Vykazování transakcí se spojenými osobami v roce 2015

Česká republika jako člen Joint Transfer Pricing Fora Evropské unie (EU JTPF) a Organizace pro hospodářskou spolupráci a rozvoj (OECD) podléhá určitým doporučením v oblasti převodních cen a snaží se dokumenty těchto orgánů implementovat do své národní legislativy, příp. do metodických pokynů. V rámci OECD je Česká republika zapojena mimo jiné do pracovní skupiny Zdaňování nadnárodních podniků, kde je aktuálním tématem fungování iniciativy „BEPS“ (Base Erosion and Profit Shifting). BEPS představuje iniciativu OECD, která cílí proti daňovým praktikám, jejichž účelem je minimalizace daňové povinnosti prostřednictvím narušování daňových základů a přesouvání zisku do jiných zemí. Doporučení, která OECD v rámci projektu BEPS vydává, se zaměřují mimo jiné i na převodní ceny, konkrétně v oblasti transakcí s nehmotnými aktivy, nesenými riziky, kapitálem a vysoce rizikových transakcí a dále v oblasti struktury dokumentace převodních cen. OECD vydává jednak doporučení k úpravě struktury stávajících částí dokumentace, tedy master filu a local filu, a dále doporučuje zavedení nové, třetí části dokumentace -Country-by-country reportingu. Kromě oblasti převodních cen se BEPS zaměřuje na oblasti digitální ekonomiky, hybridních daňových struktur, definice pojmu stálá provozovna, automatické výměny informací, zneužívání smluv o zamezení dvojího zdanění a další oblasti.

Country-by-country reporting by měl být dokument, který by dle současného návrhu OECD podávala nadnárodní skupina společností jako celek, tedy pouze v zemi sídla mateřské společnosti. Kritéria pro stanovení povinnosti podání jsou nastavena relativně vysoko, v praxi se tak přímá povinnost podání českých společností většinou týkat nebude. Dokument by však zahrnoval informace o všech zemích, kde má skupina pobočky, tzn. že data českých společností, které jsou členy nadnárodních skupin, budou v reportu zohledněna. Finanční data budou strukturována za jednotlivé země, nikoli společnosti, bude se jednat o údaje o výši výnosů (pouze za vnitroskupinové transakce), zisku, dani z příjmů, zisku minulých let, vlastním kapitálu, počtu zaměstnanců a hodnotě hmotných aktiv. Kromě finančních dat bude report obsahovat přehled společností za jednotlivé země a jejich funkční profil (výroba x distribuce x vývoj x služby). OECD doporučuje všem členským státům implementaci tohoto reportu do svých národních legislativ, report by se měl podávat ve lhůtě jednoho roku od konce zdaňovacího období mateřské společnosti a měl by být aktualizován každé 3 roky, stejně jako zbývající části dokumentace (vyjma finančních dat srovnatelných firem, zde se doporučuje aktualizace každoročně).

Právě na základě vyvíjení dlouhodobého nátlaku ze strany OECD na zavedení povinné dokumentace transferových cen a na základě aktuálních požadavků v rámci projektu BEPS přijala Finanční správa aspoň minimální ústupek v podobě zavedení požadavků na vykazování transakcí se spojenými osobami (příloha k daňovému přiznání a dotazník k transakcím se spojenými osobami). Prozatím se tak vyhýbá zavedení zákonné povinnosti sestavování dokumentace převodních cen, ta tak stále zůstává pouze na bázi doporučeného důkazního prostředku na základě metodických pokynů Finanční správy.

Zavedení povinné přílohy k daňovému přiznání předcházel dotazník k transakcím se spojenými osobami za zdaňovací období 2013, který byl ale na rozdíl od přílohy dobrovolný. Přes deklarování jeho dobrovolného charakteru, byl ze strany Finanční správy vyvíjen určitý nátlak k jeho podání pod hrozbou možných sankcí v podobě daňové kontroly v případě jeho nepodání.

Zavedením dotazníků dávala Finanční správa signál, že hodlá významným způsobem zvýšit intenzitu daňových kontrol z hlediska správného nastavení převodních cen. Dotazník obdržely daňové subjekty ve dvou vlnách. V první vlně, v srpnu 2014, byly obeslány pouze daňové subjekty spadající pod Specializovaný finanční úřad a kompletní vyplnění dotazníku bylo vyžadováno jen u subjektů s vnitroskupinovými transakcemi nad 10 mil. Kč. Ve druhé vlně, v říjnu 2014, zacílil už i na vybrané subjekty spadající pod běžné finanční úřady. Dotazník se ptal na objem vnitroskupinových transakcí (kumulovaně, nikoli za jednotlivé společnosti), a to strukturovaně podle typů transakcí. Dále zjišťoval informace o zemích, kde sídlí spojené osoby daňového subjektu či jeho stálé provozovny. Klíčová byla otázka na vypracovanou dokumentaci převodních cen a její formu (zpráva o převodních cenách, soupis vztahů včetně definice transakce nebo jiná ucelená forma). Dotazník se týkal všech subjektů, které jej obdrželi. Podle statistik Specializovaného finančního úřadu vyplnilo dotazník 64% subjektů, spadajících pod tento úřad. Veškerá data z dotazníků (i údaje o „nekooperujících“ subjektech) Finanční správa zpracovala do jednolité tabulky, kde byla nastavena kritéria pro vyhledávání „rizikových“ subjektů ke kontrole. Tyto subjekty byly vyhledávány na základě analýzy dat z dotazníku (objem transakcí se spojenými osobami) v porovnání s daty z účetnictví a daňových přiznání daňového subjektu. Podnětem ke kontrole tak například může být zjištění, že veškeré výnosy z prodeje svých výrobků daňový subjekt generuje z prodejů mateřské společnosti a zároveň dosahuje opakované daňové/účetní ztráty. Tato tabulka generuje užší okruh subjektů, které budou pravděpodobně podrobeny daňové kontrole.

V této souvislosti zveřejnila Finanční správa na svých stránkách v únoru 2015 sdělení o zahájené plošné kontrolní akci, cílené na prověření správnosti nastavení převodních cen mezi spojenými osobami. Tato akce by měla probíhat v několika vlnách a je následkem dotazníkového šetření.

Následujícím krokem finanční správy je zavedení povinné přílohy k přiznání k dani z příjmů právnických osob. Tato příloha (samostatná příloha k položce 12 I. oddílu daňového přiznání k dani z příjmů právnických osob) je nedílnou součástí daňového přiznání, a tudíž její podání je povinné v případě splnění určitých kritérií. Poprvé se příloha vyžaduje za zdaňovací období začínající v roce 2014. Má podobný rozsah jako dotazník, ale již neobsahuje informaci o tom, zda je zpracována dokumentace převodních cen. Dalším rozdílem je strukturování informací, ty jsou členěny po jednotlivých spřízněných společnostech, nikoli kumulovaně jako u dotazníku. Za každou spřízněnou společnost, se kterou je realizována transakce (při splnění určitých podmínek), je vyplněna zvláštní příloha.

Přílohu jsou povinny vyplnit subjekty, které splňují minimálně jedno z kritérií pro statutární audit, tj.:

Přílohu primárně vyplňují společnosti, které realizují přeshraniční spřízněné transakce. Pouze společnosti, které dosahují daňové ztráty nebo čerpají investiční pobídku ve formě slevy na dani, jsou povinny vykazovat i tuzemské spřízněné transakce.

Tiskopis povinné přílohy je členěn do 4 dílčích částí. První část se zaměřuje na majetek a zásoby, kde daňový subjekt uvede veškeré výnosy z prodeje dlouhodobého hmotného, nehmotného a finančního majetku a z prodeje zásob materiálu, výrobků a zboží spojeným osobám. V případě nákupu těchto položek od spojených osob pak uvede pořizovací cenu nebo výši nákladů nakoupeného aktiva.

Ve druhé části jsou získávány informace o službách, daňový subjekt uvede úhrnnou hodnotu výnosů z prodaných služeb, poskytnutých licenčních práv (včetně softwaru) a úroků úvěrových finančních nástrojů či výnosů z jiných transakcí. Ve stejné struktuře uvede hodnotu nákladů z nakoupených služeb, licencí atd.

Třetí část se zaměřuje na získávání informací o úvěrových finančních nástrojích, kdy daňový subjekt vyčíslí přijatou nebo poskytnutou částku úvěru spojené osobě, a to i takové, u které je sjednán jiný úrok než kladný. Uvádí se celková výše poskytnutého/přijatého úvěru, nikoli jen zůstatek ke konci období. Cash-poolingové operace se v této části nevyčíslují, pouze se uvede informace, zda je tento instrument využíván, k vyčíslení dochází až v posledním bodu této části přílohy. Stejně tak se uvede informace o tom, zda bylo poskytnuto nebo přijato bezúplatné plnění od spojených osob, kolik bylo vyplaceno či přijato na dividendách a vyčíslí se pohyby složek vlastního kapitálu.

V poslední části se vyčíslí konečné zůstatky krátkodobých i dlouhodobých závazků a pohledávek za spojenou osobou. Z hodnoty se vyloučí úvěrové finanční nástroje, a naopak se zohlední hodnota cash-poolingových operací. Údaje se uvádí jak za aktuální období, tak období předcházející.

Povinnost vyplnit tuto samostatnou přílohu se nevztahuje na následující daňové subjekty:

Zda nově zavedené instrumenty povedou k nárůstu výnosů státní pokladny, ukáže čas. Nicméně můžeme očekávat avizovanou tendenci ke zvyšování počtu kontrolovaných daňových subjektů, které realizují transakce ve skupině a zároveň dosahují opakovaně daňových ztrát, nebo u subjektů s výrazně nižší ziskovostí oproti ostatním členům ve skupině. Tuto skutečnost dokazuje i fakt, že Finanční správa posílila své řady o odborníky, kteří se specializují čistě na kontrolu nastavení převodních cen.

V souvislosti s kontrolou převodních cen je také nutné upozornit na mezinárodní výměnu informací s daňovými správami v zemích, s nimiž má Česká republika uzavřenou Smlouvu o zamezení dvojího zdanění či Dohodu o výměně informací v daňových záležitostech. Tyto instrumenty, zejména v podobě výměny informací na dožádání nebo poskytování informací mezi finančními správami na pravidelné či spontánní bázi, jsou již běžnou součástí vyhledávacího procesu Finanční správy. Za pomocí této spolupráce si Finanční správa mimo jiné ověřuje informace o přeshraničních vnitroskupinových transakcích českých daňových subjektů.

Daňovým subjektům proto nelze než doporučit přijmout následující nezbytná opatření: