Nad judikaturou z oblasti zajištění daně

Problematikou zajišťovacího příkazu jsme se již v našem časopise zabývali v č. 4/2010 v článku „Zajišťovací příkaz“. Na úvod tedy stručně shrneme judikaturu, kterou jsme uvedli ve výše uvedeném příspěvku, a dále navážeme dalšími soudními rozhodnutími.

Zabývali jsme se rozsudkem Městského soudu v Praze čj. 28 Ca 218/2001-55 ze dne 15.9.2003, zveřejněného ve Sbírce rozhodnutí NSS 3/2004 pod č. 143/2004), který došel k názoru, že v rámci zajištění daně se nemůžeme domáhat soudní ochrany, neboť zajišťovací příkaz je pouze rozhodnutím předběžné povahy.

Z dalších soudních rozhodnutí jsme upozornili na usnesení Ústavního soudu I. ÚS 374/05 ze dne 5.4.2006 (ústavní stížností byl napadán především rozsudek Nejvyššího právního soudu čj. 2 Afs 154/2004-98 ze dne 31.3.2005, dále bylo navrhováno zrušení § 71 ZSDP). Ústavní soud se tehdy též klonil k názoru, že vůči zajišťovacímu příkazu se nelze bránit soudně a zároveň řešil otázku, zda zajištění daně ve výši trojnásobku běžné daňové povinnosti není nepřiměřené. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka rozprodávala svůj majetek, Ústavní soud nepovažoval zmíněnou výši zajištění za nepřiměřenou.

I v rozsudku Nejvyššího správního soudu 8 Afs 37/2005126 z 28.2.2007 došel tento soud k závěru, že žalovat zajišťovací příkaz nelze. Zdálo by se tedy, že věc byla uzavřena a daňový subjekt se bude muset smířit s faktem, že soudní ochrany se nedomůže. Obrat však přineslo rozhodování rozšířeného senátu Nejvyššího správního soudu čj. 9 Afs 13/2008-90 ze dne 24.11.2009, dle kterého nelze zajišťovací příkaz vydávaný podle § 71 odst. 1 ZSDP považovat za rozhodnutí předběžné povahy podle § 70 písm. b) s. ř. s. vyloučené ze soudního přezkumu. Nadále jsou tedy žaloby proti zajišťovacímu příkazu (resp. proti zamítnutí odvolání proti jeho vystavení) přípustné.

V rozsudku čj. 9 Afs 74/2008-82 ze dne 17.12.2009 Nejvyšší správní soud řešil námitky stěžovatele, že mu zajišťovací příkaz nebyl řádně doručen a navrhoval v tomto ohledu provedení výslechu svědka. Následně došlo k exekuci. Krajský soud žalobu zamítl, svědka nevyslechl. Nejvyšší správní soud konstatoval, že je nutné odůvodnit, proč svědek nebyl vyslechnut.

Naopak posouzení přiměřenosti stanovení výše zajištění podle pomůcek se soudu nezákonné nezdálo.

V rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 3 Afs 5/2004 ze dne 26.4.2006, zveřejněném ve Sbírce rozhodnutí NSS 2/2008 pod č. 1471/2008, se řešila otázka zajišťovacího příkazu a . Soud došel k závěru, že okamžikem splatnosti dosud nesplatné nebo dosud nestanovené daně, jejíž úhrada byla zajišťována dle § 71 ZSDP, zajišťovací příkaz pozbývá platnosti, a stává se tak neúčinným ve smyslu § 268 odst. 1 písm. b) o. s. ř. Zajišťovací (tedy prováděná z titulu zajišťovacího příkazu) proto musí být formálně ukončena, a to zastavením exekučního řízení dle § 27 odst. 1 písm. g) ZSDP za přiměřeného použití výše uvedeného ustanovení občanského soudního řádu (viz § 73 odst. 7 ZSDP).

Případná následující na téže dani je již tzv. exekucí uhrazovací, kde je exekučním titulem vykonatelné rozhodnutí, jímž byla stanovena daň (platební výměr, dodatečný platební výměr), vykonatelný výkaz nedoplatků nebo splatná částka zálohy na daň; v takovém případě však musí správce daně vydat nový exekuční příkaz.

Je-li v rámci daňové exekuční příkaz napaden opravným prostředkem a ještě před rozhodnutím o tomto opravném prostředku dojde k pravomocnému zastavení exekučního řízení, nezbývá orgánu vyřizujícímu tento opravný prostředek než opravné řízení také zastavit, neboť odpadl důvod řízení [§ 27 odst. 1 písm. g) ZSDP]. Pro jiné rozhodnutí odvolacího orgánu zde v takovém případě již není místo.

Zajišťovací příkazy se k soudům dostávají stále častěji. Je totiž nutno vzít v úvahu, že při zajištění daně může dojít k faktické ekonomické likvidaci daňového subjektu, který často nemá finanční rezervy, v některých případech i v řádu desítek milionů. Přitom, jak už jsme výše uvedli, k odebrání majetku dochází v okamžiku, kdy daň ještě není vyměřena či doměřena. K vyměření či doměření daně pak nakonec nemusí vůbec dojít, majetek sice musí být vrácen, to však může být pro daňový subjekt již pozdě. Zvláště tíživá situace může nastat při zajištění u daně z přidané hodnoty, kde speciální úprava v zákonu o DPH umožňuje správci daně považovat zajišťovací příkaz za doručený okamžikem jeho vystavení s okamžitým zadržením finančních prostředků či jiného majetku.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 5 Afs 84/2009-64 ze dne 30.9.2010)

Vzhledem k tvrdosti zajišťovacích příkazů obsahuje daňový řád úpravu pro rychlé vyřizování odvolání proti němu. Pokud není odvolání vyřízeno do 30 dnů, zajišťovací příkaz pozbývá platnosti. V daném případě sice odvolání do 30 dnů vyřízeno bylo, následně po této lhůtě pak ještě odvolací orgán prováděl v tomto rozhodnutí o odvolání opravu zřejmých omylů a nesprávností. Žalobce namítal, že tím došlo k překročení 30denní lhůty pro vyřízení odvolání, úspěšný však nebyl.

V posuzované věci žalobce namítal, že zajišťovací příkaz, který měl představovat exekuční titul pro daňovou exekuci, pozbyl platnosti v souladu s § 71 odst. 3 větou třetí ZSDP, když stěžovatel jako odvolací orgán nerozhodl o odvolání žalobce do tohoto zajišťovacího příkazu ve lhůtě 30 dnů ode dne jeho podání. Exekuční řízení tedy dle žalobce bylo vedeno bez exekučního titulu.

Podle § 71 odst. 3 věty třetí ZSDP zajišťovací příkaz, proti kterému bylo podáno odvolání, o němž odvolací orgán nerozhodl ve lhůtě 30 dnů ode dne jeho podání, pozbývá platnosti, a to bez dalšího, toliko na základě zákona.

Ze správního spisu zdejší soud konstatuje, že předmětný zajišťovací příkaz byl vydán dne 6.4.2007, přičemž dne 16.4.2007 proti němu žalobce podal odvolání. V posledně uvedený den tedy počala plynout 30denní lhůta, ve které byl stěžovatel jako odvolací orgán povinen o odvolání žalobce rozhodnout. Stěžovatel vydal dne 4.5.2007 rozhodnutí, podle jehož výroku „rozhodnutí o zajištění vybraných výrobků celního úřadu čj. 4957/07-177500-024 ze dne 6.4.2007 se zamítá“. Citovanou výrokovou část rozhodnutí ze dne 4.5.2007 pak stěžovatel opravil rozhodnutím ze dne 24.5.2007 vydaným podle § 56 ZSDP.

V nyní posuzované věci je ze správního spisu zřejmé, že rozhodnutí stěžovatele o odvolání žalobce do zajišťovacího příkazu bylo v zákonné lhůtě vydáno a v této lhůtě bylo žalobci dokonce i doručeno. Spornou ovšem zůstává otázka, zda takové rozhodnutí mohlo vzhledem k pochybením, jichž se stěžovatel při formulaci jeho výrokové části dopustil, samo o sobě obstát, či zda za okamžik rozhodnutí o odvolání žalobce do zajišťovacího příkazu je třeba považovat až den, kdy stěžovatel vydal opravné rozhodnutí dle § 56 ZSDP, kterým chybný výrok opravil.

V uvozující části rozhodnutí stěžovatele i v jeho odůvodnění je odvoláním napadené rozhodnutí (tj. zajišťovací příkaz) jednoznačně identifikováno a odůvodnění rozhodnutí nevzbuzuje ani žádné pochybnosti o tom, že stěžovatel shledal odvolání nedůvodným a zajišťovací příkaz celního úřadu naopak v souladu se zákonem. Skutečnost, že stěžovatel ve výrokové části rozhodl o zamítnutí rozhodnutí a nikoli o zamítnutí odvolání, je tedy za těchto okolností zjevným omylem, když podle § 50 odst. 6 ZSDP odvolací orgán napadené rozhodnutí v odůvodněných případech změní nebo zruší, jinak odvolání zamítne.

Zbývá tudíž posoudit otázku, zda rozhodnutí, při jehož vydání se stěžovatel jako odvolací orgán dopustil zjevných nesprávností, obstojí samo o sobě vzhledem k povinnosti odvolacího orgánu rozhodnout o odvolání do zajišťovacího příkazu ve lhůtě dle § 71 odst. 3 věty třetí ZSDP.

Soudní procesní institut oprav zřejmých omylů a nesprávností upravený v § 56 ZSDP jednotně a konstantně vykládá jako nástroj, kterým správce daně může opravit znění výroku rozhodnutí, aniž by se ovšem touto změnou jakkoli měnil vlastní obsah opravovaného rozhodnutí. Oprava zřejmých omylů a nesprávností se nikterak nedotýká hmotně-právní povinnosti, o které správce daně rozhodl již v opravovaném rozhodnutí. Podmínkou takového postupu pak je skutečnost, že opravovaný výrok je zcela zřejmě nesprávný, tedy obsahuje nesprávnosti, jež mohou spočívat v chybách písařských, chybách v počtech či jiných omylech, o jejichž existenci a povaze není pochyb. Obsah rozhodnutí, jež obsahuje zjevné nesprávnosti, totiž musí být nepochybně seznatelný především pro daňový subjekt, do jehož práv bylo takovým rozhodnutím zasaženo. tedy pohlíží na řízení, ve kterém bylo vydáno rozhodnutí, jež obsahuje zjevné nesprávnosti, a na řízení dle § 56 ZSDP jako na dvě samostatná řízení vymezená vlastním předmětem a účelem. Stěžovatel se sice při formulaci výroku uvedeného rozhodnutí omylem dopustil nesprávností, Nejvyšší správní soud ovšem výše konstatoval, že se v posuzovaném případě jedná o zjevné nesprávnosti ve smyslu § 56 ZSDP.

Vzhledem k uvedenému Nejvyšší správní soud uzavírá, že stěžovatel rozhodl o odvolání žalobce do předmětného zajišťovacího příkazu dne 4.5.2007, kdy vydal rozhodnutí a dostál tudíž své povinnosti stanovené v § 71 odst. 3 větě třetí ZSDP rozhodnout o předmětném odvolání ve lhůtě 30 dnů ode dne jeho podání. Na tomto závěru pak nemůže nic změnit ani skutečnost, že stěžovatel posléze postupem dle § 56 ZSDP opravil zjevné nesprávnosti, kterých se dopustil při formulaci výrokové části svého rozhodnutí.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 6 Afs 108/2015-35 ze dne 25.8.2015)

Předmětem sporu se stala skutečnost, zda při přezkoumávání oprávněnosti zajišťovacího příkazu má být posuzováno i to, zda v budoucnu bude daň skutečně doměřena, tedy zabývat se „hmotnou“ stránkou problému. Soud dospěl k názoru, že nikoli, protože by pak vlastně daná situace byla probírána dvakrát - poprvé při posuzování zajišťovacího příkazu a podruhé po případném doměření daně, kde je pochopitelně možné platební výměr také rozporovat. Pro rozhodování soudu o zajišťovacím příkazu tedy postačí pouze to, že správce daně prokáže existenci odůvodněných obav o tom, že by daň nemusela být v budoucnu uhrazena. Tento závěr však může být velice nebezpečný v případě svévolného postupu správce daně. Jak již bylo uvedeno, zajišťovací příkaz může totiž daňový subjekt ekonomicky zlikvidovat ještě ve fázi, kdy o tom, zda na daň má stát nárok či nikoli, zdaleka není rozhodnuto.

Během daňové kontroly správci daně vyvstaly pochybnosti o oprávněnosti nároku žalobkyně na odpočet daně v souvislosti s konkrétními daňovými doklady v důsledku fiktivní fakturace. Žalobkyně neprokázala oprávněnost odpočtů.

Na základě popsaných zjištění správce daně dospěl k závěru, že byla dostatečně prokázána dosud nestanovená daň ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu. Správce daně následně vyjádřil důvodné obavy, že žalobkyně tuto dosud nestanovenou daň nebude schopna uhradit, pročež vydal zajišťovací příkaz, jímž žalobkyni uložil povinnost složení jistoty v celkové výši 2 095 867 Kč na úhradu daně z přidané hodnoty za osm zdaňovacích období mezi 1.6.2011 až 31.1.2012.

K důvodnosti obav ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu správce daně poukázal na skutečnost, že:

Žalobkyně proti zajišťovacímu příkazu brojila odvoláním, které však žalovaný zamítl.

Posouzení kasační stížnosti Nejvyšším správním soudem

Stěžovatelka v kasační stížnosti naplnění odůvodněných obav nijak nerozporovala. Omezila se na výtku, podle níž se měl krajský soud, jakož i žalovaný, zabývat otázkou, zda není zajišťována daň, kterou nelze vyměřit kvůli existenci určité právní překážky. V nyní projednávané věci se mělo jednat o stěžovatelkou tvrzenou překážku věci rozhodnuté, neboť předmětem daňové kontroly byly skutečnosti, které již správce daně prověřoval v rámci místního šetření.

Nejvyšší správní soud této námitce nepřisvědčil. Jak správně poznamenal krajský soud, je třeba rozlišovat předmět zajišťovacího a nalézacího řízení. Cílem nalézacího řízení je stanovení samotné daně. Institut zajišťovacího příkazu oproti tomu představuje tzv. předstižné rozhodnutí, často založené na hypotetické úvaze správce daně (BAXA, J., KANIOVÁ, L. Komentář k § 167. In: BAXA, J. et al. Daňový řád: komentář. Praha: Wolters Kluwer, 2011). „Správce daně totiž v případě vydávání zajišťovacího příkazu nevychází z dokazování, nýbrž toliko ze skutečností a zjištění, které má v daný moment k dispozici. V řízení o zajišťovacím příkazu proto „nebude namístě obšírně prokazovat otázky, které z povahy věci souvisí se stanovením samotné daně, nikoliv s otázkou existence odůvodněné obavy ve smyslu shora cit. § 167 odst. 1 daňového řádu. Jinak by vskutku správce daně stanovoval daň dvakrát: jednou v zajišťovacím řízení, jednou v samotném řízení vyměřovacím.“ (rozsudek Nejvyššího správního soudu ze dne 11.6.2015, čj. 10 Afs 18/2015-48). Nelze proto přisvědčit názoru stěžovatelky, podle něhož je v zajišťovacím řízení (a případně na něj navazujícím soudním řízení) nutné zkoumat, zda daň skutečně bude dostatečně stanovena. To je problém, který zjevně spadá do kategorie otázek, které mají být řešeny v rámci řízení nalézacího.

Pojistkou proti hrozící svévoli správce daně související s bezdůvodným zadržováním finančních prostředků daňových subjektů, na kterou upozorňovala stěžovatelka, je přitom výše zmíněná podmínka existence odůvodněných obav, které musí správce daně ve smyslu citované judikatury správních soudů řádně specifikovat a odůvodnit. Další záruku představuje § 168 odst. 3 daňového řádu, jak upozornil žalovaný ve svém vyjádření ke kasační stížnosti. Podle daného ustanovení totiž správce daně bezodkladně rozhodne o ukončení účinnosti zajišťovacího příkazu, jestliže pominou před stanovením daně nebo před dnem její splatnosti důvody, pro které bylo zajištění daně uplatněno. V případě zjištění důvodů pro snížení zajištění pak správce daně rozhodne o změně zajištěné částky rozhodnutím, které mění částku uvedenou v zajišťovacím příkazu a současně ukončí v rozsahu změny účinnost příkazu původního.

(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu čj. 10 Afs 18/2015-48 z 11.6.2015)

Nejvyšší správní soud se opět přiklonil k názoru, že v rámci přezkumu zajišťovacího příkazu nebude zkoumat, zda daň bude nakonec doměřena či nikoli. Podstatná je tedy především existence odůvodněných obav, že by mohlo být ohroženo vybrání daně. Takovou obavou pak může být i skutečnost, že zajišťovaný subjekt byl součástí podvodného řetězce. Přitom však, dle názoru soudu, nehraje roli, zda byl vinen či nikoli, tedy zda o své účasti v podvodném řetězci věděl či vědět mohl. Žalobci též přitížilo, že nespolupracoval dostatečně s finančním úřadem, když ten po něm požadoval doložení výše jeho majetku, a dále nenahlásil včas všechny své bankovní účty. V neprospěch žalobce též hovořila skutečnost, že neuzavíral na obchody s vysokými částkami plnění písemné smlouvy.

Při vydávání zajišťovacího příkazu nebude na místě obšírně prokazovat otázky, které z povahy věci souvisí se stanovením samotné daně, nikoliv s otázkou existence odůvodněné obavy ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu. Jinak by vskutku správce daně stanovoval daň dvakrát: jednou v zajišťovacím řízení, jednou v samotném řízení vyměřovacím.

Proto například pro vydání zajišťovacího příkazu bude významná samotná účast daňového subjektu v podvodném řetězci, účast, která potenciálně (dle dalších zjištění ve vyměřovacím řízení, včetně otázky dobré víry daňového subjektu) může založit budoucí doměření DPH. Naopak bezvýznamné pro toto stádium daňového řízení budou otázky, zda snad daňový subjekt byl v dobré víře, že se účastní plnění daňovým podvodem nezatíženého.

Zajišťovací příkaz lze vydat i v případech, kdy ucelený a logický okruh indicií nižší intenzity svědčí o nedobré ekonomické situaci daňového subjektu, případně tu existují jiné obavy, že daň bude v době její vymahatelnosti nedobytná, nebo že v této době bude vybrání daně spojeno se značnými obtížemi.

Proto je namístě souhlasit se závěrem krajského soudu, podle něhož se v případě vydávání zajišťovacího příkazu „nejedná o prokazování skutkového stavu, nýbrž o zjištění indicií, které důvodně nasvědčují závěru o předpokladu nedobytnosti či značných obtíží při vybírání daně“.

Předmětem sporu byly dodávky zlatých slitků s ryzostí pod 333/1000 od společnosti AVARRIO. Z daňové kontroly za měsíce březen až květen 2011 správce daně zjistil, že společnost AVARRIO se společně s dalšími obchodními společnostmi (Peduzzi, s. r. o., Iridos, s. r. o.) podílela na obchodování se zlatými slitky, a to podvodně za účelem vylákání odpočtu DPH. Zlaté slitky získával nezjištěným způsobem jednatel společnosti AVARRIO, který je dále dodával stěžovatelce. Obchodování se zlatými slitky se v měsících lednu a únoru 2011 od tohoto popisu, zjištěného v daňové kontrole za březen až květen 2011, nijak nelišilo. Za leden a únor 2011 však ještě správce daně daňovou povinnost nevyměřil. Předpokládanou výši doměřené DPH proto správce daně stanovil postupem dle § 167 odst. 4 daňového řádu, tedy podle vlastních pomůcek.

Stěžovatelka je dle rozhodnutí žalovaného evidentně částí podvodného řetězce na DPH. Zboží samo je velmi specifické, jde o zlaté slitky velmi nízké ryzosti, proto lze s ohledem na všechny okolnosti případu dospět k závěru, že se jedná o slitky úmyslně vytvářené za účelem získání nároku na odpočet DPH. To vyplývá i ze zprávy znalkyně, podle níž se tyto zlaté slitky začaly objevovat na trhu až v důsledku přijetí nové úpravy DPH v § 92a a § 92b zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, což svědčí o velmi pravděpodobném zneužívání systému DPH. Stěžovatelka jako jediná osoba ve spojení obchodních společností vykazuje nadměrný odpočet, který má být inkasován na úkor státního rozpočtu. Právě uváděné skutečnosti se staly součástí pomůcky podle § 167 odst. 4 daňového řádu, na jejichž základě správce daně stanovil předpokládanou výši DPH. Dále správce daně vyhodnotil absenci kupní smlouvy při objemu obchodů v řádech desítek milionů korun uskutečněných za období leden až květen 2011. Poptávku společnosti SAAMP ze dne 30.3.2011, kterou se stěžovatelka snažila prokázat ekonomický smysl svých transakcí se zlatými slitky, žalovaný vyhodnotil tak, že společnost SAAMP neměla zájem o slitky s ryzostí pod 333/1000, ale chtěla se pouze informovat na přesně vymezený obsah prvku bez příměsí jiných kovů.

Ve věci předpokládaného dodatečného doměření DPH prováděl správce daně dohledávací činnost podle § 78 daňového řádu před zahájením daňové kontroly za leden a únor 2011, a to proto, aby vyloučil obavu o nedobytnosti vyměřené daně nebo jejím vybrání se značnými obtížemi. Stěžovatelka však na základě emailové žádosti správce daně požadované údaje nepředložila, čímž založila obavu ohledně majetkových poměrů a ekonomické výkonnosti stěžovatelky, která se následně promítla do postupu dle § 167 odst. 1 daňového řádu. Vzhledem k tomu, že stěžovatelka se správcem daně nespolupracovala, zjistil správce daně sám rozsah jejího majetku. Zjištěný majetek svou hodnotou nepokrýval budoucí DPH, u níž se předpokládá, že bude stanovena za zdaňovací období ledna a února 2011. Postupně klesala rentabilita činnosti stěžovatelky, snižuje se generování finančních prostředků na úhradu budoucí daňové povinnosti. Žalovaný v řízení o odvolání dále zjistil nízké zůstatky na účtech stěžovatelky u ČSOB, stěžovatelka navíc nenahlásila správci daně existenci dvou ze tří bankovních účtů vedených u ČSOB, čímž mu neposkytla součinnost dle § 127 odst. 1 daňového řádu, totiž neoznámila tuto změnu (nové bankovní účty) do 15 dnů ode dne, kdy změna nastala. Žalovaný nevzal v potaz tvrzení stěžovatelky o tom, že má velké likvidní zásoby zlata, protože tuto skutečnost stěžovatelka jen tvrdila, aniž by ji prokázala, a aniž by se tuto skutečnost podařilo potvrdit správci daně při jeho vyhledávací činnosti.

Při výkladu a aplikaci § 167 odst. 1 daňového řádu musí správce daně, resp. žalovaný v řízení o odvolání, předložit přesvědčivé odůvodnění důvodů zajištění finančních prostředků daňového subjektu. Je evidentní, že v nynější věci snesl správce daně a po něm i žalovaný velmi obsáhlé odůvodnění nezbytnosti vydání zajišťovacích příkazů.

Stěžovatelka s důvody uváděnými správcem daně a žalovaným nesouhlasí. V její obsáhlé argumentaci však zcela dominují důvody, kterými stěžovatelka dovozuje, že žádná daňová povinnost nevznikne, že její účast na řetězci podvodu s DPH byla nevědomá, že jí v tomto nelze přičítat zlou víru. Jak ovšem vysvětlil zdejší soud detailně shora, tyto stěžovatelčiny námitky směřují k tomu, aby již v této (dočasné) fázi daňového procesu správce daně detailně odůvodnil zákonnost v budoucnu vyměřené daně. Něco takového se však logicky míjí s předmětem nynějšího řízení. Pro nynější věc bohatě postačí, že stěžovatelka součástí podvodného řetězce byla, aniž by to nevyhnutelně znamenalo, že jí také bude doměřena DPH.

Povahu ekonomické činnosti stěžovatelky dokresluje neexistence písemné smlouvy se společností AVARRIO - jak z vyjádření znalkyně při jejím výslechu 31.5.2013, tak z povahy věci plyne, že je krajně neobvyklé, aby obchodní společnost provozovala rozsáhlé podnikání v objemu desítek milionů korun bez písemné smlouvy.

Jistě nelze říci, že každé nízkoryzostní zlato je užíváno k nelegální činnosti a daňovým únikům. Ze znaleckého posudku a vyjádření znalkyně však jasně plyne, že použitelnost takovéhoto zlata je velmi omezená, a pravděpodobnost daňových úniků a obcházení daňového zákonodárství velmi vysoká. Kromě obecných a povšechných argumentů s tímto znaleckým závěrem stěžovatelka není s to nijak polemizovat.

Pro nynější věc je významná též otázka součinnosti stěžovatelky vůči správci daně. Správce daně dne 25.3.2014 kontaktoval telefonicky a emailem zástupce daňového subjektu, po němž vyžadoval doplnění listin (analytická obratová předvaha k 31.12.2013 a k 28.2.2014, hlavní kniha položkově k oběma datům, účetní deník k oběma datům, daňová evidence k DPH, kniha faktur k oběma datům, přehled inventarizace majetku k 31.12.2013, aktuální výpisy z bankovních účtů). Správce daně požadavek vysvětlil svou vyhledávací činností podle § 78 daňového řádu. Stěžovatelka ani její zmocněnec na uvedené nereagovali. Teprve dne 7.4.2014 reagoval zástupce stěžovatelčina zmocněnce, který vznesl požadavek na odůvodnění takto velkého rozsahu požadovaných písemností. Dne 8.4.2013 sdělil správce daně prostřednictvím emailu, že se jedná o vyhledávací činnost správce daně s tím, že pokud nebudou požadované listiny předloženy do 10.4.2014, bude postup žalobce vyhodnocen jako porušení zásady součinnosti ze strany daňového subjektu a snaha zatajit příjmy a majetek.

Na požadavcích zdejší soud nic excesivního nevidí. Není jasné, jak jinak by mohl správce daně zjistit majetkové a ekonomické poměry stěžovatelky, a tedy vyhodnotit hrozbu ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu, než právě předložením požadovaných dokumentů. Pokud stěžovatelka součinnost neposkytla, zjistil správce daně sám vlastním postupem její majetkové a ekonomické poměry a následně vydal zajišťovací příkazy. Nedostatek součinnosti, společně s nedobrou ekonomickou situací stěžovatelky, kterou správce daně zjistil bez její součinnosti, pak šel k tíži stěžovatelky při rozhodování podle § 167 odst. 1 daňového řádu.

Konečně neoznámení dvou bankovních účtů se může jevit samo o sobě jako formální pochybení. V tom lze se stěžovatelkou souhlasit. V kombinaci se všemi dalšími shora uváděnými skutečnostmi však zdánlivě formální pochybení a porušení oznamovací povinnosti podle § 127 odst. 1 daňového řádu tvoří jeden z mnoha důvodů, které celkově zakládají obavy správce daně ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu.

To, že stěžovatelka byla s to uhradit oba zajišťovací příkazy, neprokazuje, že tu nebyly důvody pro jejich vydání. Opačný výklad by byl , a v podstatě by založil důvody pro postup dle § 167 odst. 1 jen tam, kde je již daňový subjekt na tom ekonomicky tak bídně, že beztak není s to požadovanou částku uhradit.

Stěžovatelka byla zejména:

Nejvyšší správní soud proto neshledal kasační stížnost důvodnou, a proto ji podle § 110 odst. 1 s. ř. s. zamítl.