Rok 2010 se stal přelomovým v oblasti účetnictví všech účetních jednotek územních rozpočtů, které v účtování příjmů a výdajů uplatňují třídění dle rozpočtové skladby. Jedná se o účetní jednotky územních samosprávných celků (dále jen „ÚSC“), dobrovolných svazků obcí (dále jen „DSO“) a Regionálních rad regionů soudržnosti (dále jen „RRRS“). Tyto účetní jednotky do konce roku 2009 v účetnictví upřednostňovaly způsob účtování na bázi příjmů a výdajů (výkaz zisku a ztráty sestavovaly pouze za podnikatelskou činnost), od roku 2010 přešly plně na akruální princip účtování o výnosech a nákladech i v rozpočtovém hospodaření.
Roční účetní závěrka vybraných účetních jednotek územních rozpočtů v podmínkách účetní reformy veřejných financí
Ing.
Zdeňka
Přibylová
Změny jsou především v dosavadním způsobu přípravy podkladů pro účetní případy, v účetních postupech a jejich zpracování do účetních zápisů, ve zpracování účetních výkazů a nově i jejich přenos do Centrálního systému účetních informací státu (CSÚIS). Nastoupený trend představuje také značný zásah do softwarového vybavení pro zpracování účetnictví a souvisejících modulů (např. modulů pokladen, pohledávek a majetku). S tím vším si museli odpovědní pracovníci vybraných účetních jednotek územních rozpočtů a softwarových firem během roku 2010 poradit i přes opožděnou a nedokonalou legislativu a absenci většiny účetních standardů.
Situace není jiná ani nyní v době zpracování roční účetní závěrky, která přináší řadu nových povinností, které musí účetní jednotky v roce 2010 řešit, například:
*
tvorbu opravných položek k pohledávkám po splatnosti,
*
důsledné časové rozlišení výnosů a nákladů do příslušných časových období,
*
účtování dohadných účtů, jejich uplatnění v souvislosti s přijatými a poskytnutými transfery k vyúčtování za období delší než jeden rok,
*
účtování přecenění majetku určeného k prodeji reálnou hodnotou,
*
přecenění majetku dle § 27 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“), ke dni roční účetní závěrky,
*
účtování o majetku a podmíněných pohledávkách a závazcích v podrozvahové evidenci v návaznosti na jejich vykazování v příloze k účetní závěrce.
Důležité pro plynulé zpracování jednotlivých dílčích částí roční účetní závěrky jsou
přípravné práce
, které musí stanovit harmonogram jednotlivých úkolů souvisejících s roční účetní závěrkou, především včasnou fyzickou inventarizaci, dlouhodobého majetku a následně v průběhu účetních prací i důslednou dokladovou inventarizaci pohledávek a závazků.
Předpokladem včasného a kvalitního zpracování roční účetní závěrky je pak plynulé dodání potřebných a úplných podkladů k účetním případům, kterých je v souvislosti s novými výše uvedenými povinnostmi podstatně více než v dřívějších účetních obdobích.Jiné je organizační zabezpečení u větších účetních jednotek, kde příprava podkladů je záležitostí více odborů napříč úřadem, jiné v malé obci, kde práce zajišťuje účetní na zkrácený úvazek, případně jen s neuvolněným starostou.
V současném období je však zpracování účetní závěrky v plném proudu a nezbývá než si zrekapitulovat, zda jsou potřebné podklady zajištěny a práce na roční účetní závěrce postupně správně realizovány. Problémem zůstává nevyjasněnost a nejednoznačnost použití některých účetních metod, která způsobí, že stejné účetní případy budou řešeny v různých oblastech různě - záleží na metodice, kterou se účetní jednotky zvolí nebo kterou doporučí krajský úřad. V každém případě bude nutné zvolené a použité metody účetní jednotkou okomentovat v příloze k roční účetní závěrce.
I. Zpracování rozpočtové části roční účetní závěrky - výkaz FIN 2-12M
Stejně jako dříve jsou účetní jednotky povinny zpracovávat výkaz FIN 2-12M o plnění rozpočtu. Způsob zpracování výkazu, termíny předání a stanovené vnitrovýkazové vazby určuje vyhláška č. 449/2009 Sb., o způsobu, termínech a rozsahu údajů předkládaných pro hodnocení plnění státního rozpočtu, rozpočtů státních fondů, rozpočtů územních samosprávných celků, rozpočtů dobrovolných svazků obcí a rozpočtů Regionálních rad regionů soudržnosti (dále jen „vyhláška č. 449/2009 Sb.“), včetně příloh. Vhledem k tomu, že tento výkaz v roční účetní závěrce má stanoven dřívější termín předání než účetní výkazy, je vhodné v počátku ledna upřednostnit zpracování účetních případů, které se týkají právě tohoto výkazu. Do výkazu o plnění rozpočtu vstupují pouze účetní případy příjmů, výdajů a financujících operací, které jsou realizovány na účtech s rozpočtovou skladbou, což jsou:
*
základní běžné účty - 231. XX (dále také „ZBÚ“) včetně zvláštních výdajových účtů pro čerpání transferů ze státního rozpočtu,
*
účty fondů (236. XX),
*
účty termínovaných vkladů (krátkodobé 244. XX a dlouhodobé 068. XX),
*
účty úvěrů čerpaných přímo z úvěrového účtu (krátkodobé úvěry 281. XX a dlouhodobé úvěry 451. XX).
Pro správnost výkazu FIN 2-12M je důležité:
*
doúčtovat správně dle rozpočtové skladby všechny příjmy, výdaje a financování na základě výpisů z jednotlivých výše jmenovaných bankovních účtů, a to k datu k 31. 12. 2010,
*
zajistit správné označení skutečně přijatých účelových transferů a půjček účelovými zdroji (aktualizovaný číselník je uveden na webových stránkách MF - www.mfcr.cz),
*
u projektů dotovaných z fondů EU a ze zahraničí zajistit v souladu s pokyny MF (Zprávy MF č. 1/2008) značení přijatých transferů a výdajů na projekt atributy nástroj a zdroj, a to jak ve schváleném a upraveném rozpočtu, tak ve skutečnosti,
*
pro převody mezi svými rozpočtovými účty účetní jednotky a pro převody mezi účetními jednotkami územních rozpočtů použít správné konsolidační položky včetně potřebných záznamových jednotek,
*
pokud účetní jednotka ještě vede část nebo celou podnikatelskou činnost na ZBÚ musí mít zaúčtovány také všechny příjmy a výdaje podnikatelské činnosti přes položku 8901,
*
po zaúčtování všech účetních případů s rozpočtovou skladbou je třeba zkontrolovat zda stavy bankovních účtů s rozpočtovou skladbou v účetnictví odpovídají stavům dle bankovních výpisů k 31. 12. 2010.
Poznámka:
Od roku 2010 mají všechny účty pro hlavní rozpočet charakter ZBÚ, nemusí se zajistit tedy jejich nulování ke konci roku, a to ani v případech, že si ponechali funkci jako účet „příjmový“ nebo „výdajový“. Jako ZBÚ s vlastní analytikou mohou mít zůstatky.
Mzdové prostředky a odvody z nich za prosinec
V současné době neexistuje žádný prováděcí předpis, který by určoval účtování výdajů na platy a odvody za prosinec. Na základě platných předpisů by tedy měly být mzdové prostředky a odvody za prosinec předepsány k 31. 12. běžného roku na příslušné nákladové účty a dle § 18 zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákona o rozpočtových pravidlech ÚR“) účtovány do výdajů při jejich odeslání z účtu nebo výplatě v hotovosti, což je při výplatním termínu v lednu následujícího roku.
Pokud však účelové prostředky k vyúčtování k 31. 12. obsahují prostředky na platy a odvody za prosinec běžného roku
(např. dotační tituly na krytí nákladů sociálně právní ochrany dětí u obcí, některé dotační tituly i s účastí fondů EU určené na podporu lidských zdrojů) je zde požadavek, aby se tyto výdaje označené příslušným účelovým znakem (případně nástrojem a zdrojem) dostaly do výdajů v roce 2010, což je možné zajistit:
*
zaúčtováním výdajů na platy a odvody za prosinec na výdajové položky s převodem na depozitní účet,
*
zaúčtování výdajů na platy a odvody za prosinec do výdajů v prosinci při jejich ponechání na ZBÚ s účtováním přes položku 8901.
Takto účtují i účetní jednotky, pokud jsou na některý ze způsobů zvyklé, a mzdové prostředky a odvody z nich na prosinec mají v rozpočtu na běžný rok.
Poznámka:
Musíme však doplnit, že v předpisech nenajdeme oprávnění pro tyto postupy (jen bývalá „Opatření“, jejichž platnost je již zrušena). S ohledem na „tradici“ lze však předpokládat, že postup proúčtování položek s využitím depozit nebo položky 8901 nebude případnými kontrolami vytýkán.
Pokud jsou prostředky převáděny na depozitní účet, nesmí se zapomenout, že při zálohovém převodu je většinou převedena vyšší částka, než jsou pak náklady na platy a odvody. Tento rozdíl není nákladem roku 2010 a nebude výnosem roku 2011 při následném vrácení na ZBÚ. Tyto prostředky budou převáděny jen proti penězům na cestě.
Tam, kde není problém ve značení účelových prostředků na platy a odvody je možné postupovat standardně tak, že náklady na platy a odvody jsou předepsány do prosince a výdajové položky jsou v souladu s rozpočtovými pravidly územních rozpočtů účtovány až při jejich výplatě v lednu.
Pokladna rozpočtového hospodaření - musí být vynulována?
Doposud je většinou účetních jednotek, které člení příjmy a výdaje dle rozpočtové skladby
dodržována zásada, že pokladna rozpočtového hospodaření musí být ke konci roku vynulována.
Je to požadováno i metodiky krajských úřadů a kontrolními orgány.Jako důvod je uváděno:
1.
Záloha poskytnutá do pokladny na položce 5182 ve výši zůstatku pokladny není konečný výdej a zkresluje správnost salda příjmů a výdajů v rozpočtovém hospodaření.
2.
Problém je při převodu zůstatku pokladny do nového roku, kdy zde existuje kontrolní vazba mezi stavem položky 5182 a zůstatkem pokladny. Vzhledem k tomu, že rozpočtová skladba se nepřevádí, máme zůstatek v pokladně a přitom nulový stav položky 5182.
Odnést nespotřebovaný zbytek pokladny do peněžního ústavu a počátkem ledna jej vyzvednout je každoroční povinnost pokladních a u malých obcí, kde není ani pošta každoroční komplikace, pokud to nezařídí jinak. Nechtěla bych zde popisovat způsoby, jakými je v některých případech dosahováno nulového stavu pokladny ke konci roku. Účetně nejvhodnější nejsou ani způsoby, jak vynulovat pokladnu alespoň v účetnictví, když se to z objektivních důvodů nepodaří - účetní vynulování pokladny nebo převod na pohledávku.
Přitom existuje jednoduchý způsob, jak problémy zůstatku v rozpočtové pokladně řešit
(vhodné ošetřit vnitřním pokynem pro rok 2010, protože předpisy postup ošetřen není). Samozřejmě, že by pokladna neměla mít k 31. 12. větší než tzv. bezpečný zůstatek, daný limitem ve vnitřní směrnici účetní jednotky, a musela by být inventarizována.
Žádný závazný předpis k nulování pokladny rozpočtového hospodaření ke dni roční účetní závěrky neexistuje. Důvod č. 1 lze bez vynulování pokladny řešit následně:
K 31. 12. zaúčtujeme:
MD 231 XX XXXX 5182/D 231 XX 8901.
Počátkem roku následujícího jako jednu z prvních účetních operací opačným zápisem dostaneme zůstatek pokladny na položku 5182 - odstraníme tím důvod vynulování č. 2.
Počátkem roku zaúčtujeme:
MD 231 XX 8901/D 231 XX XXXX 5182.
Další výhody metody nenulování pokladny rozpočtového hospodaření:
*
můžeme plynule do konce kalendářního roku a počátkem roku hradit výdaje v hotovosti
(výhodné při akcích koncem roku),*
stav pokladny a běžného účtu v účetnictví odpovídá k 31. 12. stavu pokladny dle pokladní knihy a stavu účtu dle výpisu - není třeba pokladnu uměle nulovat v případě, že neodvedený zůstatek účetní přizná,
*
účetní nemusí řešit odvod na účet koncem roku a následně vydotování pokladny počátkem roku.
I když problematika účtování mzdových prostředků a odvodů za prosinec a vynulování pokladny rozpočtového hospodaření není to nejdůležitější v zajištění správnosti účetní závěrky, je třeba se tímto problémem zabývat, abychom do budoucna bezdůvodným trváním na „tradičních postupech“ nekomplikovali život pracovníků v účtárnách v tak napjatém období.
Inventarizace uspořádacích účtů technického zhodnocení a jejich vypořádání
Dopad do výkazu FIN 2-12M může mít také složení uspořádacích účtů technického zhodnocení 044 a 045. Pokud dokončené technické zhodnocení (dále také „TZ“) na jednom inventárním čísle během roku nedosáhne na nehmotném majetku 60 tis. Kč a na hmotném 40 tis. Kč, pak musí být profinancovaná částka převedena do nákladů (u nehmotného majetku na účet 518, u hmotného na účet 549). Zároveň by měla být investiční položka rozpočtové skladby opravena na položku provozní což u nehmotného majetku je položka 5172 (software) 5179 [ostatní DDNM1)], a u hmotného majetku položka 5137.
Poznámka:
Nedokončené technické zhodnocení a technické zhodnocení splňující hranici pro zařazení je řešeno dále.
Upravený rozpočet
Nesmíme zapomenout, že součástí výkazu FIN 2-12M je také zpracování upraveného rozpočtu dle stavu k 31. 12. 2010.
Upozornění!
Po výše uvedených pracích a kontrolách se jedná o fázi, kdy je možné zpracovat výkaz o plnění rozpočtu FIN 2-12M, provést jeho kontrolu a odeslat jej na krajský úřad nebo do CSÚIS v termínu stanoveném krajskými úřady.
Důležité upozornění
Pokud předá účetní jednotka výkaz o plnění rozpočtu,
nesmí
dále účtovat ani opravovat účetní případy na účtech s rozpočtovou skladbou (příjmové, výdajové a financující položky včetně pol. 8901, ani na účelovém členění - odpa). Nesmí doplňovat nebo opravovat účelové znaky (dále také „ÚZ“) v příjmech, atributy nástroj a zdroj (dále také „NZ“) ani v příjmech ani ve výdajích, měnit záznamové jednotky. Také nesmí měnit upravený rozpočet. Může
naopak doplňovat a opravovat ÚZ k výdajům, může také opravovat nebo doplňovat údaje ORG, ORJ -- nevstupují do výkazu FIN 2-12M. Může bez omezení účtovat ostatní rozvahové a výsledkové účty a podrozvahové účty.II. Zpracování akruální části roční účetní závěrky a ročních účetních výkazů
V závěru roku je třeba dodržovat zásadu, že veškeré převzaté doklady k zaúčtování příjmů, výdajů, výnosů a nákladů je třeba testovat na určení správnosti účetního období, do kterého patří.
a)
Zaúčtovat všechny předpisy pohledávek a závazků v rozpočtovém hospodaření i v hospodářské činnosti související s výnosy a náklady běžného roku, provést nebo dokončit dokladovou inventarizaci pohledávek a závazků v rozpočtovém hospodaření i na hospodářské činnosti, zjistit a proúčtovat inventarizační rozdíly.
b)
Pokud ÚSC obdržel zálohu na Nevyčerpanou část
dotaci k vyúčtování ke konci kalendářního roku
, musí proúčtovat nárok na dotaci na příslušný výnosový účet zápisem 374 MD/67X D.dotace
účetní jednotka vrátí proti poskytnuté záloze v rámci finančního vypořádání. Nárok na navýšení by měla předepsat jako pohledávku vůči poskytovateli (např. MD 346/D 671). Aktuální u dotací na sociální dávky a na volby!!! Pokud
by se jednalo o dotace
na pořízení majetku, pak se nárok zaúčtuje na účet 403.c)
Vytvořit a zaúčtovat opravné položky k vybraným pohledávkám po splatnosti v souladu s platnými předpisy. Provést jejich dokladovou inventarizaci a kontrolu oprávněnosti.
d)
Zaúčtovat pohyby cenin, provést jejich fyzickou inventarizaci k 31. 12. 2010, zjistit a proúčtovat případné inventarizační rozdíly.
e)
Zaúčtovat pohyby zásob a zboží účtovaných dle způsobu A v rozpočtovém hospodaření i na hospodářské činnosti, provést inventarizaci, zaúčtovat inventarizační rozdíly.
f)
Provést fyzickou inventarizaci zásob u skladů účtovaných způsobem B a upravit stavy skladů dle zjištěných stavů k 31. 12. 2010
Poznámka:
Současná
Prováděcí vyhláška č. 410/2009 zmiňuje pouze způsob, který odpovídá způsobu A. Účetní jednotka by měla způsob účtování zásob řešit vnitřním předpisem a okomentovat v použitých účetních metodách v příloze.legislativa
nerozeznává způsoby účtování způsobem A nebo B, nemáme k tomu potřebný účetní standard.g)
Doúčtovat obraty příjmů a výdajů hospodářské činnosti na samostatném bankovním účtu.
h)
Doúčtovat zařazení a vyřazení majetku k 31. 12. běžného roku, u fyzických inventur majetku, které byly provedeny před 31. 12. běžného roku (případně do 31. 1. následujícího roku), zpracovat obraty na majetkových účtech od data provedení inventury do 31. 12. běžného roku (případně od 1. 1. do data provedení inventury) a promítnout je k inventurním soupisům tak, aby vyjadřovaly stavy majetku k 31. 12. 2010.
Poznámka:
Právě v oblasti nakládání s majetkem a jeho vyřazováním v roce 2010 existuje více výkladů a účetních metod
(např. vyřazovat majetek prodejem proti účtu 401, 406 nebo promítnutím celé pořizovací ceny nebo její části do nákladů). Účetní jednotka by proto měla v příloze účetní závěrce popsat použití zvolené metody.
i)
Promítnout na příslušné majetkové účty
a do pořizovacích cen na kartách jednotlivého majetku dokončená TZ
evidovaná na účtech 044 a 045
, která u dlouhodobého nehmotného majetku přesáhnou 60 tis. Kč a u dlouhodobého hmotného majetku 40 tis. Kč. Pokud jsou na účtech 44 a 045 evidována nedokončená technická zhodnocení, kde je reálný předpoklad překročení příslušných hodnot v následujícím roce, je třeba je převést na účty 041 a 042. Účty 044 a 045 musí mít k 31. 12. nulovou hodnotu.
j)
Zaúčtovat přecenění majetku určeného k prodeji na reálnou hodnotu - je vhodné majetek v účetnictví analyticky oddělit (např. zvlášť majetek určený k prodeji před rokem 2010, zvlášť majetek určený k prodeji z roku 2010), promítnout do účetnictví případné přecenění majetku dle § 27 ZU.
Poznámka:
V oblasti přecenění majetku ke dni roční závěrky a přecenění majetku určeného k prodeji reálnou hodnotou není legislativně jednoznačně upraveno. Ve zveřejněných metodikách je více možností, proto je vhodné zvolenou metodu upravit vnitřní směrnicí a popsat v příloze k účetní závěrce. Majetek určený k prodeji je vhodné oddělit v inventurních soupisech i v účetnictví - bude lépe identifikovatelný, až s ním bude nakládáno.
k)
Odsouhlasit účetní stavy k 31. 12. na inventurní soupisy fyzických inventur, provést rozbor inventurních rozdílů a zajistit jejich proúčtování do roku 2010.
l)
Zaúčtovat zjištěné účetní případy, na které se dle platných předpisů a vnitřní směrnice vztahuje použití metody časového rozlišení výnosů a nákladů (příjmů a výdajů) k datu 31.12. běžného roku a provést dokladovou inventuru jednotlivých účtů časového rozlišení.
m)
V případech, kdy má být účtováno o výnosech a nákladech do běžného účetního období a není známa přesně jejich výše, zaúčtovat aktivní a pasivní dohadné účty v co nejpřesnějším odhadu.
V souladu s účetními postupy dle účetního standardu č. 703 - Transfery zaúčtovat nároky na přijetí a povinnost poskytnutí transferů do výnosů a nákladů účetní jednotky proti příslušným dohadným účtům.
Provést dokladovou inventuru veškerých účetních případů zaúčtovaných dohadných účtů a zkontrolovat jejich oprávněnost a výši. Poznámka:
Použití metody časového rozlišení předpokládá zpracování vnitřní směrnice, která mimo jiné stanoví hranice významnosti účetních případů, kterých se časové rozlišení a tvorba dohadných účtů týká. Vzor směrnice i účetní postupy jsou zveřejněny na stránkách www.obecuctuje.cz, které se metodikou účetnictví obcí specielně zabývají. Zvláštní pozornost pak je věnována i účtování přijatých a poskytnutých transferů k vyúčtování na období delší než jeden rok na dohadné účty.
n)
V případech daných platnými předpisy, vnitřní směrnicí a rozhodnutím účetní jednotky zaúčtovat případnou tvorbu rezerv nebo jejich použití. Zajistit jejich dokladovou inventarizaci.
o)
Porovnat stavy účtů pohledávek včetně poskytnutých záloh, opravných položek k pohledávkám, časového rozlišení v aktivech i pasivech, dohadných účtů aktivních a pasivních a závazků včetně přijatých záloh v účetnictví se stavy zjištěnými dokladovou inventurou, rozborovat případné zjištěné rozdíly a zajistit jejich proúčtování do běžného účetního období.
p)
V souladu s platnými předpisy, vnitřní směrnicí účetní jednotky a náplní účtů zaúčtovat majetek na podrozvahové majetkové účty 901, 902 a 903. Účty zinventarizovat, doložit inventurními soupisy.
q)
Projít na podrozvahové evidenci podmíněné pohledávky a závazky, odúčtovat ty, které svým charakterem na příslušné účty nepatří, zaúčtovat nové dle aktuální situace -
k 31. 12. budou na podrozvahové evidenci vykazovány pouze dlouhodobé podmíněné pohledávky a závazky u skupiny účtu 93-95 a 97-98.
Provést dokladovou inventarizaci podrozvahových účtů.Poznámka:
Pro účtování na podrozvahové evidenci je vhodné zpracovat vnitřní účetní směrnici. Z podrozvahové evidence podmíněných pohledávek a závazků vstupují také údaje do přílohy C. Informace o rozpočtových prostředcích (C1-C5). Je však třeba analyticky odlišit podmíněné pohledávky a závazky vůči subjektům, které se řídí rozpočtovými pravidly. Upozorňuji, že dle přechodných ustanovení by ÚSC neměly mít obsaženy podrozvahové účty skupiny 92 a 96.
r)
Pokud je účetní jednotka plátcem DPH, měla by zkontrolovat návaznost vykazovaných stavů účtů týkajících se DPH na daňové přiznání, provést předepsané úkony dle platných předpisů v souvislosti s odvodem DPH.
s)
Provést předběžný propočet daně z příjmu za účetní jednotku a předepsat ji na nákladový účet 591-Daň z příjmu. Nesmíme zapomenout, že na zvláštní analytice k výnosovému účtu 632-Výnosy z daně příjmů právnických osob v roce 2010 máme odvod daně za obec z roku 2009. Vzhledem k časové tísni bude daný propočet spíše odhadem, proto by bylo asi možné účtovat náklad proti účtu 389-Dohadný účet pasivní. Je však třeba upozornit, že podnikatelé mají systém jen přes účet 341 a případně tvorba rezervy na daň z příjmů a že účtováním na dohadný účet zavádíme další způsob, v rozporu s předpisy však není. V případě využití účtu 341 je možné doporučit zaúčtování i zápisu MD 341/D 384. (Jen obce, ne DSO, kteří daň z příjmu platí státu). Přínosem zápisu je jednak nevykazování závazku, který nemáme, a dohadování výnosu z daně dle rozpočtového určení pro příští rok.
t)
Při zpracování daňového přiznání pak případný rozdíl od odhadu zaúčtujeme na účet 595-Dodatečné odvody daně z příjmu.
Musí následovat předběžné zpracování výkazů, jejich optická a finanční kontrola, protože chyby nemusí být jen na straně pracovníků účtárny, ale také v nápočtu přebíraných údajů z účetnictví použitým software. Mnohdy je chyba ve špatně zvolené analytice.
Předání účetních výkazů na krajský úřad nebo do CSÚIS včetně požadovaných přílohy v termínech stanovených krajským úřadem.
Výčet zde uvedených úkolů není zdaleka úplný, protože existuje u účetních jednotek územních rozpočtů, kam patří obce a kraje ale také DSO a RRRS řada specifik. Spíše chci ukázat, jak rozsáhlá je problematika účetní závěrky v těchto účetních jednotkách po zahájení účetní reformy. A doposud stanovené úkoly nejsou zdaleka kompletní, protože nás čeká odpisování majetku, statistika a následně
konsolidace
. Mnohdy na malé obci je vše pouze na jednom člověku včetně shánění podkladů, zaúčtování, kontrole a slohových cvičení při vyplňování příslušných příloh. Při stávajícím stavu legislativy a metodické pomoci ze strany MF a krajských úřadů je to často úkol nadlidský.Nevíme, jak se ke vzniklé situaci - nedokonalým vnitřním směrnicím, chybám v účetnictví a účetních výkazech postaví kontrolní orgány a auditoři při přezkoumání hospodaření nebo při kontrole použití účelových prostředků z veřejné podpory.
Myslím, že spíše než výčitky a přidávání práce účetním na základě odhadů a dohadů (nevyhledávat chyby tam, kde není jisté, že se o chyby jedná), by se měli všichni zúčastnění snažit pomoci a řešit jen zcela zásadní věci.
III. Způsob přenosu účetních záznamů v roce 2010
1)
Vybrané účetní jednotky (dále jen „VÚJ“) předávají účetní záznamy (účetní i finanční výkazy) přímo do CSÚIS dle § 4 vyhlášky č. 383/2009 Sb., o účetních záznamech v technické formě vybraných účetních jednotek a jejich předávání do centrálního systému účetních informací státu a o požadavcích na technické a smíšené formy účetních záznamů (technická vyhláška o účetních záznamech), dále jen „technické vyhlášky“ přímo nebo prostřednictvím jiné osoby jmenované VÚJ,
2)
VÚJ předávají účetní záznamy prostřednictvím krajských úřadů (dále také „KÚ“),
*
předáváním výkazů na KÚ a následným odesláním do CSÚIS KÚ.
Výtah z § 5 technické vyhlášky
(4)
Obce a dobrovolné svazky obcí předávají účetní záznamy podle § 3 odst. 1 písm. a) do centrálního systému účetních informací státu
a)
způsobem podle § 4, nebo
b)
prostřednictvím krajského úřadu, na jehož území se obec nachází nebo na jehož území má dobrovolný svazek obcí sídlo, pokud tak místně příslušný krajský úřad stanoví.
(5)
Příspěvkové organizace zřizované obcemi, dobrovolnými svazky obcí a kraji předávají účetní záznamy podle § 3 odst. 1 písm. a) do centrálního systému účetních informací státu
a)
způsobem podle § 4, nebo
b)
prostřednictvím krajského úřadu, na jehož území má zřizovatel příspěvkové organizace sídlo, pokud tak místně příslušný krajský úřad stanoví.
(6)
Účetní jednotky podle odstavců 4 a 5 předávají účetní záznamy v termínech, které stanoví krajský úřad tak, aby měl možnost zajistit kontrolu úplnosti a správnosti předaných výkazů
a)
před potvrzením jejich úplnosti a správnosti v centrálním systému účetních informací státu v případech podle odstavce 4 písm. a) a odstavce 5 písm. a), nebo
b)
v případech podle odstavce 4 písm. b) a odstavce 5 písm. b) před jejich konečným předáním do centrálního systému účetních informací státu a potvrzením jejich úplnosti a správnosti v termínech podle § 5 odst. 1.
Tvorbu a předávání finančních výkazů o plnění rozpočtu (Výkaz Fin 2-12M) upravuje nová
vyhláška č. 449/2009 Sb.
včetně příloh 1-8. Příloha č. 2
- Způsob a termíny předkládání údajů pro hodnocení plnění rozpočtů územních samosprávných celků, dobrovolných svazků obcí a regionálních rad.
Příloha č. 4
- Rozsah a způsob sestavení finančního výkazu pro hodnocení plnění rozpočtů územních samosprávných celků, dobrovolných svazků obcí a regionálních rad (FIN 2-12M).
Pro předávání finančních výkazů platí obdobná pravidla jako v § 5 technické vyhlášky pro výkazy účetní. Obsahuje navíc ustanovení o tom, že krajské úřady musí volit takové termíny, aby měly obce a DSO dostatečný časový prostor pro zpracování výkazu s respektováním konečných termínů stanovených pro předání do CSÚIS.
Kontrolní funkce krajů
Na základě výše uvedených ustanovení si většina krajských úřadů ponechala dosavadní systém přebírání dat, to znamená tam, kde kraje přebíraly obraty účetnictví, trvají na přebírání obratů nadále (až po provedené kontrole účetnictví si obce budou výkazy odesílat buď přímo do CSÚIS nebo přes krajský úřad). Tam kde kraje přebíraly výkazové výstupy, budou dál přebírat výkazy, které budou za obce předávat do CSÚIS nebo si VÚJ předávají účetní záznamy do CSÚIS přímo a krajský úřad si výkazy pro kontrolu přebírá z CSÚIS.
Možnost rozfázování účetní závěrky do části rozpočtové a akruální je možné pouze v případě, že obce předávají výkazové výstupy. Mohou tak plně využít momentu, že mezi termíny předání výkazu o plnění rozpočtu a dalších účetních výkazů je odstup 10 dnů. Tomuto modelu odpovídá i organizační postup uvedený v předchozích bodech příspěvku I. a II.
Náročnost účtování u ÚSC se nesmírně zvýšila zvlášť v období zpracování roční účetní závěrky (přeceňování majetku a oceňování majetku reálnou hodnotou, tvorba opravných položek, tvorba dohadných položek atd.). Pracnost a náročnost zvyšuje také povinnost ÚSC odvádět DPH. Do budoucna bude zpracování roční účetní závěrky právě v oblasti akruální ještě náročnější.
Krajské úřady mají kontrolovat komplexnost a správnost výkazů.
Ukazuje se, že přebíráním obratů více méně kontrolují především oblast dotací, finanční vypořádání a další údaje, které většinou souvisí s výkazem o plnění rozpočtu. Tuto kontrolu lze zajistit stejně dobře přímo z výkazu, pokud průběžně s ním obce zasílají určité vybrané údaje v excelu nebo v jiné formě, jak je doloženo výsledky některých krajů. Dnešní stav techniky by jistě umožnil velmi jednoduchým způsobem tuto kontrolu i automatizovat. Kontrolní funkce správnosti účetních postupů v novém systému účetnictví přebíráním obratů účetnictví je velmi diskutabilní a problematické také vzhledem k připravované konsolidaci účetních dat. Přechod v současném období z jedné formy do druhé by byl jistě složitý, ale zkracování termínů obcím, jak se s ním setkáváme v krajích přebírajících obraty účetnictví, a bude do budoucna velmi problematické.Přebírání obratů účetnictví podstatně zkracuje obcím, městům a DSO časový prostor pro řádné zaúčtování těch účtů, které vstupují pouze do účetních výkazů (rozvahy, výkazu zisku a ztráty atd.) a vyžadují
v období účetní závěrky mimořádnou pozornost. Jedná se zejména o majetkové účty včetně přecenění, opravné položky, účty časového rozlišení, atd., provedení jejich řádné inventarizace a kontroly oprávněnosti. To vše prakticky musí být při předávání obratů zaúčtováno současně s údaji, které vstupují do výkazu FIN 2-12M o plnění rozpočtu. Tím nelze plně využít možnosti rozložení akruální části roční účetní závěrky do delšího časového období, a to i přesto, že po předání obratů mají možnost předané obraty opravovat. Nehledě na to, že je to způsob náročnější na lidské zdroje a finanční zabezpečení.
Nelze krajským úřadům vnucovat jaký způsob kontroly předávaných výkazů do CSÚIS ve svém kraji mají zvolit, jde o pokus přispět k objektivní diskuzi o zlepšení podmínek vybraných účetních jednotek při zpracování účetních závěrek a roční účetní závěrky především a tím přispět ke kvalitě předávaných údajů.
Právě zkracování potřebné doby pro kontrolu účetních výkazů krajskými úřady je jednou z cest, jak prodloužit obcím čas na zpracování účetních závěrek, což má samozřejmě vliv na kvalitu dat. Jde také o zlepšení kontrol prováděných automaticky, jejich úroveň danou softwarovým vybavením. To jsou oblasti, které budou na pořadu dne, až systém účetní reformy veřejných financí bude stabilizovaný.
+----------------------------------------+------------------------------------------------------------------------+ | Název účetního záznamu | Konečný souhlas s předanými výkazy do CSÚIS | +----------------------------------------+------------------------------------------------------------------------+ | Rozvaha, Výkaz zisku a ztráty, Příloha | Ročně, tj. ve stavu k 31. 12. - řádná účetní závěrka, | | | a to do 20. 2. následujícího roku. | | Přehled o peněžních tocích a o změnách | Jen ročně, tj. ve stavu k 31.12. - řádná účetní závěrka, | | | vlastního kapitálu a to do 20. 2. následujícího roku, přičemž přehled | | | o peněžních tocích budou předávat VÚJ, jejichž | | | aktiva netto překročí 40 mil. a zároveň obrat | | | (výnosy) 80 mil. | | Výkaz o plnění rozpočtu FIN 2-12M | Ročně ve stavu k 31. 12. řádná účetní závěrka, | | | a to do 10. 2. následujícího roku. | +----------------------------------------+------------------------------------------------------------------------+
drobný dlouhodobý nehmotný majetek