Dotace jsou považovány již mnoho let za jeden z nejvýznamnějších finančních zdrojů našich nestátních neziskových organizací (a nejen jich). Poskytováním dotací se stát snaží napravovat to, co není možné zajistit tržním principem a je většinou veřejně prospěšné.
Dotace
Ing.
Jan
Stejskal
Ph. D.
Univerzita Pardubice, Fakulta ekonomicko-správní
Definice a charakteristika a souvislosti
Jak tomu již u nás bývá, neexistuje jedna závazná definice
dotace
. Její vymezení je možné nalézt v různých předpisech. Z těch hlavních je třeba upozornit na tyto: Definice
dotace
je obsažena v zákoně č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „RP“). Zde v § 3 písm. a) je uvedeno, že dotací se rozumí peněžní prostředky státního rozpočtu, státních finančních aktiv nebo Národního fondu poskytnuté právnickým nebo fyzickým osobám na stanovený účel.
Podstatným charakteristickým rysem každé
dotace
je její povinná účelovost,
která musí být dodržena i při jejím čerpáním, resp. následném účetním zachycení. Každý žadatel by si měl uvědomit, že na dotaci není právní nárok
(podle § 2 RP), nestanoví-li právní předpis jinak. Další vymezení je možné nalézt v předpisech, které upravují oblast účetnictví. Pro nestátní neziskové organizace (dále jen „NNO“) je zásadní § 27 odst. 7 vyhlášky č. 504/2002 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro účetní jednotky, u kterých hlavním předmětem činnosti není podnikání, pokud účtují v soustavě podvojného účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „vyhláška č. 504/2002 Sb.“).
Zde se praví, že
za dotaci se považují bezúplatná plnění přímo nebo zprostředkovaně poskytnutá podle zvláštních právních předpisů ze státního rozpočtu, státních finančních aktiv, Národního fondu, ze státních fondů, z rozpočtů územních samosprávných celků na stanovený účel. Za dotaci se rovněž považují bezúplatná plnění poskytnutá účetním jednotkám na stanovený účel ze zahraničí z prostředků Evropského společenství nebo z veřejných rozpočtů cizích států a prostředky a granty poskytnuté podle zvláštního právního předpisu. Za dotaci se považuje též zaniklý závazek, ve výši poplatku, nebo jeho části, pokud povinnost uhradit tento poplatek, nebo jeho část, zanikla rozhodnutím příslušného orgánu.
Je jasně patrné, že definice
dotace
z vyhlášky č. 504/2002 Sb. je daleko širší než z RP. Rozšířena je zejména o prostředky územních rozpočtů. Toto rozšíření je však účinné pouze pro účtování těchto prostředků, nikoliv pro právní úkony týkající se jejich přidělení a poskytnutí. Dalším předpisem, který upravuje poskytování dotací a vyplývá z něj účetní souvislost jsou Zásady vlády pro poskytování dotací ze státního rozpočtu nestátním neziskovým organizačním orgány státní správy. Ty bývají schvalovány na příslušný fiskální rok vládou ČR a obsahují základní rámcová pravidla, která musejí všechna resortní ministerstva a další poskytovatelé včlenit do svých vnitřních pravidel pro poskytování dotací. Ke změně pravidel dochází pravidelně a většinou neobsahují zásadní změny, které by se dotýkaly každé neziskové organizace. Bohužel tomu tak není v poslední změně (platné od 1. 2. 2010). Mimo všechny drobné změny vláda začlenila do pravidel i povinnost zajistit, aby
každý příjemce
(část druhá, bod 21 písm. i). dotace
ze státního rozpočtu vedl „podvojné“ účetnictvíTa NNO, která jsou příjemcem dotací ze státního rozpočtu, musí v daném kalendářním roce vést účetnictví v souladu se zákonem č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“).
Provozní
dotace
Příklady
Účtování provozní
dotace
V souladu s vyhláškou č. 504/2002 Sb. a Českými účetními standardy (dále jen „ČÚS“) pro nevýdělečné organizace a za použití vzorového účtového rozvrhu se o provozní dotaci poskytnuté ze státního rozpočtu účtuje:
+----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Účetní doklad | Účetní případ | MD | D | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Výpis z BU | Příjemdotaceod MŽP | 221 | 346.A | | Interní doklad | Nárok na dotaci od MŽP | 346.A | 691.A | | Interní doklad | Snížení nároku na dotaci (vracíme) | 691.A | 346.A | | Výpis z BU | Vratka neoprávněně čerpanédotace| 346.A | 221 | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+
Zkratky:
BU = běžný účet
MŽP = Ministerstvo životního prostředí
Zásady:
*
nárok na dotaci se účtuje v okamžiku připsání příspěvku na účet1);
*
je třeba analyticky odlišovat druh
dotace
(popř. poskytovatele), a to na účtu v třídě 3 i 6.K rozvahovému dni musí na účtu 691 být zaúčtována ta část
dotace
, která byla vyčerpána, resp. vyúčtována. U dotací, jež jsou poskytovány jako víceleté je třeba příslušnou nevyčerpanou část časově rozlišit a převést do dalšího účetního období. Investiční
dotace
Investiční
dotace
se účtuje odlišně. Je nutné připomenout, že tento způsob účtování se použije vždy, kdy získá účetní jednotka investiční prostředky (ze státního rozpočtu, jiného rozpočtu navázaného na státní rozpočet, rozpočtů územních samospráv a také darů). Příklady
Účtování investiční
dotace
+----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Účetní doklad | Účetní případ | MD | D | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Výpis z BU | Příjem investičnídotaceod MŽP | 221 | 346.A | | Interní doklad | Nárok na investiční dotaci od MŽP | 346.A | 901 | | Interní doklad | Zařazení nové budovy do užívání | 021.X | 042.X | | Interní doklad | Roční odpis nové budovy pořízené z investičnídotaceMŽP | 551.X | 081.X | | | Snížení vlastního jmění o část odpisů, jež odpovídá dotaci | 901 | 649.X | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+
Po účtování je patrné, že celá výše investiční
dotace
bude zvyšovat saldo
účtu 901-Vlastní jmění, a to až do doby, než bude celý nově pořízení majetek z dotace
plně účetně odepsán. Každý rok budou naúčtovány účetní odpisy z dotace
pořízeného majetku (navýší se saldo
551). Není však možné odepisovat „dotaci“, a proto je účetní jednotka povinna snížit část vlastního jmění navýšením výnosů (649. X) o část tu část odpisů, která připadá na dotaci. Do výsledku hospodaření se tak promítne pouze ta část účetních odpisů, která nebyla hrazena z dotace
. Zvláštní případ
dotace
Zvláštním případem Dochází k ní u NNO, které jsou vnitřně členěny a pokrývají svými organizačními jednotkami větší geografických prostor (typicky občanská sdružení a jejich organizační jednotky). Ty mají svá ústředí, která jsou zodpovědná za žádání o provozní a investiční prostředky pro celou organizaci na daný rok. Tento postup je v souladu s podmínkami poskytování dotací jednotlivých resortních ministerstev. Ta si chtějí tímto způsobem významně ušetřit práci, neboť místo jedné žádosti od ústředí by musela zpracovávat tisíce jednotlivých žádostí.
dotace
je tzv. dotace
nepřímá.Problém však nastává v charakteru prostředků, které ústředí NNO získala např. od resortních ministerstev pro svoji organizaci a jsou poskytovány ústředími NNO do svých organizačních jednotek (není vyloučen i vícenásobný přesun prostředků dolů organizační strukturou). Vzhledem k tomu, že nejde o přímý vztah poskytovatel (stát) - příjemce (NNO), nýbrž o vztah ústředí NNO - organizační jednotka, nelze tyto prostředky považovat za dotaci v tom smyslu, jak je
dotace
představena na začátku tohoto příspěvku.K popsanému je třeba přidat poznámku, že organizační jednotky jsou vázány účelem, na který stát prostředky poskytnul, dále podmínkami čerpání, využití a pravidly vyúčtování. Vztah mezi ústředím NNO a organizačními jednotkami (konečnými uživateli) je většinou upraven rozhodnutím, vnitřním předpisem nebo smlouvou (typicky příkazní podle zákona č. 40/1964 Sb., občanský zákoník, ve znění pozdějších předpisů).
Obvykle se však i tyto prostředky v praxi označují slovem
dotace
. Z hlediska prevence je toto značení přiléhavé a doporučuje se jeho používání. Účetní NNO však musí účtovat odlišně od přímých dotací. Uvedený postup byl písemně sdělen Odborem účetnictví MF ČR.
Zásady:
a)
nárok
dotace
se účtuje v okamžiku uzavření příkazní smlouvy (pokud je příkazní smlouva uzavřena později než došly peníze na účet, pak je třeba účtovat v časové posloupnosti jednotlivých operací),b)
je třeba analyticky odlišovat druh
dotace
na nákladových a výnosových účtech,c)
je třeba analyticky odlišovat druh
dotace
na účtech 378 a 379.Příklady
Pro ukázku zavedeme tyto analytické účty:
378.100-Jiné pohledávky -
dotace
na vybavení 379.100-Jiné závazky -
dotace
na vybavení 581.100-Poskytnuté příspěvky zúčtované mezi organizačními složkami -
dotace
na vybavení 681.100-Přijaté příspěvky zúčtované mezi organizačními složkami -
dotace
na vybavení Účtování na okresní úrovni NNO (přeúčtovatel pro konečné uživatele)
+----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Účetní doklad | Účetní případ | MD | D | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Interní doklad | Zaúčtování nároku nadotace(celkově pro okresní úroveň NNO) | 378.100 | 681.100 | | + příkazní | | | | | smlouva | | | | | Výpis BU | Příjemdotaceod ústředí NNO na účet v bance | 221 | 378.100 | | Výpis BU | Rozposlánídotacekonečným uživatelům (NNO na místní úrovni) | 379.100 | 221 | | Interní doklad | Zaúčtování nároku nadotacekonečných uživatelů | 581.100 | 379.100 | | Faktura | Čerpání vlastnídotacejednotkou NNO na okresní úrovni | 5XX | 321 | | Výpis BU | Vrácení přeplatkůdotaceod nižších úrovní | 221 | 379.100 | | Interní doklad | Snížení nároku nadotacenižších jednotek | 379.100 | 581.100 | | Výpis BU | Vrácení přeplatkudotacena účet ústředí | 378.100 | 221 | | Interní doklad | Snížení nároku nadotace(celkově pro okres) | 681.100 | 378.100 | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+
Účtování na lokální úrovni NNO (konečný uživatel)
+----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Účetní doklad | Účetní případ | MD | D | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+ | Interní doklad | Zaúčtování nároku nadotace| 378.100 | 681.100 | | + příkazní | | | | | smlouva | | | | | Výpis BU | Příjemdotaceod okresu na účet v bance | 221 | 378.100 | | Faktura | Čerpání vlastnídotaceNNO | 5XX | 321 | | Výpis BU | Vrácení přeplatku na účet okresu | 378.100 | 221 | | Interní doklad | Snížení nároku na dotace2) | 681.100 | 378.100 | +----------------+--------------------------------------------------------------+---------+----------+
Rekapitulace pro okresní úroveň NNO:
*
okres pozná, kolik
dotace
si nechal pro vlastní potřebu (tj. pro vyčerpání okresní radou) z rozdílu zůstatku na účtu 681.100 -581.100;*
na účtu 681.100 se musí objevit ta částka, která je uvedena na příkazní smlouvě z ústředí;
*
na účtu 581.100 se musí objevit částka, která odpovídá součtu všech částek uvedených na příkazních smlouvách pro jednotlivé nižší jednotky organizace;
*
po zúčtování všech nároků a povinností a jejich zaplacení musí mít účty 378.100 a 379.100 nulový zůstatek.
Rekapitulace pro konečné uživatele:
*
účetní jednotka musí mít na účtu 681.100 zůstatek stejný s částkou, která byla uvedena na příkazní smlouvě;
*
po zúčtování všech nároků a povinností a jejich zaplacení musí mít účty 378.100 a 379.100 nulový zůstatek.
Závěr
Problematika účtování dotací nepatří mezi problematické. Největší problémy však nastávají v rozpoznání charakteru prostředků, které NNO získají na svoji činnost. Dost často se totiž pojem
dotace
nahrazuje různými jinými pojmenováními (typicky „grant“), a to pak znesnadňuje práci účetním NNO, kteří musí bez ohledu na pojmenování odhalit pravou podstatu finančních prostředků a účtovat o nich podle platné právní úpravy. V dalších číslech budou popsány účetní souvislosti dalších druhů finančních zdrojů nestátních neziskových organizací.
1 V praxi se tato zásada běžně porušuje a účtuje se o nároku až v okamžiku vyúčtování
dotace
. Toto účtování je možné využít pouze u dotací, které se vyúčtovávají v roce poskytnutí.