Zatímco výdaje vynaložené na provedení opravy a údržbu majetku lze považovat za daňově uznatelné výdaje (náklady) v příslušném zdaňovacím období, pak výdaje vynaložené na technické zhodnocení nelze podle znění § 25 odst. 1 písm. p) ZDP (zákon č. 586/1992 Sb. ) uznat jako daňové výdaje (náklady) a do výdajů lze zahrnout technické zhodnocení prostřednictvím daňových odpisů. Z toho důvodu je pro poplatníka daně z příjmů velmi důležité správné posouzení skutečnosti, zda se jedná u provedených prací na majetku o opravy nebo zda jde o technické zhodnocení.
Opravy a technické zhodnocení z daňového hlediska – 1. část
Ing.
Ivan
Macháček
Opravy hmotného a nehmotného majetku
V zákonu o daních z příjmů nenalezneme vymezení pojmu oprava nebo údržba majetku pro daňové účely. Proto lze brát vymezení pojmu oprava i udržování podle účetních předpisů za směrodatné i pro daňové účely. Z hlediska účetního nalezneme vymezení opravy majetku v § 47 odst. 2 písm. a) vyhlášky č. 500/2002 Sb. Opravou se dle tohoto ustanovení odstraňují účinky částečného fyzického opotřebení majetku (pozvolný proces stárnutí majetku v důsledku jeho používání) nebo poškození majetku (jednorázový proces zestárnutí majetku) za účelem uvedení do předchozího nebo provozuschopného stavu. Uvedením do provozuschopného stavu se rozumí provedení opravy i s použitím jiných než původních materiálů, dílů, součástí nebo technologií, pokud tím nedojde k technickému zhodnocení. Údržbou se pak rozumí soustavná činnost, kterou se zpomaluje fyzické opotřebení a předchází se poruchám a odstraňují se drobnější závady. Zatímco opravou se řeší až následné fyzické opotřebení, resp. poškození majetku, údržbou se předchází tomuto opotřebení.
Ze znění pokynu GFŘ č. D-6 k § 33 ZDP vyplývá, že za změnu technických parametrů (technické zhodnocení) se nepovažuje jen samotná záměna použitého materiálu, a to i v případě výměny oken s dřevěným rámem za okna s rámem plastovým, pokud zůstanou zachovány původní rozměry oken a počet vrstev skel oken. Za technické zhodnocení se rovněž nepovažuje vybavení motorového vozidla zimními pneumatikami.
Proto například vynaložené náklady na výměnu střešní krytiny za krytinu z jiného materiálu, na výměnu dveří na budově o stejných rozměrech, na výměnu vodovodního potrubí za plastový rozvod o stejných parametrech, na výměnu dřevěných oken za plastová o stejných rozměrech apod. budou vždy daňově uznatelné náklady, protože půjde o opravu stávajícího majetku.
Podle znění § 25 odst. 1 písm. u) ZDP nelze výdaje na opravu, údržbu nebo technické zhodnocení majetku sloužícího k dosažení příjmů ze samostatné ainnosti zařadit mezi daňově uznatelné výdaje, pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob nezařadí tento majetek do obchodního majetku. Pokud poplatník daně z příjmů fyzických osob využívá k činnostem, ze kterých plynou příjmy ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 ZDP soukromý majetek, který poplatník nezahrnul do svého obchodního majetku, pak provedené opravy na tomto majetku nelze zahrnout do daňových výdajů poplatníka. V případě, že půjde o poplatníka daně z příjmů fyzických osob, který dosahuje příjmy z nájmu zdaňované dle § 9 ZDP, pak výdaje vynaložené na opravy najímaného majetku jsou daňově uznatelné - majetek se v tomto případě nepovažuje za obchodní majetek poplatníka.
Příklad 1
Podnikatel realizuje živnostenské podnikání ve vyčleněném prostoru vlastního rodinného domku, kde má zřízenu dílnu. Domek nevloží do obchodního majetku. V roce 2014 provede v prostorách určených k podnikání opravu spočívající ve výměně oken a dveří.
Podnikatel nemůže uvedené práce zahrnout do daňových výdajů, i když jsou provedeny v prostorách, které slouží k podnikatelským účelům. Důvodem je skutečnost, že nemovitá věc není vložena do obchodního majetku poplatníka.
Příklad 2
Podnikatel má na svém počítači řadu softwarových produktů. V roce 2014 k jednotlivým produktům zakoupil jejich aktualizaci (update softwaru) v celkové hodnotě 41 000 Kč.
Vzhledem k tomu, že jde o aktualizaci softwarových produktů a nejedná se o upgrade (vyšší verze softwaru), pak výdaje na update softwaru ve výši 41 000 Kč jsou považovány za opravu a jsou daňově uznatelným výdajem poplatníka.
Technické zhodnocení hmotného majetku
Technickým zhodnocením se podle § 33 odst. 1 ZDP rozumí výdaje na dokončené nástavby, přístavby a stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč. Technickým zhodnocením jsou i uvedené výdaje nepřesahující stanovenou částku, které poplatník na základě svého rozhodnutí neuplatní jako výdaj (náklad) podle § 24 odst. 2 písm. zb) ZDP. Technickým zhodnocením se stávají uvedené výdaje až okamžikem dokončení nástavby, přístavby, stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace majetku. Pojmy nástavba, přístavba a stavební úpravy jsou definovány v § 2 odst. 5 stavebního zákona, pojmy rekonstrukce a modernizace pak v § 33 odst. 3 a 4 ZDP:
-
nástavbou se rozumí změna dokončené stavby, kterou se stavba zvyšuje,
-
přístavbou se rozumí změna dokončené stavby, kterou se stavba půdorysně rozšiřuje a která je vzájemně provozně propojena s dosavadní stavbou,
-
stavebními úpravami rozumíme změny dokončené stavby, při nichž se zachovává vnější půdorysné i výškové ohraničení stavby (například přestavba, vestavba, změny vnitřního zařízení resp. vzhledu stavby); za stavební úpravy se považuje též zateplení pláště stavby,
-
rekonstrukcí rozumíme zásahy do majetku, které mají za následek změnu jeho účelu nebo jeho technických parametrů,
-
modernizací rozumíme rozšíření vybavenosti nebo použitelnosti majetku.
Pokud výdaje na dokončené nástavby, přístavby, stavební úpravy, rekonstrukce a modernizace jednotlivého majetku nepřesáhnou v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč, záleží na rozhodnutí daňového subjektu, zda půjde o technické zhodnocení, nebo zda výdaje poplatník zahrne do daňově uznatelných výdajů (nákladů).
Technickým zhodnocením jsou podle znění § 33 odst. 4 ZDP také výdaje podle § 33 odst. 1 ZDP, pokud je hradí budoucí nájemce na cizím hmotném majetku v průběhu jeho pořizování za podmínky, že se stane nájemcem tohoto hmotného majetku nebo jeho části, a vlastník hmotného majetku nezahrne výdaje vynaložené budoucím nájemcem do vstupní ceny.
Podle znění § 28 odst. 3 ZDP může technické zhodnocení hrazené nájemcem na najatém hmotném majetku na základě písemné smlouvy odpisovat nájemce, pokud není vstupní cena u odpisovatele hmotného majetku zvýšena o tyto výdaje. Při odpisování technického zhodnocení zatřídí nájemce technické zhodnocení do odpisové skupiny, ve které je zatříděn najatý hmotný majetek.
Jako příklad technického zhodnocení na nemovité věci si můžeme uvést výměnu kotle ústředního vytápění za výkonnější, zesílení elektroinstalace v objektu, instalaci žaluzií nebo mříží do oken budovy, rozšíření oken a dveří, zavedení těsnění do oken, změnu trasy vedení vody, elektrické energie, trubek ústředního vytápění resp. jejich zesílení, zateplení budovy polystyrénem. Modernizací u motorového vozidla bude například dovybavení automobilu o klimatizaci, tažné zařízení, radiopřijímač s DVD, bezpečnostní zabezpečení, střešní okénko. Pokud náklady na tyto činnosti převýší částku 40 000 Kč v jednom zdaňovacím období a u jednoho inventurního čísla hmotného majetku, půjde vždy o technické zhodnocení předmětného majetku.
Příklad 3
Podnikatel provede v roce 2014 v objektu provozovny zařazené v obchodním majetku následující práce:
a)
výměnu dřevěných oken za plastová o stejných rozměrech a se stejným počtem vrstev skel za částku 74 000 Kč,
b)
výměnu potrubí kanalizace v objektu za plastový rozvod o stejné dimenzi za částku 52 000 Kč,
c)
zesílení elektroinstalace v objektu za částku 39 900 Kč.
Podnikatel vede daňovou evidenci.
Práce pod bodem a) a b) spadají pod charakter opravy a to přesto, že se jedná o záměnu stávajícího materiálu za jiný. Podnikatel může za rok 2014 uplatnit tyto výdaje jako daňově uznatelné výdaje. Práce pod bodem c) jsou technickým zhodnocením, ale zesílení elektroinstalace nepřevýšilo částku 40 000 Kč, proto daňový subjekt může tuto částku zahrnout do daňově uznatelných výdajů.
Příklad 4
Podnikatel podniká ve dvou místnostech rodinného domku. Domek má vložen do obchodního majetku s tím, že uplatňuje poměrnou část jeho odpisů jako daňový výdaj. V roce 2014 provede na domku následující ainnosti:
-
zateplení domku polystyrenem s novými venkovními omítkami
-
provedení nových vnitřních omítek v celém domku.
Provedení nových vnitřních omítek je opravou, výdaje na tuto opravu může podnikatel uplatnit do daňových výdajů, pokud má celý objekt vložen do obchodního majetku a to v poměru výměry podlahové plochy místností využívaných k podnikání k celkové výměře podlahové plochy v rodinném domku.
Zateplení polystyrenem s následným provedením nové venkovní omítky však není opravou, ale jedná se o technické zhodnocení domku. Pokud částka na zateplení je vyšší než 40 000 Kč, zvýší podnikatel o tuto částku buď vstupní cenu (při rovnoměrném odpisování), nebo vstupní a zůstatkovou cenu (při zrychleném odpisování), pro účely odpisování objektu. Odpisy domku uplatní do daňových výdajů v poměru výměry podlahové plochy místností využívaných k podnikání k celkové výměře podlahové plochy v rodinném domku.
Příklad 5
Společnost s r. o. provede v průběhu roku 2014 modernizaci osobního automobilu pořízeného v roce 2011 a odpisovaného zrychleným způsobem:
-
v červnu vybaví automobil střešním okénkem za 15 000 Kč,
-
v srpnu doplní automobil o speciální zabezpečovací zařízení za 21 000 Kč,
-
v prosinci vybaví automobil vestavěným autorádiem s CD přehrávačem za 6 000 Kč.
Výše uvedené ceny jsou bez DPH.
Technickým zhodnocením se rozumí výdaje na dokončenou modernizaci majetku, pokud převýšily u jednotlivého majetku v úhrnu ve zdaňovacím období částku 40 000 Kč. Limit 40 000 Kč pro zařazení výdajů jako technické zhodnocení se tedy posuzuje u jednotlivého majetku v úhrnu za zdaňovací období. V daném případě celkové výdaje na modernizaci automobilu za rok 2014 převýšily hranici 40 000 Kč bez DPH, a proto se jedná o technické zhodnocení.
Příklad 6
Podnikatel vede daňovou evidenci a v roce 2014 si zakoupil starší počítač za 18 000 Kč. V tomtéž roce provede jeho modernizaci za částku 19 000 Kč.
Výdaj za pořízení počítače bude uplatněn jako daňově uznatelný výdaj roku 2014. Protože vynaložená částka na modernizaci počítače, uskutečněná v roce pořízení počítače, nepřevýšila limit 40 000 Kč pro technické zhodnocení majetku podle § 33 odst. 1 ZDP, lze i tento výdaj 19 000 Kč uplatnit jako daňově uznatelný výdaj roku 2014.
Závazné posouzení
Poplatník, který bude provádět, provádí nebo provedl zásah do majetku, může požádat podle znění § 33a ZDP příslušného správce daně o vydání rozhodnutí o závazném posouzení, zda je tento zásah do majetku technickým zhodnocením majetku podle znění § 32a odst. 6 a § 33 ZDP. Náležitosti žádosti poplatníka o vydání rozhodnutí o závazném posouzení jsou uvedeny v § 33a odst. 2 ZDP. Spolu s žádostí je poplatník povinen předložit správci daně:
-
doklad o vlastnictví posuzovaného majetku (v případě zásahu do posuzovaného majetku v nájmu i souhlas vlastníka posuzovaného majetku, popřípadě pronajímatele s předpokládanými zásahy),
-
dokumentaci v rozsahu umožňujícím posouzení, zda je zásah do posuzovaného majetku technickým zhodnocením (při zásahu do nemovité věci se jedná o stavební dokumentaci zachycující změny v nemovitosti).
Odpisování
Podle § 29 odst. 1 ZDP je součástí vstupní ceny hmotného majetku i technické zhodnocení provedené po uvedení věci do stavu způsobilého obvyklému užívání (s výjimkou technického zhodnocení provedeného na nemovité kulturní památce a na hmotném majetku vyloučeném z odpisování), nejpozději však v prvním roce odpisování.
Pokud účetní jednotka má stanoven v účetní směrnici pro zařazení pořízeného majetku jako dlouhodobý hmotný majetek limit nižší než 40 000 Kč, nejedná se při pořízení tohoto majetku z hlediska daňového o hmotný majetek. V tomto případě jsou dle § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP daňovým výdajem (nákladem) zaúčtované účetní odpisy. Pokud je na takovémto majetku provedeno technické zhodnocení, je nutno postupovat podle § 29 odst. 1 písm. f) ZDP. Zde se uvádí, že vstupní cenou hmotného majetku je hodnota technického zhodnocení dokončeného na hmotném majetku, jehož účetní odpisy jsou výdajem (nákladem) podle § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP, zvýšená o ocenění tohoto odpisovaného hmotného majetku; přitom odpisy pro účely ZDP lze uplatnit jen do výše vstupní ceny snížené o dosud uplatněné účetní odpisy hmotného majetku podle § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP.
V případě provedení technického zhodnocení na hmotném majetku, který je odpisován rovnoměrným způsobem, zvyšuje hodnota provedeného technického hodnocení vstupní cenu na tzv. zvýšenou vstupní cenu. Při rovnoměrném odpisování hmotného majetku s provedeným technickým zhodnocením ze zvýšené vstupní ceny hmotného majetku se stanoví odpisy tohoto majetku za dané zdaňovací období ve výši jedné setiny součinu jeho zvýšené vstupní ceny a přiřazené roční odpisové sazby platné pro zvýšenou vstupní cenu.
V případě provedení opakovaného technického zhodnocení v průběhu odpisování hmotného majetku rovnoměrným způsobem se při prvním technickém zhodnocení zvýší vstupní cena na zvýšenou vstupní cenu a použije se odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu. Při dalším technickém zhodnocení se již zvyšuje pouze zvýšená vstupní cena a použije se opět sazba pro zvýšenou vstupní cenu. Při každém novém technickém zhodnocení se použije vždy roční odpisová sazba pro zvýšenou vstupní cenu.
V případě provedení technického zhodnocení na hmotném majetku, který je odpisován zrychleným způsobem, zvyšuje hodnota provedeného technického hodnocení jednak vstupní cenu a současně i zůstatkovou cenu na tzv. zvýšenou zůstatkovou cenu příslušného majetku a to v tom zdaňovacím období, kdy je technické zhodnocení dokončeno a uvedeno do stavu způsobilého obvyklému užívání. Při zrychleném odpisování hmotného majetku s provedeným technickým zhodnocením (zůstatková cena zvýšená o technické zhodnocení) stanoví se odpisy:
-
v roce zvýšení zůstatkové ceny o hodnotu technického zhodnocení jako podíl dvojnásobku zvýšené zůstatkové ceny majetku a přiřazeného koeficientu zrychleného odpisování platného pro zvýšenou zůstatkovou cenu,
-
v dalších zdaňovacích obdobích jako podíl dvojnásobku zůstatkové ceny majetku a rozdílu mezi přiřazeným koeficientem zrychleného odpisování platným pro zvýšenou zůstatkovou cenu a počtem let, po které byl odpisován majetek ze zvýšené zůstatkové ceny.
V případě provedení opakovaného technického zhodnocení v průběhu odpisování hmotného majetku zrychleným způsobem se zvýší při prvním technickém zhodnocení o technické zhodnocení zůstatková cena v roce uvedení technického zhodnocení do užívání a pro výpočet odpisů použijeme koeficient pro zvýšenou zůstatkovou cenu. Při dalším technickém zhodnocení opět zvýšíme zůstatkovou cenu na zvýšenou zůstatkovou cenu a znovu použijeme pro stanovení odpisu koeficient pro zvýšenou zůstatkovou cenu. Při každém novém technickém zhodnocení se použije vždy koeficient pro zvýšenou zůstatkovou cenu.
Příklad 7
Společnost realizuje přístavbu provozní budovy v letech 2013 a 2014. Budova je odpisována od roku 2010 rovnoměrným způsobem ze vstupní ceny 3 500 000 Kč. V roce 2013 jsou vynaloženy náklady na přístavbu ve výši 1 050 000 Kč a v roce 2014 ve výši 389 000 Kč. K 20.7.2014 je přístavba dokončena a provedena
kolaudace
.Technickým zhodnocením se stává přístavba až při jejím dokončení, do data dokončení přístavby jsou náklady spojené s touto akcí účtovány na účtu 042-Pořízení dlouhodobého hmotného majetku. Po dokončení přístavby se přeúčtují v roce 2014 tyto náklady z účtu 042 na účet 021-Stavby.
Daňové řešení odpisů rovnoměrným způsobem při zařazení budovy do 5. odpisové skupiny bude následující:
I-----------I-----------------------------------------------I I Období I Výpočet odpisů v Kč I I-----------I-----------------------------------------------I I 2010 I 3 500 000 x 1,4 / 100 = 49 000 I I-----------I-----------------------------------------------I I 2011 I 3 500 000 x 3,4 / 100 = 119 000 I I-----------I-----------------------------------------------I I 2012 I 3 500 000 x 3,4 / 100 = 119 000 I I-----------I-----------------------------------------------I I 2013 I 3 500 000 x 3,4 / 100 = 119 000 I I-----------I-----------------------------------------------I I 2014 I (3 500 000 + 1 439 000) x 3,4 / 100 = 167 926 I I-----------I-----------------------------------------------I I 2015 atd. I 4 939 000 x 3,4 / 100 = 167 926 I I-----------I-----------------------------------------------I
Příklad 8
Společnost s r. o. odpisuje nákladní automobil od roku 2010 ze vstupní ceny 900 000 Kč. V roce 2014 provede na automobilu jeho modernizaci za částku 65 000 Kč.
Varianta rovnoměrného odpisování
Společnost je prvním vlastníkem hmotného majetku, proto uplatní zvýšený odpis v 1. roce odpisování dle § 31 odst. 1 písm. d) ZDP.
I--------I-----------------------------------------------I I Roky I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I 2010 I 900 000 x 21 / 100 = 189 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2011 I 900 000 x 19,75 / 100 = 177 750 I I--------I-----------------------------------------------I I 2012 I 900 000 x 19,75 / 100 = 177 750 I I--------I-----------------------------------------------I I 2013 I 900 000 x 19,75 / 100 = 177 750 I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I (900 000 + 65 000) x 20 / 100 = 193 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I 49 750 I I--------I-----------------------------------------------I I Celkem I 965 000 I I--------I-----------------------------------------------I
Varianta zrychleného odpisování
Společnost je prvním vlastníkem hmotného majetku, proto uplatní zvýšený odpis o 10% vstupní ceny v 1. roce odpisování dle § 32 odst. 2 písm. a) ZDP.
I--------I-----------------------------------------------I I Roky I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I I 900 000 / 5 = 180 000 I I I-----------------------------------------------I I 2010 I zvýšení o 10% vstupní ceny 90 000 I I I-----------------------------------------------I I I celkový odpis 270 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2011 I 2 x 630 000 / (6 - 1) = 252 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2012 I 2 x 378 000 / (6 - 2) = 189 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2013 I 2 x 189 000 / (6 - 3) = 126 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I 2 x (63 000 + 65 000) / 5 = 51 200 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I 2 x 76 800 / (5 - 1) = 38 400 I I--------I-----------------------------------------------I I 2016 I 2 x 38 400 / (5 - 2) = 25 600 I I--------I-----------------------------------------------I I 2017 I 2 x 12 800 / (5 - 3) = 12 800 I I--------I-----------------------------------------------I I Celkem I 965 000 I I--------I-----------------------------------------------I
V daném případě technické zhodnocení provedené v posledním roce odpisování nákladního automobilu prodloužilo dobu odpisování u rovnoměrného způsobu odpisování o 1 rok, zatímco u zrychleného odpisování o 3 roky oproti době odpisování majetku bez technického zhodnocení.
Příklad 9
Podnikatel zakoupil v září roku 2013 počítač za pořizovací cenu 26 000 Kč. Podnikatel vede dobrovolně účetnictví a ve směrnici pro vedení účetnictví má stanovenu hranici 25 000 Kč pro zařazení majetku jako dlouhodobý hmotný majetek a v odpisovém plánu je uvedena doba odpisování tohoto druhu dlouhodobého hmotného majetku 36 měsíců. V dubnu 2014 je provedena modernizace počítače za 41 000 Kč.
Počítač je v roce 2013 zařazen v účetnictví jako dlouhodobý hmotný majetek a jsou účtovány od září do prosince roku 2013 jeho účetní odpisy ve výši:
26 000 Kč / 36 měsíců = 722,22 Kč/měsíc,
celkem 2 889 Kč za rok 2013.
Tyto účetní odpisy může podnikatel v souladu se zněním § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP uplatnit ve zdaňovacím období roku 2013 jako daňový náklad.
S odvoláním na znění § 29 odst. 1 písm. f) ZDP bude podnikatel počínaje rokem 2014 uplatňovat daňové odpisy vypočítané ze vstupní ceny hmotného majetku, která je součtem hodnoty technického zhodnocení dokončeného na hmotném majetku, jehož účetní odpisy jsou daňovým nákladem podle § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP, a ocenění tohoto odpisovaného hmotného majetku; přitom odpisy pro účely ZDP lze uplatnit jen do výše vstupní ceny snížené o dosud uplatněné účetní odpisy hmotného majetku podle § 24 odst. 2 písm. v) bod 1 ZDP.
Na základě výše uvedeného bude uplatněn následující daňový odpis provedeného technického zhodnocení při zvolení způsobu rovnoměrného odpisování:
I--------I-----------------------------------------------I I Období I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I (26 000 + 41 000) x 20 / 100 = 13 400 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I 67 000 x 40 / 100 = 26 800 I I--------I-----------------------------------------------I I 2016 I 23 911 I I--------I-----------------------------------------------I
Ve zdaňovacím období roku 2014 již nelze uplatnit účetní odpis jako daňový výdaj. Daňový odpis je vypočten ze vstupní ceny počítače a jeho technického zhodnocení, tj. z částky (26 000 + 41 000) = 69 000 Kč. V posledním roce daňového odpisování (rok 2016) však nebude uplatněn vypočtený daňový odpis ze vstupní ceny 67 000 Kč ve výši 26 800 Kč, ale pouze částka 23 911 Kč. Daňové odpisy lze uplatnit dle § 29 odst. 1 písm. f) ZDP jen do výše vstupní ceny snížené o dosud uplatněné účetní odpisy jako daňový výdaj, tj. do částky (67 000 - 2 889 = 64 111 Kč).
Příklad 10
Podnikatel zakoupil v roce 2009 osobní automobil za pořizovací cenu 480 000 Kč a uplatňoval odpisy po dobu 5 let, tj. naposledy v roce 2013. V roce 2014 provede modernizaci vozidla ve výši 56 000 Kč.
Varianta rovnoměrného odpisování
Technické zhodnocení provedené v roce 2014 na již odepsaném automobilu zvýší vstupní cenu a bude odpisováno ze zvýšené vstupní ceny (osobní automobil je zařazen do 2. odpisové skupiny):
Odpis v roce 2014 činí (480 000 + 56 000) x 20 / 100 = = 107 200 Kč
Vzhledem k tomu, že možný daňový odpis je vyšší než hodnota technického zhodnocení, zahrne podnikatel v roce 2014 celé technické zhodnocení ve výši 56 000 Kč formou jeho odpisu do daňových výdajů.
Varianta zrychleného odpisování
Technické zhodnocení provedené v roce 2014 zvýší zůstatkovou cenu a bude odpisováno koeficientem ze zvýšené zůstatkové ceny. Zůstatková cena je nulová.
I--------I-----------------------------------------------I I Období I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I 2 x (0 + 56 000) / 5 = 22 400 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I 2 x 33 600 / (5 - 1) = 16 800 I I--------I-----------------------------------------------I I 2016 I 2 x 16 800 / (5 - 2) = 11 200 I I--------I-----------------------------------------------I I 2017 I 2 x 5 600 / (5 - 3) = 5 600 I I--------I-----------------------------------------------I
Pro poplatníka (platí to bez ohledu na to, zda vede účetnictví anebo vede daňovou evidenci), který hodlá v budoucnu po odepsání příslušného hmotného majetku dále hmotný majetek užívat (neprodat jej, nevyřadit ho z evidence resp. z obchodního majetku) a provádět na něm technické zhodnocení po skončení jeho odpisování, je výhodnější majetek od samého počátku po jeho pořízení odpisovat rovnoměrným způsobem.
Příklad 11
Na nákladním automobilu zařazeném do obchodního majetku v roce 2012 o vstupní ceně 800 000 Kč je provedeno technické zhodnocení ve 3. roce užívání ve výši 60 000 Kč a ve 4. roce užívání ve výši 50 000 Kč.
Varianta rovnoměrného odpisování
Podnikatel je prvním vlastníkem hmotného majetku, proto uplatní zvýšený odpis v 1. roce odpisování dle § 31 odst. 1 písm. d) ZDP.
I--------I-----------------------------------------------I I Období I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I 2012 I 800 000 x 21 / 100 = 168 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2013 I 800 000 x 19,75 / 100 = 158 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I (800 000 + 60 000) x 20 / 100 = 172 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I (860 000 + 50 000) x 20 / 100 = 182 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2016 I 910 000 x 20 / 100 = 182 000 2017 48 000 I I--------I-----------------------------------------------I
V roce 2017 bude uplatněna výše odpisu 48 000 Kč, protože lze odpisovat pouze do výše zvýšené vstupní ceny.
Varianta zrychleného odpisování
Podnikatel je prvním vlastníkem hmotného majetku, proto uplatní zvýšený odpis o 10% vstupní ceny v 1. roce odpisování dle § 32 odst. 2 písm. a) ZDP.
I--------I-----------------------------------------------I I Období I Výpočet odpisů v Kč I I--------I-----------------------------------------------I I 2012 I 800 000 / 5 + (800 000 x 0,10) = 240 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2013 I 2 x 560 000 / (6 - 1) = 224 000 I I--------I-----------------------------------------------I I 2014 I 2 x (336 000 + 60 000) / 5 = 158 400 I I--------I-----------------------------------------------I I 2015 I 2 x (237 600 + 50 000) / 5 = 115 040 I I--------I-----------------------------------------------I I 2016 I 2 x 172 560 / (5 - 1) = 86 280 I I--------I-----------------------------------------------I I 2017 I 2 x 86 280 / (5 - 2) = 57 520 I I--------I-----------------------------------------------I I 2018 I 2 x 28 760 / (5 - 3) = 28 760 I I--------I-----------------------------------------------I
Z výše uvedeného vyplývá, že opakované technické zhodnocení při odpisování zrychleným způsobem prodloužilo v našem případě dobu odpisování déle než u odpisování rovnoměrným způsobem.