložené na sociální pojištění a na všeobecné zdravotní pojištění zaplacené ve zdaňovacím období roku 2012.
Řešení:
V pokynu GFŘ D-6 k § 7 odst. 7 ZDP se uvádí, že pokud poplatník uplatní daňové výdaje procentem z příjmů, uplatní takto výdaje ze všech druhů příjmů, které má podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP a které tvoří jeden dílčí základ daně. Z toho vyplývá, že lze výdaje uplatňovat pro všechny příjmy dle § 7 buď v prokázané výši, anebo procentem z příjmů.
V případě, že poplatník uplatní výdaje v prokazatelné výši, bude jeho základ daně činit 318 000 Kč.
Pro poplatníka však bude výhodnější uplatnit výdaje procentem z příjmů:
*
výdaje procentem z příjmů z volné živnosti 500 000 Kč x x 0,60 = 300 000 Kč,
*
výdaje procentem z příjmů z autorských práv 150 000 Kč x x 0,40 = 60 000 Kč,
*
základ daně 290 000 Kč.
V žádném případě však nelze postupovat tak, že by poplatník uplatnil z provozování volné živnosti výdaje v prokazatelné výši a z autorských příspěvků procentem z příjmů.
V souvislosti se zdaněním autorských honorářů poplatníka v rámci daňového přiznání je nutno se zmínit ještě o následujících skutečnostech:
*
Poplatník
nemůže využít stanovení daně paušální částkou
podle § 7a ZDP, protože tato možnost se vztahuje výlučně na poplatníky s příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) ZDP.*
V případě autorských honorářů
lze využít institutu spolupracujících osob
, kdy příjmy dosažené při podnikání nebo jiné samostatné výdělečné činnosti provozované za spolupráce druhého z manželů anebo provozované za spolupráce manžela a ostatních osob žijících v domácnosti s poplatníkem a výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení lze rozdělit na spolupracující osoby podle § 13 ZDP.*
Pokud dostává fyzická osoba
autorské honoráře v cizí měně
za publikování v cizině, provede přepočet cizí měny na českou měnu podle § 38 odst. 1 ZDP. Pokud poplatník nevede účetnictví (vede daňovou evidenci nebo uplatňuje paušální výdaje), použije buď jednotný kurz, který zveřejňuje MF ve Finančním zpravodaji č. 1 následujícího kalendářního roku, nebo může použít kurzy devizového trhu uplatňované v účetnictví podle zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů. Příklad č. 9
Poplatník obdrží ve zdaňovacím období roku 2012 autorský honorář za zpracovaný román ve výši 260 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje výdaje procentem z příjmů ve výši 40 %, tedy částku 104 000 Kč. Se zpracováním publikace vypomáhal autorovi studující zletilý syn, který s ním žije v domácnosti.
Řešení:
Při spolupráci zletilého studujícího syna žijícího v domácnosti s poplatníkem lze převést na něho nejvýše 30 % příjmů z nezdaněných honorářů a 30 % k nim příslušejících výdajů, tj. 78 000 Kč příjmů a 31 200 Kč výdajů.
Sociální a zdravotní pojištění u příjmů dle autorského zákona
Sociální pojištění
Podle znění § 9 odst. 3 písm. d) zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů,
se rozumí výkonem samostatné výdělečné činnosti rovněž výkon umělecké nebo jiné tvůrčí činnosti na základě autorskoprávních vztahů, s výjimkou činnosti, z níž příjmy jsou samostatným základem daně z příjmů fyzických osob pro zdanění zvláštní sazbou daně
.Vyměřovacím základem OSVČ pro povinné pojistné na důchodové pojištění
a příspěvek na státní politiku zaměstnanosti je podle znění § 5b odst. 1 zákona č. 589/1992 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, částka, kterou si osoba určí, ne však méně než 50 % daňového základu. Daňovým základem se pro účely povinného pojistného rozumí základ daně resp. dílčí základ daně z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti stanovený podle § 7 ZDP, po úpravě základu daně podle § 5 a § 23 ZDP. Do daňového základu se nezahrnují příjmy, které jsou samostatným základem daně z příjmů fyzických osob zdaněné zvláštní sazbou daně. Do daňového základu se pro účely povinného pojistného na důchodové pojištění zahrnují tedy i příjmy z autorských honorářů s výjimkou příjmů, které jsou samostatným základem daně z příjmů fyzických osob zdaněné zvláštní sazbou daně (tedy s vyloučením příjmů autorů za příspěvky do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize, plynoucí ze zdrojů na území ČR, zdaňované podle § 7 odst. 6 ZDP zvláštní sazbou daně, pokud úhrn těchto příjmů od téhož plátce nepřesáhne v kalendářním měsíci 7 000 Kč).
Sazbu povinného pojistného na důchodové pojištění včetně státní politiky zaměstnanosti činí u OSVČ 29,2 % z vyměřovacího základu
, z toho činí 28 % na důchodové pojištění a 1,2 % na státní politiku zaměstnanosti. Zdravotní pojištění
Podle znění § 5 písm. b) bodu 4 zákona č. 48/1997 Sb., o pojistném na sociální zabezpečení, ve znění pozdějších předpisů, je pojištěnec
plátcem pojistného na všeobecné zdravotní pojištění, pokud je osobou vykonávající uměleckou nebo jinou tvůrčí činnost na základě autorskoprávních vztahů s výjimkou činnosti, z níž jsou příjmy podle ZDP samostatným základem daně z příjmů fyzických osob pro zdanění zvláštní sazbou daně
. Vyměřovacím základem OSVČ pro pojistné na všeobecné zdravotní pojištění
je podle znění § 3a odst. 1 zákona č. 592/1992 Sb., o pojistném na veřejné zdravotní pojištění, ve znění pozdějších předpisů, 50 % příjmu z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti po odpočtu výdajů vynaložených na jeho dosažení, zajištění a udržení. Za příjmy ze samostatné výdělečné činnosti se nepovažují příjmy, které jsou samostatným základem daně pro zdanění zvláštní sazbou daně. Sazba pojistného na všeobecné zdravotní pojištění OSVČ činí 13,5 % z vyměřovacího základu.
Zdanění podle § 10 ZDP
Majetková práva vyplývající z autorského zákona trvají, pokud není v zákoně stanoveno jinak, po dobu autorova života a 70 let po jeho smrti. Tato majetková práva jsou předmětem dědění a podléhají dědické dani.
Dědici mohou vzniknout z důvodu nabytí autorských práv děděním rovněž další příjmy v důsledku vlastnictví těchto práv.
Tyto příjmy jsou zdaňovány podle § 10 odst. 1 písm. d) ZDP jako ostatní příjmy a poplatník je zdaní v rámci přiznání k dani z příjmů fyzických osob. V daném případě se nejedná o příjmy autora, ale o příjmy dědice. Daňově uznatelným výdajem na dosažení příjmu ze zděděných majetkových práv jsou pouze prokazatelné výdaje na dosažení tohoto příjmu
(nikoliv na jeho zajištění a udržení). Půjde např. o výdaje na cestovné, na právní služby, na spoje apod. Pokud by výdaje převýšily příjmy, k rozdílu se nepřihlédne. K těmto příjmům zdaňovaným dle § 10 ZDP nelze uplatnit paušální výdaje. Příklad č. 10
Manželka zdědila po manželovi - hudebním skladateli -- autorská práva. V roce 2012 jí byl v rámci zděděných autorských práv vyplacen příjem ve výši 150 000 Kč za hraní skladeb. Prokazatelné výdaje činí 14 000 Kč (cestovné, právní služby). Vdova pobírá starobní a vdovský důchod v celkové výši 12 500 Kč/měsíc a jiné příjmy nemá.
Řešení:
Ke zdanění dle § 10 ZDP přichází v úvahu částka: 150 000 Kč - 14 000 Kč = 136 000 Kč Vdova je povinna za rok 2012 podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob, ve kterém vyčíslí:
*
základ daně 136 000 Kč,
*
vypočtená daň 20 400 Kč,
*
možná sleva na poplatníka 24 840 Kč,
*
daňová povinnost 0 Kč.
Uplatnění DPH u autorských honorářů
Osobou povinnou k dani z přidané hodnoty je fyzická nebo právnická osoba, která samostatně uskutečňuje ekonomické činnosti.
Ekonomickou činností se
podle § 5 odst. 2 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), rozumí
soustavná činnost výrobců, obchodníků a osob poskytujících služby, včetně důlní činnosti a zemědělské výroby a soustavné činnosti vykonávané podle zvláštních právních předpisů, zejména nezávislé činnosti vědecké, literární, umělecké
, vychovatelské nebo učitelů, jakož i nezávislé činnosti lékařů, právníků, inženýrů, architektů, dentistů a účetních znalců. Pokud by však nešlo o soustavnou činnost, ale jen o jednorázovou činnost, nepodléhal by autorský honorář dani z přidané hodnoty.
Samostatně uskutečňovanou ekonomickou činností není činnost
zaměstnanců nebo jiných osob, kteří mají uzavřenou smlouvu se zaměstnavatelem, na základě níž vznikne mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem pracovněprávní vztah, případně činnosti osob, které jsou zdaňovány jako příjmy ze závislé činnosti podle ZDP, nebo jako příjmy za autorské příspěvky, z nichž je uplatňována zvláštní sazba daně podle ZDP
. Z výše uvedeného vyplývá, že Podle tohoto ustanovení osoba povinná k dani, která má sídlo nebo místo podnikání v tuzemsku, je osvobozena od uplatňování DPH, pokud její obrat nepřesáhne za nejvýše 12 bezprostředně předcházejících po sobě jdoucích kalendářních měsíců částku 1 000 000 Kč.
Osoba povinná k dani se sídlem nebo místem podnikání v tuzemsku, jejíž obrat za nejvýše 12 kalendářních měsíců přesáhne částku 1 000 000 Kč, stává se dle § 94 odst. 1 ZDPH plátcem od prvního dne třetího měsíce následujícího po měsíci, ve kterém překročila stanovený obrat, a tato osoba je povinna podle § 95 odst. 1 ZDPH podat přihlášku k registraci do 15 dnů po skončení kalendářního měsíce, ve kterém překročila stanovený limit.
V souladu s § 21 odst. 5 písm. b) ZDPH
se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem uvedeným ve smlouvě, ke kterému dochází k převodu práva nebo k poskytnutí práva k využití; pokud je sjednán způsob stanovení úplaty a k uvedenému dni není známa její výše, zdanitelné plnění se považuje za uskutečněné ke dni přijetí úplaty
(přijetí autorského honoráře).Autorské honoráře autorů podléhají základní sazbě daně 20 %.
Příklad č. 11
Plátce DPH publikuje každý měsíc v odborných časopisech. Honoráře obdrží ve výši 5 000 Kč až 8 000 Kč měsíčně.
Řešení:
Vzhledem k tomu, že se jedná o soustavnou činnost vykonávanou podle autorského zákona, bude uplatněna u honorářů přesahující částku 7 000 Kč za měsíc daň z přidané hodnoty ve výši 20 %.
Příklad č. 12
Plátce DPH obdržel za jednorázový příspěvek v časopise zveřejněný v září 2012 částku 18 500 Kč. Jiné příspěvky nepodal.
Řešení:
Honorář není zdanitelným plněním plátce a částka 18 500 Kč nepodléhá zdanění DPH.