K zákonu č. 563/1991 Sb. , o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“), byla vydána ke konci roku 2010 prováděcí vyhláška č. 270/2010 Sb. , o inventarizaci majetku a závazků (dále jen „vyhláška“). V přechodných ustanoveních vyhlášky je uvedeno, že se jejími ustanoveními budeme řídit až pro inventarizace zahájené po 1. 1. 2011. Předkládaný článek se zabývá vysvětlením pojmů a novým povinnostem ohledně úpravy vnitřních norem k aplikaci postupů daných předpisy pro města a obce. Článek z důvodu velkého tematického záběru neřeší průběžné inventarizace a inventarizace vybraného majetku, kterým se budeme věnovat samostatně.
Inventarizační vyhláška a směrnice ÚSC - II. část
Ing.
Ivana
Schneiderová
auditor
, č. osvč. KAČR 1840Navazujeme na první část příspěvku publikovaného v třetím čísle časopisu UNES. Pro přehlednost uvádíme celý obsah tohoto dvoudílného příspěvku.
Obsah článku:
1.
Pojmy a výklady
1.1
Pojmy k inventarizaci ze zákona o účetnictví
1.2
Pojmy k předmětu inventarizace a značení
1.3
Inventura a inventurní soupisy
1.4
Inventarizační evidence
2.
Inventarizační činnosti
2.1
Plán inventur
2.2
Inventarizační komise
2.3
Odborné zajištění inventarizačních činností a technické podmínky
3.
Fyzická a dokladová inventura
4.
Inventarizační zpráva
Pokračujeme tedy druhou částí článku.
2. Inventarizační činnosti
Touto částí vyhlášky jsou pro účetní jednotky uloženy povinnosti, které bude potřeba ošetřit vnitroorganizační směrnicí. K některým bodům jsou připojeny komentáře, případně rozšiřující ustanovení vyhlášky. Citace předpisů jsou uvedeny kurzívou.
ČÁST DRUHÁ
Požadavky na organizační zajištění a způsob provedení inventarizace pro vybrané účetní jednotky
Inventarizační činnosti
(1) Při inventarizaci zajišťuje vybraná účetní jednotka činnosti nutné pro vyhotovení inventurních soupisů, dodatečných inventurních soupisů, inventurních zápisů, inventurních závěrů a vyhotovení dalších souvisejících účetních záznamů tak, že
2.1 Plán inventur
a)
Účetní jednotka sestavuje plán inventur a stanoví postup při jeho sestavování,
Plán inventur není nic nového, účetní jednotky jej sestavují každoročně. Navíc je vyhláškou požadováno, aby byl také sestaven postup při jeho sestavování. Bude potřeba zpracovat nějakou obecnější směrnici s víceletým využitím, která bude aplikována pro každoroční sestavení plánu inventur. U menších účetních jednotek se spíše jedná o formální naplnění požadavku vyhlášky.
Tento obecnější dokument může mát velice jednoduchou formu - např. by se jednalo o následující rozsah:
Odpovědnost za sestavení návrhu plánu inventur: (jméno, funkce)
Termín předání návrhu do: (datum)
Odpovědnost za schválení návrhu: (jméno, funkce)
Termín schválení plánu do: (datum)
Plán inventur má však také svůj vlastní § 5 ve vyhlášce s tímto obsahem:
Plán inventur
(1) Vybraná účetní jednotka sestavuje plán inventur nejpozději do zahájení první inventury.
(2) Plán inventur obsahuje nejméně údaje o
a)
předpokládaném okamžiku zahájení a ukončení jednotlivých inventur a okamžiku, ke kterému se zjišťují skutečné stavy,
b)
vzniku a zahájení činností jednotlivých inventarizačních komisí v případě, že tyto okamžiky nejsou shodné s okamžikem zahájení inventury, kterou inventarizační komise provádí,
c)
ukončení činností jednotlivých inventarizačních komisí v případě, že tento okamžik není shodný s okamžikem ukončení inventury, kterou inventarizační komise provádí.
(3) Plán inventur obsahuje dále seznamy inventurních soupisů a dodatečných inventurních soupisů, které budou sestavovány v rozsahu účtových skupin, v rozsahu inventarizačních položek nebo v rozsahu seskupení inventarizačních položek podle § 8 odst. 1 písm. b).
Součástí plánu inventur je seznam inventurních soupisů ve vazbě na rozsah inventarizačních položek. Znamená to, že budou v plánu inventur uvedeny ty
inventarizační položky ve smyslu syntetických a analytických účtů,
které mají „nenulový“ konečný zůstatek, tedy nebudou se dělat inventurní seznamy k nulovým položkám jen z důvodu, že je obsahuje směrná účtová osnova pro vybrané účetní jednotky, ale účetní jednotka je nevyužívá. Inventurní soupis může být proveden i na seskupení inventarizačních položek (seskupení účtů) nebo dokonce za celé účtové skupiny, bude tedy třeba nadefinovat úrovně jednotlivých inventurních soupisů. Při rozdílových inventurách může dojít i k doplnění inventarizačních položek. Např. bude zjištěna potřeba tvorby opravných položek nebo zachycení podmíněného závazku do podrozvahy. Tedy plán inventur by měl obsahovat i harmonogram na doplnění inventarizačních položek a případě určení inventarizační komise, která dodatečné inventurní soupisy zpracuje.
(4) V případě, že okamžik ukončení fyzické inventury hmotného majetku je stanoven před koncem rozvahového dne nebo po tomto dni, obsahuje plán inventur zdůvodnění tohoto postupu a popis činností, které se uskuteční v období mezi koncem rozvahového dne a dnem ukončení fyzické inventury hmotného majetku, včetně popisu postupu při rozdílové inventuře.
Vyhláškou je tedy striktně stanoveno, že pokud neskončíme s fyzickými inventurami k 31. 12., tak máme vždy pracovat s rozdílovou inventurou. Zde se může jevit jako zavádějící zpracovat rozdílovou inventuru v případě, že by fyzická inventura byla prováděna po konci rozvahového dne. Zde si vypomůžeme důvodovou zprávou, která uvádí, že v tomto případě se provádí pouze „prvotní fyzická inventarizace“. Protože není nutno upravit takto zjištěné stavy, není vytvářen „dodatečný inventurní soupis“, resp. ani nevznikají činnosti, které se označují jako „rozdílová fyzická inventura“. Může však dojít k případům, kdy fyzická inventura hmotného majetku je zahájena před koncem rozvahové dne, je ukončena k rozvahovému dni, ale existují objektivní důvody pro zjišťování skutečného stavu nebo ověřování i počátkem následujícího účetního období. Například postupy pro určení opravných položek nebo reálné hodnoty. Pak se zpracuje i rozdílová inventura.
(5) V případě, že veškeré nebo některé činnosti prováděné při inventarizaci jsou zajišťovány prostřednictvím jiných osob, obsahuje plán inventur i popis zajištění koordinace mezi vybranou účetní jednotkou a jinou osobou při inventarizaci, zejména při jednotlivých inventurách.
Protože vyhláška nevylučuje možnost zajišťovat provádění inventarizace prostřednictvím třetích osob, a lze předpokládat, že tento způsob bude vyžadovat určitý stupeň koordinace činností, je nutné, aby plán inventur obsahoval i popis zajištění této koordinace. Určitě bude nutné toto řešit ve vztahu k příspěvkovým organizacím a majetku předaném k hospodaření, který musí obce inventovat jakoby “duplicitně„ k inventarizační položce -účtu 903. V plánu inventur tedy bude nutné vymezit odpovědné osoby za tyto inventury, způsoby předání, rozsah předávané dokumentace, termíny apod.
2.2 Inventarizační komise
Pokračování k § 3 Inventarizační činnosti:
b)
Účetní jednotka zřizuje inventarizační komisi nebo inventarizační komise, případně ústřední inventarizační komisi, jmenuje jejich členy a stanoví rozsah pravomocí a činností těchto členů při inventarizaci,
c)
Účetní jednotka stanoví pravidla pro jmenování členů inventarizační komise nebo inventarizačních komisí, případně ústřední inventarizační komise, včetně stanovení požadavků na jejich znalosti, a to zejména při zjišťování skutečných stavů,
Opět jsme v obdobné situaci jako u plánu inventur. Mělo by dojít jednak k
jmenování konkrétních členů inventarizačních komisí.
Ale vyhláška má dále v záměru i definování nějakých stálejších pravidel pro jmenování členů. Zde by asi bylo logické:*
Definovat požadované počty členů jednotlivých komisí (např. povinnost účasti hmotně odpovědného pracovníka, u dokladových inventur paní účetní).
*
Stanovit termíny dokdy a kým mají být členové každoročně jmenovány.
*
Stanovit třeba i požadavky na odbornost. S tímto začíná vyhláška celkem ve velkém rozsahu počítat. Objevuje se požadavek, aby v inventarizační komisi byl vždy někdo natolik „schopný“, aby byl uměl posoudit vše, co se má provést (připomínáme, že se nejedná nyní jen o identifikaci toho, zda něco existuje, ale i posouzení adekvátnosti ocenění...).
d)
Účetní jednotka zajišťuje prostřednictvím ústřední inventarizační komise nebo jiným způsobem řízení a kontrolu činností inventarizačních komisí a sestavení inventarizační zprávy.
Požadavky na inventarizační komisi jsou rozšířeny v § 4 vyhlášky:
Inventarizační komise a ústřední inventarizační komise
(1) Provedení jednotlivých inventur zajišťují inventarizační komise.
(2) Inventarizační komise se zřizuje nejpozději do okamžiku zahájení inventury, jejíž provedení zajišťuje.
(3) Inventarizační komise může zajišťovat provádění inventur i více než jedné inventarizační položky a zajišťovat provádění rozdílové inventury i v případě, že zajišťovala prvotní inventuru.
(4) Inventarizační komise je nejméně dvoučlenná.
Jen upozornění, že toto platí i pro dokladové inventury. Tedy nestačí, že inventuru udělá pouze účetní. Ale i pro dokladové inventury musí být
komise dvoučlenná.
Z hlediska kontrolních mechanismů se jedná o určitě relevantní
požadavek.(5) Ministerstva, státní fondy a Pozemkový fond České republiky zřizují ústřední inventarizační komisi. Ostatní vybrané účetní jednotky zřizují ústřední inventarizační komisi, pokud veškeré činnosti prováděné při inventarizaci jsou zajišťovány prostřednictvím jiných osob.
Jedná se o významné ustanovení, protože je výslovně umožněno, že inventarizace určitých položek bude provedena plně prostřednictvím třetích osob (tedy již není nutno řešit, zda v inventarizační komisi musí být i zástupce osoby, jejíž majetek se inventurou ověřuje). Podmínkou však je existence ústřední inventarizační komise (dále jen „ÚIK“). Lze např. u příspěvkových organizací (technických služeb) očekávat povinnost kompletního zpracování inventarizace komunikací či veřejného osvětlení pro zřizovatele atd. Najdeme návaznost na ustanovení § 5 odst. 5 - v rámci plánu inventur je v těchto případech nutno definovat způsob koordinace prací s touto „jinou“ osobou (jak bylo výše uvedeno např. kdy „jiné“ osobě předáme nějaké podklady, termíny inventurních prací, jak budou předány výstupy a jakou budou mít podobu apod.).
Ještě doplnění k
ústřední inventarizační komisi.
Ve vnitřní směrnici se budeme snažit dodržet pojmy vyhlášky. Proto v případě, kdy nebudeme mít při inventarizaci činnosti zajišťované prostřednictvím jiných osob, tak zvolíme rozdělení např. na hlavní inventarizační komisi (dále také „HIK“) pro souhrnné posouzení inventarizace a zpracování inventarizační zprávy a dílčí inventarizační komise (dále také „DIK“) pro zpracování nadefinovaných inventurních soupisů plánem inventur. Doufáme, že nebudou diskuse o tom, zda systém DIK a HIK je vyhláškou umožněn. Rozdělení komisí na hlavní a dílčí nebo ústřední a dílčí je určitě vhodné pro přehlednost rozsahu odpovědnosti za inventarizaci zachovat.(6) Ústřední inventarizační komise řídí a kontroluje činnosti inventarizačních komisí a sestavuje inventarizační zprávu.
Obdobné oprávnění dáme ve vnitřní směrnici HIK, v případě, že nemáme povinnost zřídit ÚIK.
(7) Ústřední inventarizační komise se zřizuje nejpozději do okamžiku zahájení první inventury v daném účetním období.
2.3 Odborné zajištění inventarizačních činností a technické podmínky
Pokračování k § 3 Inventarizační činnosti
e)
Účetní jednotka zajišťuje podmínky pro zjišťování skutečného stavu inventarizačních položek a jejich částí; v případě, že pro zjišťování skutečného stavu některých částí inventarizačních položek je nutné jejich vážení, měření nebo použití jiných obdobných postupů, stanoví způsob jejich používání a případnou výši odchylek při jejich používání s ohledem na tyto postupy nebo specifika inventarizačních položek a jejich částí,
Ustanovení směřuje k možnosti účtování mank do normy, technologických úbytků. Dovolujeme si připomenout „poznámky ke směrnicím pro zásoby“ (z knihy Účetní reforma):
*
tzv. technologické úbytky - ty jsou způsobeny přirozenými procesy (rozprach, vysychání, ...). Příkladem jsou zejména různé potraviny nebo sypké materiály (u technických služeb např. posypy, drtě ...),
*
rozdíly vznikající z techniky měření - jedná se o situace, kdy jednak při inventuře nedochází k přesnému vyčíslení stavu, ale pouze odhadu (hromada písku, štěrku, kompostu ...), ale také i v situaci, kdy například výdej je realizován pouze odhadem (například vážením - drobné šroubky, sypání štěrku ...), různé tolerance se již u drobnějších položek mohou objevovat od dodavatele.
Na základě výše uvedeného je možno stanovit určité hranice u konkrétních typů zásob, u kterých je akceptovatelná odchylka, která nebude považována za manko.
Možné znění směrnice (příklad řešení na jedné položce):
VZOR
Směrnice pro stanovení mank do normy:
+------------------------------+----------------------------+----------------------------------------------+ | Druhy skladové položky | Hranice pro manko do normy | Zdůvodnění | +------------------------------+----------------------------+----------------------------------------------+ | Písky, štěrky, posypové soli | 3 % z obratu na skladové | * odhad prováděný v rámci inventarizace, | | | položce (obratem se rozumí | * možná tolerance váhy na příjmu | | | výdej za sledované období) | (dle smlouvy možné odchylky do 1 %), | | | | * odhad při výdeji - při nakládání aut není | | | | převažováno, ale je stanovováno odhadem. | +------------------------------+----------------------------+----------------------------------------------+
f)
Účetní jednotka zajišťuje podmínky pro ověřování, zda zjištěný skutečný stav inventarizačních položek a jejich částí odpovídá jejich stavu v účetnictví, a to včetně podmínek pro zjišťování zúčtovatelných rozdílů nebo inventarizačních rozdílů,
Dle znění ustanovení se zde jedná spíše o technické zajištění podmínek plného ověření stavu majetku např. z hlediska možnosti přístupu k majetku při fyzické kontrole stavu majetku nebo zajištění dokumentace při provádění dokladových inventur. Tedy zajištění takových podmínek, aby členové inventarizačních komisí měli k dispozici dostatečné informace k vyhodnocení stavu majetku i adekvátnosti jeho ocenění. Určitě však nesmí stanovení těchto podmínek zasáhnout do jiných předpisů, např. mlčenlivosti dle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů, u pohledávek z místních poplatků. V některých případech se může jednat i o potřebu utajení informací. Tedy budeme muset i určit osobu nějakého „rozhodčího“ v případě sporných požadavků členů inventarizačních komisí. Rovněž bychom měli pamatovat na významnost a cenu informace.
g)
Účetní jednotka zajišťuje součinnost svých zaměstnanců a vnitřních útvarů vybrané účetní jednotky s inventarizačními komisemi,
Toto bude jednoduché, ve směrnici jen uvedeme povinnost součinnosti zaměstnanců obce s inventarizačními komisemi. Samozřejmě s omezeními naznačenými v písm. f) viz předcházející odst.
h)
Účetní jednotka zajišťuje připojování podpisových záznamů osob odpovědných za průkaznost účetních záznamů, včetně souhrnných účetních záznamů, nezbytných pro vyhotovení inventurních soupisů, dodatečných inventurních soupisů a inventarizačních zápisů,
Požadavek směřuje k vytvoření kompetenčního řádu a podpisových vzorů k inventarizační evidenci.
i)
Účetní jednotka zajišťuje změny ocenění podle § 26 odst. 1 a 2 zákona a ocenění částí inventarizačních položek, které nebyly v souladu se skutečným stavem zaúčtovány, nebo výše jejich ocenění neodpovídá skutečnému stavu; pro ocenění přebytků zjištěných zejména prvotní inventurou stanoví postupy tak, aby náklady nepřevýšily přínosy plynoucí z této informace,
Zde jen připomínáme, že se jedná se o následující situace:
a)
§ 26 odst. 1 ZU řeší situaci, kdy se při inventarizaci zásob zjistí, že jejich prodejní cena snížená o náklady na realizaci prodeje (například provize, doprava) je nižší než cena v účetnictví, má být provedena korekce ceny ...,
b)
§ 26 odst. 2 ZU; mělo by se jednat o ocenění nově zjištěných závazků, tedy ocenění ve výši, kterou zjistíme např. na základě smluv, jiné dokumentace.,
c)
situaci, kdy jsou zjištěny přebytky - potom oceňujeme reprodukční pořizovací cenou.
j)
Účetní jednotka stanoví výši ocenění pohledávek a závazků, od které bude prováděno vzájemné odsouhlasení jednotlivých pohledávek a závazků a zajišťuje toto odsouhlasení,
Jedná se o relativně nový prvek, kdy se předpokládá, že určité položky zejména pohledávek budou odsouhlasovány s odběratelem (u závazků s dodavatelem).
K této technice bychom měli několik poznámek:
1.
V případě pohledávek je asi nevhodnějším způsobem jejich prokázání to, že dojde k jejich úhradě. Z tohoto důvodu se nám nejeví jako vhodné automaticky provádět odsouhlasení pohledávek, které máme k 31. 12. (je nutno počítat s náklady na toto odsouhlasení), ale počkat třeba na pohledávky které jsou ještě neuhrazeny k 15. 1. (bohužel tady jsme limitováni relativně krátkým časovým prostorem pro zpracování účetní závěrky).
2.
Není možno odsouhlasení pohledávek považovat za jedinou techniku inventarizace - pokud odešlete odsouhlasovací dopisy, musíte počítat s tím, že pokud se jich vrátí 50 %, tak je to úspěch. To, že se určité odsouhlasení nevrátí zpět, není možno v této situaci považovat za potvrzení neexistence pohledávek.
Z výše uvedeného vyplývá dílčí závěr, že toto odsouhlasení je nutno považovat za pomocnou techniku, která by měla být aplikována u objemu významných pohledávek, které nebyly do určitého data zaplaceny. Může se jednat např. o pohledávky sporné. U klasických závazků bychom toto v zásadě neřešili. Ověření a potvrzení závazku není v zájmu účetní jednotky.
Kde bychom se ale při současném systému účtování snažili o provedení těchto odsouhlasení, je oblast dotačních vztahů (transferů); konkrétně dohadných položek aktivních (účet 388), pokud jsme příjemci, a dohadných položek pasivních (účet 389), pokud jsme poskytovateli, pro
dotace
, u kterých bude vypořádání provedeno v dalším kalendářním roce.k)
Účetní jednotka zajišťuje zjišťování údajů z jiných evidencí,
Např. uvedení povinnosti ověření existence vlastnictví na výpisy z listu vlastnictví v katastru nemovitostí.
l)
Účetní jednotka stanoví, zda při dokladové inventuře je nutné zjišťovat i skutečnosti, které nevyplývají z účetních záznamů ani z jiných evidencí; případně stanoví postupy pro toto zjišťování,
Jedná se pravděpodobně o informace potřebné pro tvorbu opravných položek, rezerv, případně odpisů pohledávek a závazků.
Poznámka:
Odhadujeme dle textu odstavce, jinak je možné, že se objeví i jiné výklady, v důvodové zprávě požadavek vysvětlen nebyl.
m)
Účetní jednotka stanoví pro průběžné inventarizace způsob jejich provedení a náležitosti inventurních zápisů, pokud jsou jimi nahrazeny inventurní soupisy,
n)
Účetní jednotka stanoví postupy pro vyhotovení účetních dokladů pro účetní zápisy zúčtovatelných rozdílů nebo inventarizačních rozdílů, včetně případných změn v ocenění uváděných v inventurním soupisu, dodatečném inventurním soupisu nebo inventurním zápisu tak, aby účetní závěrka účetní jednotky podávala věrný a poctivý obraz předmětu účetnictví a finanční situace účetní jednotky podle § 7 odst. 1 zákona,
Zde bychom měli v rámci vnitřních směrnic zajistit informační systém pro zjištění a zaúčtování zúčtovatelných rozdílů (postupy vyhodnocování, rozhodovací diagramy) včetně termínů k oběhům dokladů, náležitosti dokladů, stanovit
kompetence
k identifikacím a k určení výše zúčtovatelných rozdílů a příp. i podpisové vzory odpovědných osob.o)
stanoví postupy pro vyhodnocení inventarizační zprávy,
Pravděpodobně bychom měli určit orgán, kterému bude inventarizační zpráva předkládána, a který bude rozhodovat o opatřeních k odstranění negativních zjištění (včetně termínů a odpovědných osob).
Inventarizační zpráva může být určitě vyhodnocována z mnoha hledisek.
Například:
*
může se jednat i o vyhodnocení finančních dopadů (např. potřeba oprav) s vazbou na rozpočet, na plány oprav,
*
jak naložit s identifikovaným nepotřebným majetkem (prodej, likvidace), u prodejů opět s vazbou na rozpočet,
*
řešení mank a schodků z hlediska odpovědnosti za škodu a požadavků na náhradu škody,
*
vyhodnocení dostatečnosti pojištění majetku,
*
vyhodnocení majetkové pozice účetní jednotky.
Samozřejmě se může jednat i nějaké celkové vyhodnocení průběhu inventur a inventarizací, zda byl dodržen plán inventur, zda bylo dostatečné proškolení členů inventarizačních komisí, zda byla poskytnuta součinnost zaměstnanců, zda je potřeba doplňující odborné posouzení určitých skutečností ... a případně návrhy postupů ke zlepšení stavu.
p)
zajišťuje další činnosti stanovené zákonem nebo jiným právním předpisem.
(2) Vybraná účetní jednotka dále zajistí
a)
označení všech částí inventarizačních položek nezaměnitelným inventarizačním identifikátorem pro jejich jednoznačné určení,
b)
vedení seznamu a popisu inventarizačních identifikátorů.
Jedná se o určitý seznam, kde nadefinujeme, v kterých evidencích lze zjistit inventarizační identifikátory. Základním seznamem je určitě registr majetku a inventární čísla. Dále číselné řady účetních dokladů, identifikátory smluv v centrální evidenci smluv, kódy dodavatelů a odběratelů apod. podle toho, které identifikátory pro inventury využijeme.
(3) Pro naplnění požadavků na organizaci a způsob provedení inventarizace uvedených v odstavci 1 a 2 vybraná účetní jednotka zajistí, aby její zaměstnanci nebo jiné osoby, kteří zajišťují provedení inventarizace, byli s těmito skutečnostmi seznámeni. Zajištění této povinnosti provádí vybraná účetní jednotka vnitřním předpisem.
Ustanovení asi nelze vyložit jinak, než požadavkem na proškolení členů inventarizačních komisí. Ve vnitřní směrnici budeme muset nadefinovat způsob proškolení např. v podobě: kdo se bude školit, termíny a v jakém rozsahu.
(4) Při zjišťování skutečného stavu inventarizačních položek a jejich částí a ověřování tohoto stavu se stavem v účetnictví využívá vybraná účetní jednotka inventarizační evidence tak, aby na základě všech inventur bylo zjištěno, zda
a)
všechny inventarizační položky a jejich části jsou zachyceny v účetnictví v souladu s právními předpisy, zejména s ohledem na požadavek, aby účetnictví bylo správné a vybraná účetní jednotka zaúčtovala v účetním období v účetních knihách všechny účetní případy, které v něm měla zaúčtovat, a s ohledem na ustanovení § 19 odst. 6 zákona, zejména na včasnost a významnost, nebo
b)
byly zjištěny zúčtovatelné rozdíly nebo inventarizační rozdíly.
Pro objasnění ustanovení písm. a) odst. 4 se opět podíváme do důvodové zprávy k vyhlášce.
„Při zjišťování skutečného stavu a ověřování tohoto stavu se stavem v účetnictví nelze primárně vycházet z účetních zápisů a následně ověřovat správnost těchto zápisů podle skutečnosti. Je nutné prioritně vycházet z údajů v inventarizační evidenci, posoudit, zda informace odpovídají skutečnému stavu a následně posoudit, zda tyto skutečnosti jsou zaúčtovány v souladu s právními předpisy v oblasti účetnictví.“
Např. úplnost zobrazení uzavřených smluv a podpůrných dokumentů (korespondence, různé rozbory, analýzy, kontrolní zprávy, zjištění o pohledávkách a závazcích z ověřovacích dopisů a ze zpráv od právníků o průběhu soudních sporů apod.) na příslušných účtech rozvahy a podrozvahy. Může se jednat o vliv na tvorbu nebo rozpouštění opravných položek, rezerv, odpisů pohledávek nebo závazků, vyřazení majetkových položek, ale jsou i případy, že majetek nebo závazky nejsou správně klasifikovány z hlediska dlouhodobosti nebo krátkodobosti nebo z hlediska volby účtů. Často se stává, že nejsou vůbec podchyceny pohledávky ze smluvních pokut nebo naopak nejsou zaúčtovány závazky ze zádržného, ze smluvních pokut, z vypořádání majetku např. ze smluv o sdružení atd.
U řádné inventarizace se tedy nejedná jen o vazbu, že hledáme majetek a ověřujeme závazky, které jsou evidovány v účetnictví, ale že by mělo být i ověřeno, zda všechny zjištěné skutečnosti jsou v účetnictví zachyceny. Dáváme do souladu účetnictví se skutečností!
3. Fyzická a dokladová inventura
Provedení fyzické inventury
(1) V případě majetku, u kterého lze vizuálně zjistit jeho fyzickou existenci, je zjišťován skutečný stav fyzickou inventurou.
(2) Při fyzické inventuře, a to zejména při prvotní inventuře, je základním způsobem zjišťování skutečného stavu majetku ověření jeho fyzické existence, a to bez ohledu na formu inventarizačního identifikátoru nebo způsob jeho stanovení, případně jeho připojení. Pokud existují inventarizační evidence majetku, je také jejich prověření součástí fyzické inventury.
Z hlediska pracnosti je zde nepříjemné, že nám vyhláška neumožňuje pouze doložení existence vlastnictví např. ověřením na údaje v evidenci katastru nemovitostí, ale že
požaduje fyzickou inventuru budov a pozemků.
Požadavek vyhlášky lze ošetřit ve vnitřní směrnici např. u pozemků takto:Příklady
Fyzická inventura u pozemků
Postup zjišťování skutečného stavu:
Skutečný stav pozemků se zjišťuje fyzickou i dokladovou inventurou.
Dokladovou inventurou se odsouhlasuje existence vlastnictví na evidenci v listu vlastnictví u katastrálního úřadu. Jedná se o správnost údajů týkajících se identifikace vlastníka (názvu, adres), označení katastrálního území, čísla parcely, druhu pozemku, výměry v metrech čtverečních, omezení vlastnických práv. Rozdíly v evidenci je nutno podrobně prošetřit a uvést v inventarizačním zápisu návrh na odstranění zjištěných rozdílů a chyb. Dále je třeba zpracovat návrh na změny v evidenci nemovitostí v katastru nemovitostí.
Při fyzické inventuře se zjišťuje skutečný stav v terénu.
Rozsah fyzické inventury:
*
zjištění, zda jsou pozemky v terénu řádně vyznačeny v souladu s geometrickými plány,
*
zjištění stavu pozemků, způsob jejich využívání, popř. zjištění závad, jako je využívání pozemků jinými subjekty, zamokření, zalesnění, devastace, ekologické znečištění aj.,
*
zajištění ochrany pozemků a stavu jejich udržování (oplocení, zábrany před povodněmi, škůdci, zastavění pozemku, změna účelu využití oproti evidenci v katastru nemovitostí),
*
při mimořádných inventarizacích zjištění škod na pozemcích v důsledku živelných událostí.
U jednotlivých pozemků nebo skupiny pozemků se provede zhodnocení využití, příp. výnosu z majetku, variantní řešení možnosti dalšího využití majetkového potenciálu včetně určení zbytného majetku, kde jsou k tomu vytvořeny podmínky, a dále potřebné finanční prostředky pro udržení hodnoty majetku. (Pozn. Mám vážné pochybnosti, zda je možné a zároveň efektivní zvládnout technicky fyzickou inventuru pozemků v doporučeném rozsahu u obcí (a hlavně u měst) zajistit, přesto by bylo vhodné alespoň v určitých periodách - např. jednou za 3 roky postupně po lokalitách fyzickou inventuru pozemků provést v celém výše popsaném rozsahu. Níže je ještě uvedeno jedno variantní a efektivnější řešení.
Příklad
Fyzická inventura u budov
U budov se nabízí obdobné řešení ve vnitřní směrnici:
Postup zjišťování skutečného stavu:
Dokladová inventura se provádí stejně jako u pozemků.
Fyzická inventura zahrnuje:
*
Prohlídku jednotlivých objektů na místě, kontrolu jejich celkového stavu a provedení. Do inventurních soupisů se zapíše jejich charakteristické technické ukazatele, např. stavební materiál, základní rozměry, zastavěnou plocha, užitková plocha, počet podlaží.
*
Sledování používání k určenému účelu, zachycení zvlášť stavby zcela opotřebené, staticky narušené a zvlášť stavby, která vyžaduje významnější opravu, příp. rekonstrukci.
*
Ověření, zda provedené nástavby, přístavby či vestavby jsou zachyceny v registru majetku, je třeba sledovat i částečné likvidace objektu.
*
Kontrolu příslušenství budov (vodovodní, kanalizační, plynovodní a elektrické rozvody a přípojky, pokud nejsou samostatnou stavbou, počty radiátorů, sanitární vybavení, vestavěný nábytek, žaluzie, markýzy, rolety apod.).
*
Zajištění ochrany majetku (oplocení, možnost uzamykání, bezpečnostní zařízení).
*
U jednotlivých staveb se provede zhodnocení využití, příp. výnosu z majetku, variantní řešení možnosti dalších využití, kde jsou k tomu vytvořeny podmínky a dále potřebné finanční prostředky pro udržení, příp. zhodnocení majetku.
Inventované budovy by se měly do inventurních soupisů zapisovat jednotlivě. Stavby také, pokud je to účelné.
Inventuje se i pronajatý majetek a majetek ve výpůjčce (ve smyslu, že naše účetní jednotka pronajímá a vypůjčuje), případně se aspoň vyžádá zpráva o stavu užívaného majetku.
Poznámka:
O možnostech fyzické inventarizace budov platí totéž, co u pozemků. Zanedbáním fyzické inventury budov však může dojít k velkým škodám na majetku, např. při napadení dřevomorkou, tj. zanedbáním údržby apod. Podrobnou fyzickou inventuru včetně vnitřního vybavení budov nebo prostor je třeba udělat vždy při předání prostor nájemci a řádně protokolárně zaznamenat pro případné vyžadování uvedení majetku do původního stavu nebo pro případ soudních sporů s nájemcem a také pro řešení výše úhrady za případné technické zhodnocení provedené nájemcem. Vhodná je i fotodokumentace předávaných prostor.
(3) Pokud vybraná účetní jednotka v průběhu inventury nedisponuje s majetkem uvedeným v odstavci 1, zejména pokud je v držení nebo užívání jinou osobou nebo organizační složkou státu, může ověřovat jeho existenci i jiným vhodným způsobem nežli podle odstavce 2, například na základě potvrzení o existenci tohoto majetku osobou, která má tento majetek v držení nebo užívání.
Toto ustanovení definuje možnost, že část inventurních prací bude provedena třetí osobou - zde se však jedná jen o potvrzení existence majetku, zbytek inventarizačních prací si již účetní jednotka zajistí sama. Jedná se o jinou úroveň rozsahu prací, než když kompletní inventarizaci provede třetí osoba.
(4) V případě, kdy vybraná účetní jednotka nemovitý majetek běžně užívá, není nutné ověřovat jeho existenci vizuálně. Ověřovat vizuálně existenci nemovitého majetku není nutné též v případě, kdy vybraná účetní jednotka prokáže skutečný stav tohoto majetku na základě fotografické nebo obdobné dokumentace.
Obsahově si zkusíme ustanovení tohoto odstavce trochu rozebrat:
1.
Pojem, že majetek je běžně užíván účetní jednotkou - účetní jednotka může běžně používat místní komunikace, určité objekty. To však není zárukou toho, že je užívá zrovna konkrétní osoba, která má dostatečné informace k tomu, aby byla schopna posoudit, zda zde nejsou určité skutečnosti, které by měly být v režimu inventur zaznamenány (například z hlediska ocenění...). Z tohoto pohledu se domníváme, že se jedná o krajně nepraktické ustanovení, které by v praxi nemělo být využíváno, lépe řečeno nemělo by být zneužíváno na úkor kvality inventarizace.
2.
Možnost využití fotografické nebo jiné dokumentace -- toto ustanovení naopak považujeme za velice progresivní zejména v případě pozemků. Zde se nabízí využití ortofotomap, které jsou k dispozici pod www.cuzk.cz s možným spojením na www.mapy.cz (pro ostřejší obraz v případě fotomap). Jedná se o postup umožňující relativně velice rychle a přesně identifikovat potenciální problémy (neoprávněná zaplocení, jiná neoprávněná užívání) pozemků. Rozhodně se jedná o postup efektivnější, než prosté objíždění jednotlivých parcel (kdy je navíc velice komplikované přímo v terénu určovat hranice jednotlivých parcel). Jedinou nevýhodou tohoto postupu je to, že fotomapy nejsou úplně aktuální (zpoždění je až několik let ...). V příslušném ustanovení není obsažen požadavek, jak aktuální musí dokumentace být - pokud situaci vezmeme podle praktických zkušeností -- i takto mírně neaktuální dokumentace přináší při ověřování reálného stavu a zjišťování neoprávněného používání apod. velice dobré výsledky.
(5) Předmětem fyzické inventury je také skutečný stav majetku, který nemá vybraná účetní jednotka ve vlastnictví nebo nemá k němu příslušnost hospodaření, ale který se nachází na pozemcích, v budovách nebo jiných prostorech, které má tato vybraná účetní jednotka ve vlastnictví nebo k nim má příslušnost hospodaření, pokud mohou z této skutečnosti vznikat pro vybranou účetní jednotku práva nebo povinnosti.
Toto ustanovení považujeme za nejkontroverznější z celé vyhlášky. Základní myšlenka je rozhodně správná. V rámci inventury by mělo být prověřováno, zda také nedochází k neoprávněnému užívání majetku.
Nicméně definice povinností vybrané účetní jednotky s tím spojené nezbývá než označit jako „krajně nešťastnou“. Původní dikce vyhlášky, která šla do vnějšího připomínkového řízení, povinnost inventarizovat cizí věci obsahovala absolutně. Byť na problematiku tohoto ustanovení bylo soustavně poukazováno, musíme konstatovat, že ani konečné znění, kdy bylo doplněno „pokud z této skutečnosti mohou vznikat práva nebo povinnosti“ není o moc lepší. Jak má vybraná účetní jednotka posoudit, zda z dané konkrétní situace mohou nebo nemohou vznikat práva a povinnosti, dokud kompletně nezmapuje, o jaké věci se jedná.
Příklad
Pronajímáme kanceláře na obecním úřadě. Přesně v dikci výše uvedeného ustanovení inventurní komise vnikne do daných pronajatých prostor, aby zmapovala, jaký majetek se zde nachází. Teprve z toho, co se zde nachází, může dovodit, zda například nájemce neporušuje účel nájemního vztahu tak, jak byl definován v nájemní smlouvě (tedy jedná se o určité právo či povinnost ...). To samozřejmě může být problém i u pronájmů bytů. Je tedy jednoznačné, že dané ustanovení naráží logicky na Listinu základních práv a svobod. V této extrémní formě je nutno jeho aplikaci rozhodně odmítnout.
Nicméně pokud bychom měly aplikovat ustanovení vyhlášky přiměřeně, je možné se zaměřit na:
*
neoprávněné používání pozemků (zaplocení ...),
*
neoprávněné používání nemovitostí nebo vybraných nebytových prostor.
Tedy při provádění inventury, když dojde ke zjištění většího objemu nebo např. ekologicky rizikového cizího majetku umístěného v budovách nebo na pozemcích ve vlastnictví účetní jednotky, mělo by dojít k ověření na aktuální smluvní vztahy. Pokud se zjistí neoprávněné používání, je prací inventarizační komise na toto upozornit.
(6) Fyzickou inventurou se zajišťuje podle odstavce 1 až 5 vyhotovení inventurních soupisů a dodatečných inventurních soupisů.
Jen poznámka - tím, že je zde zahrnut i odst. 5, znamenalo by to, že i o cizích věcech (viz výše) máme zpracovávat inventurní soupis. To asi nebude jednoduché v praxi zajistit, především bude velký problém ohledně identifikace majetku, spíše bude možné provést jen obecný popis majetku. K aplikaci odst. 5 a doložení dle odst. 6 bude asi nezbytné, aby došlo i k úpravě smluvních vztahů s vymezením přiměřených práv vlastníka objektu v možnosti kontroly charakteru cizího majetku (ekologická zátěž, energetická náročnost, ochrana vodního pásma, protipožární předpisy).
Provedení dokladové inventury
(1) V případě pohledávek, závazků a majetku, nehmotného majetku, jako jsou zejména práva, nebo jiných aktiv a jiných pasiv, u kterých nelze vizuálně zjistit jejich fyzickou existenci, včetně zaknihovaných cenných papírů, je zjišťován skutečný stav dokladovou inventurou.
(2) Při dokladové inventuře je základním způsobem zjišťování skutečného stavu podle odstavce 1 ověření podle inventarizačních evidencí. Další skutečnosti se prověřují, pokud je to pro zjištění skutečného stavu nezbytné.
4. Inventarizační zpráva
Inventarizační zprávou
se rozumí shrnutí všech podstatných skutečností o všech provedených inventurách, včetně seznamu všech inventurních soupisů, dodatečných inventurních soupisů, inventurních zápisů a inventurních závěrů a informace o všech inventarizačních rozdílech a zúčtovatelných rozdílech,Jedná se o povinnost zpracovat určitou rekapitulaci z provedených inventur danou předpisem. Kromě textových komentářů k rozdílům, podnětům a zjištění inventarizačních komisí by tato zpráva určitě měla obsahovat souhrnný přehled provedených inventur. Opětovně přicházíme s návrhem srovnávací tabulky inventarizace, která se v praxi velmi osvědčila. Uvádíme jenom část inventarizačních položek, srovnávací tabulka by měla být zpracovaná nejčastěji v úrovni inventarizačních položek SU. AU. ORG a měla by obsahovat všechny účty účtového rozvrhu včetně podrozvahy použitých účetní jednotkou v běžném období, a to po zaúčtování zúčtovatelných rozdílů.
(VZOR - Část tabulky) Srovnávací tabulka účetní evidence a inventurních soupisů
Příloha k inventarizační zprávě Města …… za rok 2011
+-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | č. ú. | ORJ | ORG | TEXT | částka účetní | stav dle | částka | vysvětlení rozdílu | příl. č. | | | | | | evidence | inventur | rozdíl | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Ostatní nehmotný majetek | k 31. 12. 2011 | k 31. 12. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 019 00 | | | Studie komunikačního systému | 60 000,00 | 60 000,00 | 0,00 | | 1 | | 019 00 | | 2002 | Projekt Mikroregionu | 89 500,00 | 89 500,00 | 0,00 | | 1 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 019 | 149 500,00 | 149 500,00 | 0,00 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Budovy a stavby | | k 30. 11. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 021 00 | 2 | 5213 | Vodní hospodářství – vodovod | 0,00 | 2 047 023,00 | 2 047 023,00 | nezařazený dokončený majetek | 11 | | 021 00 | 2 | 205 | Vodní hospodářství – kanalizace | 0,00 | 9 809 354,00 | 9 809 354,00 | nezařazený dokončený majetek | 11 | | 021 00 | 10 | 203 | Komunikace | 4 352 129,00 | 4 352 129,26 | 0,26 | | 15 | | 021 00 | 14 | 321 | Školství | 145 832 434,00 | 162 249 358,84 | 16 404 946,84 | nezařazený dokončený majetek | 20, 21, 24 | | 021 00 | 14 | 308 | Školství – MŠ | 11 978,00 | | | | | | 021 00 | 16 | 504 | Kulturní dům | 2 102 340,00 | 2 102 340,00 | 0,00 | | 30 | | 021 00 | 39 | 281 | Koupaliště | 1 365 461,00 | 1 365 461,00 | 0,00 | | 45 | | 021 00 | 40 | 400 | Výstavba města | 2 396 967,00 | 2 396 967,00 | 0,00 | | 50 | | 021 00 | 19 | 260 | Místní správa | 32 581 251,00 | 32 581 251,00 | 0,00 | | 53 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 021 | 188 642 560,00 | 216 903 884,10 | 28 261 324,10 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Stroje a zařízení | | k 30. 11. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 022 00 | | 538 | Euroregion | 51 502,00 | 51 502,00 | 0,00 | | 6 | | 022 00 | | 1525 | Veřejné prostranství | 479 524,00 | 479 524,00 | 0,00 | | 18 | | 022 00 | 12 | 640 | Správa nemovitostí | 9 445,00 | 9 445,00 | 0,00 | | 19 | | 022 00 | | 305 | MŠ | 5 200,00 | 5 200,00 | 0,00 | | 22 | | 022 00 | | 205 | Kino | 391 738,00 | 391 738,00 | 0,00 | | 26 | | 022 00 | | 251 | SDH | 145 691,00 | 145 691,00 | 0,00 | | 33 | | 022 00 | | 252 | SDH | 638 610,00 | 638 610,00 | 0,00 | | 34 | | 022 00 | | 263 | Městská policie | 504 354,00 | 504 354,00 | 0,00 | | 39 | | 022 00 | | 284 | Dětské hřiště | 342 720,00 | 0,00 | –342 720,00 | d.č.2560-zařaz. do majet.12/11 | | | 022 00 | | 260 | Místní správa | 24 051 326,00 | 24 051 326,00 | 0,00 | | 53 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 022 | 26 620 110,00 | 26 277 390,00 | –342 720,00 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Drobný hmotný dlouhodobý majetek | | k 30. 11. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 028 00 | | 212 | Vodní hospodářství | 15 931,00 | 15 931,00 | 0,00 | | 11 | | 028 00 | | 251 | SDH | 5 238,00 | 5 238,00 | 0,00 | | 33 | | 028 00 | | 263 | Městská policie | 130 059,70 | 130 059,70 | 0,00 | | 39 | | 028 00 | | 284 | Veřejné sady Ostrov | 0,00 | 17 060,00 | 17 060,00 | d.č.7620-vyřaz. z majet.12/11 | 46 | | 028 00 | | 286 | Hřbitov | 11 784,00 | 11 784,00 | 0,00 | | 47 | | 028 00 | | 504 | Kulturní dům | 92 810,00 | 92 810,00 | 0,00 | | 30 | | 028 00 | | 260 | Místní správa | 21 643 586,00 | 21 643 586,00 | 0,00 | | 53 | | 028 00 | | 3639 | Veřejné WC | 4 880,80 | 4 880,80 | 0,00 | | 43 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 028 | 21 904 289,50 | 21 921 349,50 | 17 060,00 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Pozemky | | k 30. 11. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 031 00 | | 201 | Pozemky- KÚ 1 | 53 239 382,41 | 53 239 382,41 | 0,00 | | 52 | | 031 00 | | 203 | Pozemky- KÚ 2 | 4 412 600,20 | 4 412 600,20 | 0,00 | | 52 | | 031 00 | | 204 | Pozemky- KÚ 3 | 811 091,20 | 811 091,20 | 0,00 | | 52 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 031 | 58 463 073,81 | 58 463 073,81 | 0,00 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Nedokončený dlouhodobý hmotný majetek (stavby) | | k 31. 12. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 042 11 | | 309 | Kuchyně | 2 914 111,00 | 2 914 111,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 314 | ZŠ | 16 529 927,10 | 16 529 927,10 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 504 | KC | 2 348 590,00 | 2 348 590,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 6001 | Fotbalové hřiště | 1 549 447,70 | 1 549 447,70 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 6142 | Vodní hospodářství – vodovod | 2 047 023,00 | 0,00 | –2 047 023,00 | nezařazený dokončený majetek | 3 | | 042 11 | | 8032 | Vodní hospodářství – kanalizace | 9 809 354,00 | 0,00 | –9 809 354,00 | nezařazený dokončený majetek | 3 | | 042 11 | | 8041 | Plynofikace Vinice | 12 238,00 | 12 238,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 8012 | Komunikace U 14. pom. | 3 876 040,60 | 3 876 040,60 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 9021 | Kanal. U 14. pom. | 706 869,50 | 706 869,50 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 9031 | Vodovod u 14. pom. | 292 466,00 | 292 466,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 9041 | Plynof. U 14. pom. | 243 852,00 | 243 852,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 20111 | Tělocvična Kom. nám. | 551 741,00 | 551 741,00 | 0,00 | | 3 | | 042 11 | | 33102 | ZŠ II, pavilon D | 16 404 946,84 | 0,00 | –16 404 946,84 | nezařazený majetek dokončený | 3 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 042 | 57 286 606,74 | 29 025 282,90 | –28 261 323,84 | | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | | +-----------------------------------------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Zboží na skladě | | k 31. 12. 2011 | | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | 132 xx | | | Informační středisko | 349 324,17 | 259 401,98 | –89 922,19 | manko | 56 | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+ | Celkem účet 132 | 349 324,17 | 259 401,98 | –89 922,19 | | | +-----------------+-----+-------+---------------------------------+----------------+-----------------+-----------------+---------------------------------+-------------+