Spotřební materiál představuje v i v organizacích veřejného sektoru položky aktiv, které jsou v průběhu rozpočtového období postupně spotřebovávány, a to buď bez vytvoření další hodnoty (slouží k provoznímu chodu organizace), nebo jsou spotřebovávány k produkci výrobků nebo služeb, které s přidanou hodnotou buď slouží organizaci samé, nebo mohou být určeny k dalšímu prodeji. Podstatou obou pojetí je, že dané aktivum bude dříve, nebo později spotřebováno.
Spotřební materiál v organizacích veřejného sektoru (OSS a ÚSC) - II.část
Mgr.
Pavel
Bláha
§ 33 a 37 vyhláška č. 410/2009 Sb.3) - viz Výkaz zisku a ztráty - Náklady a výnosy
Účtové skupiny 50 - Spotřebované nákupy a 60 - Výnosy z činnosti vyjadřují nákladové a výnosové promítnutí přímé spotřeby materiálu nebo zboží, jejich prodeje, nebo jejich vytvoření vlastní činností účetní jednotky (aktivace). Jedná se o následující účty a jejich promítnutí v konkrétních položkách Výkazu zisku a ztráty:
+-----------------------+-------------------------------------------+------------------+ | Číslo položky | Název položky | Syntetický účet | | výkazu zisku a ztráty | výkazu zisku a ztráty | | +-----------------------+-------------------------------------------+------------------+ | A.I.1. | Spotřeba materiálu | 501 | | A.I.4. | Prodané zboží | 504 | | A.I.22. | Prodaný materiál | 544 | | A.I.23. | Manka a škody | 547 | | B.I.1. | Výnosy z prodeje vlastních výrobků | 601 | | B.I.4. | Výnosy z prodaného zboží | 604 | | B.I.8. | Jiné výnosy z vlastních výkonů | 609 | | B.I.9. | Změna stavu nedokončené výroby | 611 | | B.I.10. | Změna stavu polotovarů | 612 | | B.I.11. | Změna stavu výrobků | 613 | | B.I.12. | Změna stavu ostatních zásob | 614 | | B.I.13. | Aktivace materiálu a zboží | 621 | | B.I.14. | Aktivace vnitroorganizačních služeb | 622 | | B.I.15. | Aktivace dlouhodobého nehmotného majetku | 623 | | B.I.16. | Aktivace dlouhodobého hmotného majetku | 624 | | B.I.20. | Výnosy z prodeje materiálu | 644 | | B.I.25. | Ostatní výnosy z činnosti | 649 | +-----------------------+-------------------------------------------+------------------+
§ 57 Oceňování zásob vyhlášky č. 410/2009 Sb.
V rámci jednoho analytického účtu zásob je nutno používat pouze jeden způsob ocenění zásob.
Nevyfakturované dodávky se ocení podle uzavřené smlouvy, popřípadě odhadem podle příslušných dokladů, které má účetní jednotka k dispozici. Způsob oceňování zásob a vymezení nákladů souvisejících s pořízením zásob:
Součástí pořizovací ceny zásob jsou:
*
Náklady související s jejich pořízením, zejména přepravné, provize, clo a pojistné.
*
Z vnitropodnikových služeb
souvisejících s pořizováním zásob nákupem a se zpracováním zásob se do pořizovací ceny zahrnuje pouze přepravné a vlastní náklady na zpracování materiálu.
*
Náklady na úpravu skladovaného materiálu
nebo zboží se považují za náklady související s pořízením zásob a zvyšují ocenění zásob.Součástí pořizovací ceny zásob naopak nejsou:
*
Zejména úroky z úvěrů a půjček poskytnutých na jejich pořízení.
Pozor na oceňování zásob vlastní výroby vlastními náklady:
*
Předpisy k účetnictví neupravují podrobnosti kalkulace vlastních nákladů vynaložených na výrobu zásob.
*
Proto je volba kalkulačních metod významnou součásti vnitřních předpisů účetní jednotky (dále jen „ÚJ“) o oceňování zásob [viz § 25 odst. 1 písm. c) ZU + bod 4.2. ČÚS4) 707] =>
*
Stanovení způsobu kalkulace by mělo být určeno vnitřním předpisem včetně kalkulačního vzorce. Totéž se týká i přímých nákladů na konkrétní výkon a nepřímých nákladů související s výrobou.
Oceňování zásob
Zásoby se oceňují podle ZU5):
*
Zásoby nakoupené - pořizovacími cenami.
*
Zásoby vytvořené vlastní činností včetně příchovků zvířat - vlastními náklady.
*
Zásoby v případech bezúplatného nabytí - reprodukční pořizovací cenou; v případech bezúplatného nabytí od účetních jednotek, které jsou vybranými účetními jednotkami, lze pro naplnění principu efektivity jako reprodukční pořizovací cenu použít cenu, kterou byly tyto zásoby vyskladněny u předávající účetní jednotky.
Ocenění pořízení zásob dle § 57 vyhlášky č. 410/2009 Sb. a ČÚS 707
V rámci jednoho analytického účtu zásob - lze požívat pouze jeden způsob ocenění
Pořizovací cenou
- Zásoby nakoupené*
Zásoby s výjimkou zásob vytvořených vlastní činností.
*
Součástí pořizovací ceny jsou též náklady související s jejich pořízením (přepravné, provize, clo, pojistné).
*
Do pořizovací ceny zásob nelze zahrnout úroky z úvěrů a půjček určených na pořízení zásob.
*
Případné vnitropodnikové ceny přepravného zásob a vlastní náklady na zpracování materiálu.
*
Náklady na úpravu skladovaného materiálu (= náklad související s pořízením).
Vlastními náklady
- Zásoby vytvořené vlastní činností*
Přímé náklady vynaložené na tvorbu zásob.
*
Popř. i část nepřímých nákladů, které se k přímým nákladům vztahuje.
*
Rozumí se buď skutečná výše nákladů, nebo výše podle operativních (plánových - stanovené ÚJ podle vlastních podmínek) kalkulací.
Reprodukční pořizovací cenou
- Zásoby v případě bezúplatného nabytí*
U vybraných ÚJ (veřejné subjekty, na něž se vztahuje vyhl. č. 410/09 Sb.) lze s ohledem na efektivitu použít cenu, kterou byly tyto zásoby vyskladněny u předávající ÚJ.
Ocenění vyřazení zásob dle ČÚS 707
V rámci jednoho analytického účtu zásob nelze kombinovat uvedená ocenění
Cena zjištěná váženým aritmetickým průměrem
*
Jde o vážený aritmetický průměr z ocenění při pořízení.
*
ÚJ jej musí stanovit nejméně jednou měsíčně.
*
Při využití programové úpravy se nelze dopočítat konkrétní jednotkové ceny vyskladňované zásoby.
FI (First in - První do skladu) x FO/First out - První ze skladu)
*
Znamená, že cena poprvé použitá při prvním naskladnění konkrétní zásoby se použije pro vyskladnění první téže zásoby.
*
Nejstarší ceny se postupně umazávají.
Pevnou cenou předem stanovenou účetní jednotkou
*
Stanovení interním předpisem viz bod 3.6. písm. c) ČÚS 707.
ČÚS č. 707 Zásoby Standard upravuje:
*
Bod 3. Obecná pravidla k postupům účtování o zásobách
*
Bod 4. Oceňování zásob
*
Bod 5. Postup účtování
-
Bod 5.1. Vedení zásob Způsob A
-
Bod 5.2. Vedení zásob Způsob B
Obecná pravidla k postupům účtování o zásobách:
*
O zásobách účtuje účetní jednotka průběžným způsobem (dále jen „způsob A“), nebo periodickým způsobem (dále jen „způsob B“). Pro příslušný analytický účet zásob (pokud je ÚJ využívá) může účetní jednotka uplatnit pouze jeden ze způsobů účtování o zásobách. Z uvedeného plyne, že jedna účetní jednotka může evidovat a vést některé analyticky oddělené zásoby způsobem A a jiné způsobem B (viz dále odrážka o vnitřních předpisech). Analytické členění zásob dále váže i na jejich ocenění, protože ÚJ zároveň musí pro celý patřičný AÚ zásob stanovit pouze jeden způsob ocenění úbytku zásob.
*
Při obou způsobech musí úbytky zásob vykázané v účetní závěrce odpovídat skutečnému úbytku zásob. Dále platí povinnost, že účetní jednotka musí i v každém okamžiku být schopna prokázat skutečný stav zásob, a to bez ohledu na to, jakým způsobem zásoby vede.
*
O zjištěném manku do výše normy přirozených úbytků zásob účtuje účetní jedndotka jako o spotřebě těchto zásob.
*
Účetní jednotka zajišťuje naplnění ustanovení § 8 odst. 4 ZU vnitřním předpisem, kterým musí minimálně upravit:
-
normu přirozených úbytků zásob,
-
druhy materiálu účtovaných přímo do spotřeby bez zaúčtování na sklad materiálu (způsob B),
-
pravidla pro členění syntetických účtů zásob na analytické účty v oblasti oceňování pro vnitroorganizační potřeby včetně cen stanovených pro tyto účely a pro sledování cenových odchylek a způsob jejich zúčtování.
Způsob vedení zásob A
*
Jde o průběžné zachycování stavu a pohybu zásob jednak v účetnictví na účtech účtové třídy 1xx a souběžně ve skladové evidenci (skladové karty...) s porovnáváním účetního stavu minimálně 1x měsíčně. Z obsahu předchozí věty je zřejmé, že vedení zásob způsobem A je výhodnější a přesnější.
*
Podstatou tohoto způsobu je soustředit položky vynaložené na pořízení zásob (nákupem a vlastní výrobou) na příslušných majetkových účtech zásob v ocenění, které odpovídá § 25 odst. 1 písm. c), d) a j) ZU.
*
O zásobách se účtuje jako o zvýšení provozních nákladů, nebo snížení provozních výnosů skupiny 61 průběžně až v okamžiku jejich faktické spotřeby, či jiného úbytku (např. spotřeba mat. podle výdejek...).
V případě účtování o zásobách způsobem A používá účetní jednotka účty:
*
111-Pořízení materiálu
*
131-Pořízení zboží
K rozvahovému dni se vykazují tyto účty pořízení s nulovým zůstatkem.
Postupy účtování zásob dle ČÚS 707
Zásoby vedené způsobem A +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Účetní případ | MD | D | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Pořízení zásob obecně | 111-Pořízení materiálu | Příslušné syntetické účty účtové | | | 131-Pořízení zboží | třídy 3, 4 nebo účet 261-Pokladna | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Dodavatelská faktura/hotovostně | 111-Pořízení materiálu | 321-Dodavatelé | | na pořízení zásob | 131-Pořízení zboží | 261-Pokladna | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Úhrada dodavatelské faktury | 321-Dodavatelé | 223-OSS, 231-ÚSC | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Převzetí materiálu, zboží na sklad | 112-Materiál na skladě | 111-Pořízení materiálu | | | 132-Zboží na skladě | 131-Pořízení zboží | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Spotřeba materiálu | 501-Spotřeba materiálu | 112-Materiál na skladě | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Úbytek materiálu/zboží z důvodu | 544-Prodaný materiál | 112-Materiál na skladě | | jeho prodeje | 504-Prodané zboží | 132-Zboží na skladě | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Přírůstky zásob vlastní výroby | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | | účet účtové skupiny 12 | účet účtové skupiny 61 - Změny stavu zásob | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Úbytky zásob vlastní výroby | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | | účet účtové skupiny 61 - Změny | účet účtové skupiny 12 | | | stavu zásob | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Pořízení zásob vytvořených | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | vlastní činností + příchovky zvířat | účet zásob účtové skupiny 12 | účet účtové skupiny 621-Aktivace | | | | materiálu a zboží | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Náklady ve vlastní režii související | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | s úpravou zásob a renovací | účet zásob účtové skupiny 12 | účet účtové skupiny 621-Aktivace | | náhradních dílů | | materiálu a zboží | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Použití zásob vlastní výroby | 513-Náklady na reprezentaci | Příslušný syntetický účet zásob | | k reprezentaci | | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Manko nad normu přirozených úbytků | 547-Manka a škody | Příslušný syntetický účet zásob | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Přebytek zásob vyplývající | Příslušný syntetický | 649-Ostatní výnosy z činnosti | | z inventarizace | účet účtové skupiny 12 | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Výnos z prodeje materiálu/zboží | Příslušný syntetický | 644-Výnosy z prodeje materiálu | | | účet účtové třídy 3 | 604-Výnosy z prodaného zboží | | | nebo 261-Pokladna | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Výnos z prodeje polotovarů | Příslušný syntetický | 609-Jiné výnosy z vlastních výkonů | | | účet účtové třídy 3 | | | | nebo 261-Pokladna | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Výnos z prodej vlastních výrobků | Příslušný syntetický | 601-Výnosy z prodeje vlastních výrobků | | | účet účtové třídy 3 | | | | nebo 261-Pokladna | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Vyúčtování zůstatku materiálu | 119-Materiál na cestě | 111-Pořízení materiálu | | a zboží k rozvahovému dni | 139-Zboží na cestě | 131-Pořízení zboží | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Nevyfakturované dodávky materiálu | 111-Pořízení materiálu | 389-Dohadné účty pasivní | | a zboží k rozvahovému dni | 131-Pořízení zboží | | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Dodatečně zaslaná faktura na materiál | 389-Dohadné účty pasivní | 321-Dodavatelé | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+ | Úhrada dodavatelské faktury | 321-Dodavatelé | 223-OSS, 231-ÚSC | +---------------------------------------+---------------------------------+---------------------------------------------+
Zásoby způsob B
Způsob B (na první pohled jednodušší, snižuje počet účetních operací o zásobách). Daný způsob je vhodný pro ÚJ s nevýznamnou spotřebou materiálu a zásob. Na účty zásob účetní jednotka účtuje k rozvahovému dni.
Může však stanovit vnitřním předpisem, že na účty zásob bude účtovat i k jinému okamžiku.
*
Uvedený způsob znamená absenci
průběžné účetní evidence
(evidence přírůstků a úbytků na účtech 112 a 132 materiál a zboží na skladě). Tato evidence probíhá pouze v rámci skladové evidence (skladové karty). V účetnictví se veškeré nákupy proúčtují přímo do nákladů. *
Na konci roku se proúčtuje celý počáteční stav do nákladů a celý konečný stav dle výsledků inventarizace se proúčtuje jako snížení nákladů. Nevede se průběžná dvojí evidence (účetní a skladová). Uvedená skutečnost však přináší výrazně vyšší požadavek na kvalitu skladové evidence v průběhu účetního období a inventarizace k rozvahovému nebo jinému účetní jednotkou určenému dni.
*
ÚJ však musí být
v každém okamžiku
(aktuálně, ale pro účely kontroly i do minulosti!!!) schopna doložit stav zásob. To umožní pouze průkazná evidence o zásobách!!! *
Pro každý druh zásob si ÚJ může zvolit rozdílný způsob účtování zásob.
*
Pořízení zásob se v průběhu účetního období účtuje přímo do nákladů v účtové třídě 5 a v účtové tř. 1 pouze na konci rozvahového dne (nebo dle vnitř. předpisu k jinému okamžiku) na základě inventarizace zásob => Důraz na úplnost, správnost provedení inventur!!!
Zásoby vedené způsobem B +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Účetní případ | MD | D | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Pořízení zásob faktura | 501-Spotřeba materiálu | 321-Dodavatelé | | | 504-Prodané zboží | 261-Pokladna | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Úhrada faktury na zásoby | 321-Dodavatelé | 223-BÚ/231-ÚSC | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Stav materiálu k rozvahovému dni, | Stavy k prvnímu dni účetního | Stavy k prvnímu dni účetního | | nebo ke dni určenému vnitřním | období | období | | předpisem | 501-Spotřeba materiálu | 112-Materiál na sklad | | | Zjištěný stav mat. a zásob | 139-Ostatní zásoby | | | 112-Materiál na sklad | Zjištěný stav mat. a zásob | | | 139-Ostatní zásoby | 501-Spotřeba materiálu | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Stav zboží k rozvahovému dni, | Stavy k prvnímu dni účetního | Stavy k prvnímu dni účetního | | nebo ke dni určenému vnitřním | období | období | | předpisem | 504-Prodané zboží | 132-Zboží na skladě | | | Zjištěný stav zboží | Zjištěný stav zboží | | | 132-Zboží na skladě | 504-Prodané zboží | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Pořízení zásob vytvořených vlastní | 501-Spotřeba materiálu | 621-Aktivace materiálu a zboží | | činností včetně příchovků | 504-Prodané zboží | | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Zjištěný stav zásob vlastní výroby | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | je vyšší, než byl jejich stav k prvnímu | Účet skupiny 12 | Účet 61x-Změny stavu zásob | | dni učetního období | | | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Zjištěný stav zásob vlastní výroby | Příslušný syntetický | Příslušný syntetický | | je nižší , než byl jejich stav k prvnímu účet | 61-Změny stavu zásob | účet skupiny 12 | | dni účetního období | | | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Manko nad normu přirozených úbytků | 547-Manka a škody | Příslušný syntetický | | na zákl. inventarizace | | účet zásob | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+ | Přebytek zásob vyplývající | Příslušný syntetický | 649-ostatní výnosy z činnosti | | z inventarizace | účet zásob | | +-----------------------------------------------+-------------------------------+---------------------------------+
Postup provedení inventury zásob u způsobu B:
1.
Při uzavírání účetních knih se počáteční stavy účtů zásob zaúčtují na příslušné účty nákladů a výnosů.
2.
Srovnání skladového (evidenčního stavu) zásob se stavem v účetnictví.
3.
Na účty zásob se účtuje stav zásob podle evidence o zásobách.
4.
+ platí i pro ustanovení § 68 odst. 1 písm. c) o možnosti vzájemného zaúčtování rozdílů zjištěných při inventarizaci, které vznikly ve stejném inventarizačním období prokazatelně neúmyslnou záměnou jednotlivých druhů ... - před zjištěním inventarizačních rozdílů.
5.
Provedení inventury a porovnání skutečného stavu zásob zjištěného inventurou se stavem v účetnictví.
6.
Případné inventarizační rozdíly dle charakteru se zaúčtují na vrub nákladů nebo ve prospěch výnosů se souvztažnými zápisy na příslušném účtu zásob.
*
Nesprávným postup představuje zaúčtovat výsledky inventury jako konečný zůstatek zásob, aniž by se porovnaly s evidencí zásob, protože ve spotřebě by zůstalo schované i případné manko.
*
Je třeba dále snížit spotřebu i o náklady související s pořízením zásob, které zůstanou na skladě.
*
U zásob vedených způsobem B v je průběhu účetního období zkreslen výsledek hospodaření.
Do nákladů jsou proúčtovány i ty zásoby, které nejsou spotřebovány a ve výsledku hospodaření není zobrazena změna stavu zásob mezi počátkem a koncem účetního období. Postupy organizace při inventuře zásob
Do této oblasti částečně zasáhla vyhláška č. 270/2010 Sb., o inventarizaci majetku a závazků (dále jen „vyhláška č. 270/2010 Sb.“), kterou se, dle přechodných ustanovení, mají vybrané účetní jednotky řídit až při inventarizacích zahájených po 1. 1. 2011. Jednotlivá ustanovení citované vyhlášky však bylo možné požít i pro inventarizace související s účetním obdobím roku 2010.
Dle příslušných ustanovení vyhláška lze použít:
*
Pro jednotlivé druhy zásob a zboží, které budou inventarizovány
pojem Inventarizační položka
(tedy jiná aktiva, na základě kterého bude vyhotovován (dodatečný) inventurní soupis (podle směrné účtové osnovy a účtového rozvrhu ÚJ označeného syntetickými a analytickými účty zásob a zboží). Přípravu inventurních seznamů zásob a zboží (podklad pro inventurní soupis) je třeba v účetní jednotce správně, podle konkrétních podmínek a rozmístění jednotlivých položek zásob a zboží, rozmyslet. Podle místních podmínek může být např. vhodné udělat soupis zásob nebo zboží po organizačních jednotkách, tak aby to odpovídalo analytickému členění účtů konkrétních položek zásob nebo zboží. Odsouhlasení na analytické členění pak může být poměrně jednoduché. *
Za Jde o jednotlivé druhy věcí se společnou charakteristikou, které lze (když je tak organizace analyticky vede) zjišťovat samostatně v rámci inventarizační položky.
část
(analyticky oddělené) inventarizační položky
syntetiky 112-Materiál na skladě lze například považovat: -
materiál pro výpočetní techniku,
-
papír pro tisk a množení,
-
kancelářské potřeby,
-
úklidové prostředky,
-
propagační materiál,
-
autoprovoz.
*
Jako
inventarizační identifikátor
by v případě zásob a zboží posloužilo nejspíše slovní označení jednotlivých druhů zásob a zboží (viz § 9 vyhl. č. 270/2010 Sb.). A ideálně takové slovní označení, které by zabránilo záměně konkrétního druhu zásob nebo zboží. Za samozřejmý požadavek je nutné považovat i situaci, aby i v jiných (pomocných evidencích
- pro oblast zásob a zboží jde např. o skladové karty) se požívalo stejné slovní označení totožného druhu zásob nebo zboží. *
Vlastní inventarizace zásob a zboží bude probíhat formou fyzické inventury a v případě zásob nebo zboží na cestě i formou dokladové inventury, případně kombinací obou forem.
Fyzická inventura zásob
Zjišťují se jí stavy majetku hmotné povahy (tzn. ta aktiva, u kterých se vizuálně nechá zjistit jejich existence). U zásob se jejich stav zjišťuje se fyzickým ověřením.
To znamená:
*
Přepočtením - odsouhlasením počtu kusů.
*
Převážením.
*
Přeměřením.
*
U některých druhů majetku se provádí
jak fyzická, tak dokladová inventura
- Materiál, zboží na cestě. Ve výjimečných případech se používá i technický propočet. Vychází se ze stavů zjištěných v účetnictví (jen v případech, kdy fyzické ověření není technicky možné - volně ložený materiál, benzín v nádržích ... - viz kombinace fyzického ověření existence příslušného aktiva v kombinaci s dokladovým ověřením a vyjádřením stavu). *
Zboží v zaplombovaných původních obalech je možno ověřit podle údajů na obalech. Pokud to dovoluje vnitřní směrnice. Přesto se za vhodné považuje alespoň namátkově u několika položek ověřit skutečnost.
Dokladová inventura zásob
se využívá zejména u materiálu a zboží na cestě:*
Podstata spočívá v tom, že se stav příslušného majetku a závazků zjišťuje, ověřuje a prokazuje jen pomocí různých písemností (účetní doklady, smlouvy, objednávky, korespondence...).
*
Ověřuje se stav
zkontrolováním existence a úplnosti dokladů a obsahu dokladů porovnáním účetního stavu s obsahem dokladů - materiál, zboží na cestě.
*
Prověřuje se
správnost stavu (zůstatku) příslušného účtu - zda je podepřen existencí a obsahem prvotních dokladů.
Specifika pro inventarizaci zásob
Normy přirozených úbytků zásob
Jedná se o nezaviněné úbytky zásob, které z hlediska účetnictví ani daně z příjmů nejsou považovány za manko ani za škodu. ÚJ si je musí stanovit na základě víceletých zjišťování ve svých konkrétních podmínkách. Vychází přitom ze skladování těchto zásob, ochrany obaly, způsobu skladování. Není možné stanovovat normy přirozených úbytků předem na základě odhadů, nebo převzetím od jiných ÚJ. Účetní jednotka tyto normy stanovuje vždy pro příslušné účetního období a tyto normy musí každoročně posuzovat a upravovat na základě skutečných nebo změněných podmínek. Přirozené úbytky je nutno zohlednit ještě před vyčíslením manka. Úbytky zásob v rámci norem nelze zaměňovat se škodou vzniklou např. likvidací starých a nepotřebných zásob.
*
Škodou se pro účely obsahového vymezení této položky rozumí fyzické znehodnocení, to je neodstranitelné poškození nebo zničení dlouhodobého nehmotného a hmotného majetku a zásob, a to z objektivních i subjektivních příčin.
*
Za škodu se považují manka a škody nad normu přirozených úbytků zásob. Znamená to, že po provedení inventury se výsledek porovná s účetním stavem. Je-li zjištěn rozdíl a tento odpovídá hodnotě pro normu přirozených úbytků, o škodu se nejedná. Naopak veškerý chybějící rozdíl nad normu přirozených úbytků lze naopak za škodu považovat (pokud se nejedná o rozdíly dále popsané).
Evidenční rozdíly
*
Ne všechny rozdíly, které plynou z porovnání účetního a skutečného stavu zásob se považují za manka nebo přebytky. Ještě před konstatováním, že jde o skutečné škody, manka a přebytky je třeba ověřit, zda zjištěné rozdíly nejsou vyrovnány jinými zjištěnými rozdíly a zda nedošlo k chybám v evidenci (tzv. evidenční rozdíly). Pokud se zjištěné rozdíly dají doložit účetním dokladem nebo prokázat jiným způsobem stanoveným ZU, považují se za předběžné evidenční rozdíly, které se na základě doloženého účetního dokladu zaúčtují jako úbytky, nebo přírůstky inventarizovaných zásob. Podmínkou zaúčtování tohoto rozdílu do termínu řádné účetní závěrky je jeho zjištění při inventuře => doložení inventurních soupisů příslušnými doklady.
Analyzování příčin mank a přebytků
V ÚJ je nutno zjistit a posoudit příčiny inventurních rozdílů, které mohou vzniknout ze subjektivních i objektivních důvodů.
Objektivní důvody
*
Podobnost druhů zásob a z toho plynoucí jejich záměna.
*
Biologické a fyzikální vlastnosti zásob nebo zboží.
Subjektivní důvody
*
Nedodržení postupů odpovědnými zaměstnanci.
*
Nezaúčtováním některých položek.
Objektivní i subjektivní důvody jsou následně po skončení inventur podnětem k efektivnějšímu nastavení systémů, lepší organizaci práce, ošetření formou tzv. hmotné odpovědnosti.
§ 26 ZU
*
Pokud se při inventarizaci zásob zjistí, že jejich prodejní cena snížená o náklady spojené s prodejem je nižší, než cena použitá pro jejich ocenění v účetnictví, zásoby se ocení v účetnictví a v účetní závěrce touto nižší cenou.
*
Pokud se při inventarizaci zjistí, že hodnota závazků je vyšší, popřípadě i nižší, než jejich výše v účetnictví, uvedou se závazky v účetnictví a v účetní závěrce v tomto zjištěném ocenění.
*
Ustanovení o oceňování podle § 25 odst. 3 vyjadřují rezervy, opravné položky a odpisy majetku. Rezervami se podle ZU rozumí rezerva na rizika a ztráty, rezerva na daň z příjmů, rezerva na důchody a podobné závazky, rezerva na restrukturalizaci. Rezervami se dále rozumí technické rezervy nebo jiné rezervy podle zvláštních právních předpisů. Opravnými položkami se vyjadřuje přechodné snížení hodnoty majetku; odpisy majetku vyjadřují trvalé snížení jeho hodnoty.
*
Účetní jednotky, které nejsou založeny nebo zřízeny za účelem podnikání (OSS, ÚSC), uplatňují ustanovení výše citovaných odstavců v souladu s účetními metodami.
Při inventarizaci zásob se zjišťuje jejich užitná hodnota, která se porovná s jejich stavem v účetnictví
*
U zásob určených k prodeji se posuzuje i jejich předpokládaná prodejní cena - pokud se zjistí, že tato cena po snížení o náklady související s prodejem je nižší, než jejich ocenění v účetnictví, zásoby se ocení touto nižší hodnotou (§ 26 odst. 1 ZU).
*
Inventarizují se také zásoby vedené na podrozvahových účtech.
*
Zásoby a zboží umístěné na střediscích se inventarizuje ve střediscích.
*
Zásoby, u nichž je inventarizací zjištěno, že je dodavatel do dne uzavření účetních knih nevyfakturoval se na účty zásob zaúčtují prostřednictvím účtu 389-Dohadné účty pasivní.
*
Jedná se o dohadnou položku, protože pro běžné účetní období není k dispozici příslušný doklad (faktura) a obsahuje část závazku ÚJ (na základě smlouvy nebo objednávky) a není známa přesná výše viz § 32 odst. 9 písm. c) vyhlášky 410/2009 Sb.
*
Při zásobách pořízených ze zahraničí je nutno zkontrolovat, zda byly do pořizovací ceny zahrnuty clo, dopravné (náklady související viz § 57 vyhlášky 410/2009 Sb.).
*
Manka a přebytky zásob lze vzájemně vyrovnávat (kompenzovat) jen tehdy, pokud vznikly ve stejném inventarizační období prokazatelně neúmyslnou záměnou jednotlivých druhů, u kterých je tato záměna možná [§ 68 dost. 1 písm. c) vyhlášky 410/2009 Sb.]
Vedlejší přínosy inventarizace zásob:
Za vedlejší přínosy inventarizace zásob lze považovat např. zjištění, zda:
*
Zásoby nebyly poškozeny nebo znehodnoceny. U trvalého poškození dochází ke snížení jejich hodnoty nebo trvalé likvidaci a je nutno účtovat na vrub účtu skupiny 547-Manka a škody. O škodu by se nejednalo za předpokladu, že konkrétní hodnotu zásob lze s ohledem na dodržení účetních zásad věrného a poctivého zobrazení opravit.
A dále:
*
Zjistit jak, je zajištěna ochrana materiálu a zásob před ztrátou, zneužitím a poškozením.
*
Zjistit druhy nevyužitých, poškozených nebo znehodnocených zásob a příčiny tohoto stavu a navrhnout nápravná opatření k tomuto stavu.
Povinnost vyúčtovat zjištěné inventarizační rozdíly
*
Inventarizační rozdíly zásob nebo zboží se zaúčtují zásadně účetního období, za které se stav zásob ověřoval inventarizací. Znamená to, že zjištěné inventarizační rozdíly se musí zúčtovat do termínu řádné účetní závěrky tak, aby se promítly do hodnoty zásob a výsledku hospodaření účetní jednotky. Zaúčtování inventarizačních rozdílů do dalšího účetního období má za následek nesprávné vykázání výsledku hospodaření běžného roku. Z uvedeného plyne, že stav zásob zjištěný inventarizací má přednost před stavem účetním a proto je nutno v účetnictví včas a řádně vyúčtovat účetní rozdíly a opravit tak skutečný stav na účetní.
Účetnictví se opravuje podle skutečnosti nikoliv naopak!!!
*
O rozdílech se účtuje podle povahy jako ostatních provozních nákladech nebo ostatních provozních výnosech.
V reálu to znamená: -
Zjistit skutečné stavy zásob, ověřit jejich ocenění ve vztahu k § 25 ZU a zjistit všechna rizika, ztráty a znehodnocení materiálu, zásob a zboží.
-
Následně pak vyhotovit inventurní soupisy v potřebném počtu, které budou obsahovat údaje dle § 30 odst. 2 ZU.
-
Zjistit, zda materiál, zásoby a zboží v účetnictví je možno doložit příslušnými doklady; a případně je navrhnout k příslušnému řízení včetně případného vytvoření opravné položky.
3 vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů
4 České účetní standardy
5 zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů