Účinky spojené se zahájením insolvenčního řízení a správa daní

Má-li správce daně daňové dlužníky, jejichž finanční situace není zrovna nejrůžovější, pravidelný monitoring insolvenčního rejstříku se mu více než vyplatí. Insolvenční rejstřík by proto měl být sledován denně a správce daně by měl na tuto činnost v rámci vymáhacího oddělení vyčlenit eventuálně i tzv. více než „půl pracovní síly“, aby zejména problémoví dlužníci byli z hlediska možného iniciování zahájení insolvenčního řízení včas podchyceni. Vzhledem k povaze a významu insolvenčního rejstříku při plnění jeho informativní funkce je nezbytné vykládat zjištěné nedostatky jeho fungování způsobem, jenž nebude chyby ve fungování veřejné správy (o jejíž informační systém jde) přičítat k tíži osob, jímž má takový systém spolehlivě sloužit. Prokázal-li věřitel, že insolvenční rejstřík, byť po skončení lhůty k přihlášení pohledávek, vykazoval vadu při vyhledávání dlužníka podle obchodní firmy, pak je na insolvenčním soudu opatřit si spolehlivé skutkové podklady pro závěr, že takové vady zde dozajista nebylo v době rozhodné pro přihlašování pohledávek možné nalézt. Jinak řečeno, podá-li uživatel insolvenčního rejstříku jako informačního systému veřejné správy spolehlivý důkaz o tom, že tento systém v určitém čase nefungoval řádně, je na soudu, aby podal důkaz o tom, že v dřívější (pro zachování práv uživatele systému rozhodné) době insolvenční rejstřík takovou chybou zatížen nebyl. Za řádné fungování informačního systému veřejné správy totiž odpovídá jeho správce a ten je (má být) nejen povinen, ale (na rozdíl od pouhého uživatele takového systému) též schopen, řádné fungování systému doložit. K této problematice se již vyjadřoval i Nejvyšší soud ČR - viz např. rozhodnutí NS ČR sp.zn. 29 NSČR 35/2010 ze dne 27. 9. 2011. Z toho tedy plyne, že uživatel insolvenčního rejstříku je zpravidla v dobré víře ve správnost údajů v něm obsažených a je věcí soudu, aby prokázal opak.

Pokud je dlužníkem podán insolvenční návrh, spojuje zákon č. 182/2006 Sb., o úpadku a způsobech jeho řešení, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „IZ“), s touto skutečností následující účinky vyjádřené v jeho § 109. Z pohledu činnosti správce daně a dalších správních orgánů má toto ustanovení na samotnou správu daní zejména níže uvedené dopady.

Podle § 109 odst. 1 písm. b) IZ platí, že právo na uspokojení ze zajištění, které se týká majetku ve vlastnictví dlužníka nebo majetku náležejícího do majetkové podstaty, lze uplatnit a nově nabýt jen za podmínek stanovených tímto zákonem. Toto platí i pro zřízení soudcovského zástavního práva na nemovitostech, které bylo navrženo po zahájení insolvenčního řízení. Zřídí-li tedy správce daně zástavní právo k majetku daňového subjektu v úpadku k zajištění jím neuhrazené daně poté, co byl podán návrh za zahájení insolvenčního řízení, nemůže správce daně v případě, že bude následně vydáno rozhodnutí o úpadku, uplatňovat v insolvenčním řízení nárok na uspokojení ze zajištění dle § 166 a násl. IZ. Takovéto zástavní právo je bezesporu zřízeno platně, avšak s ohledem na účinky spojené se zahájením insolvenčního řízení a jeho následným průběhem, který se projeví i ve formě zjištění úpadku dlužníka, nebude moci toto zástavní právo plnit funkci zajišťovací a uhrazovací¹.

Ke vztahu ustanovení § 109 odst. 1 písm. b) a § 248 odst. 2 IZ lze v této souvislosti doplnit, že první z označených ustanovení pouze „nedovoluje nabytí“ a „uplatnění“ zajištění v insolvenčním řízení, kdežto (pozdější) prohlášení konkursu na majetek dlužníka činí takto „nabytá“ zajištění neúčinnými v rovině práva hmotného (nedovoluje jejich prosazení ani mimo rámec insolvenčního řízení). Ustanovení § 248 odst. 2 IZ je nadto nezbytnou pojistkou pro případy, kdy sounáležitost majetku postiženého takto „nabytým“ zajištěním k majetkové podstatě dlužníka je rozpoznatelná nebo je založena (např. pravomocným výsledkem sporu o odpůrčí žalobě podané insolvenčním správcem) až v pozdějších fázích insolvenčního řízení - viz citace z rozhodnutí NS ČR sp.zn. 29 NSČR 16/2011 ze dne 30. 11. 2011. K tomu dále viz např. i rozhodnutí KSBR 38 INS 190/2008,² VSOL 351/2009-B-45, v němž Vrchní soud v Olomouci mimo jiné dospěl k závěru, že

Bude-li tedy správce daně nebo kterýkoli jiný věřitel usilovat o účinné zajištění své pohledávky, měl by tak činit vždy poté, co se dostatečně přesvědčí o tom, že ohledně majetku jeho dlužníka nebylo zahájeno insolvenční řízení. Pouhé zahájení insolvenčního řízení, včetně účinků s ním spojených by nemělo vést zcela k závěru, že vydání rozhodnutí o zřízení zástavního práva musí být vždy zcela mimo účinek, tj. že nepovede k naplnění funkce zajišťovací a uhrazovací, nicméně do doby, než soud rozhodne o insolvenčním návrhu, tedy do doby, než např. soud vydá rozhodnutí o úpadku, je pozice takovéhoto věřitele více než nejistá co se možnosti uplatnit nárok ze zajištění týče.

Dalším z významných účinků spojených se zahájením insolvenčního řízení je ten, který definuje § 109 odst. 1 písm. c) IZ. Podle tohoto ustanovení pak platí, že výkon rozhodnutí či exekuci, která by postihovala majetek ve vlastnictví dlužníka, jakož i jiný majetek, který náleží do majetkové podstaty, lze nařídit, ale nelze jej provést. Bylo-li tedy zahájeno insolvenční řízení, je možno i nadále nařídit výkon rozhodnutí, který postihuje majetek ve vlastnictví dlužníka nebo jiný majetek náležející do majetkové podstaty, nelze ho však provést, přičemž tento účinek nastává okamžikem (dnem, hodinou a minutou) zveřejnění vyhlášky, kterou soud oznamuje zahájení insolvenčního řízení v insolvenčním rejstříku. Stejný právní následek je spojen s účinky prohlášení úpadku a s prohlášením konkursu, byl-li určen jako způsob řešení dlužníkova úpadku2. Výjimku z této koncepce představuje možnost domáhat se zaplacení pohledávek za majetkovou podstatou a jim na roveň postavených v průběhu insolvenčního řízení a v případě reorganizace, resp. situace popsané v § 360 IZ. S ohledem na zákaz postihovat exekucí po zahájení insolvenčního řízení majetek, který náleží do majetkové podstaty, třeba připomenout, že ustanovení § 206 odst. 1 a 2 IZ uvádí příkladný výčet složení aktiv tvořících majetkovou podstatu. Skutečnost, že jde o výčet neúplný, lze zdůraznit tím, že kromě uvedených věcí mohou majetkovou podstatu tvořit dále jakékoli hodnoty, u nichž to není zákonem vyloučeno a jsou majetkem dlužníka, a příp. též v ustanovení § 205 odst. 4 IZ zmiňovaná aktiva, která jsou zahrnuta do majetkové podstaty a pohlíží se na ně jako na majetek dlužníka přesto, že jde o majetek třetích osob³.

nemůže být provedena podle § 109 odst. 1 písm. c) IZ poté, kdy bylo zahájeno insolvenční řízení (anebo podle § 267 odst. 1 IZ prohlášením konkursu). Byla-li by i přes to provedena, je exekuční orgán povinen do majetkové podstaty vydat insolvenčnímu správci podle § 206 IZ všechny věci a práva, které zajistil. Pokud v případě vedené dle exekučního řádu exekutor majetek dlužníka v úpadku již v exekuci zpeněžil (v dražbě) a má výtěžek na svém účtu a dosud jej nepředal oprávněnému, přiznává mu § 46 odst. 6 exekučního řádu právo zajistit z výtěžku náklady odpovídající rozsahu zpeněženého majetku. V takovém případě exekutor vydá usnesení, ve výroku kterého rozhodne, že se insolvenčnímu správci vydává výtěžek ve stanovené výši, neboť náklady činí stanovenou výši. V odůvodnění usnesení uvede exekutor výši dosaženého výtěžku ze všech způsobů a výpočet nákladů dle vyhlášky č. 330/2001 Sb. Usnesení se doručí oprávněnému, povinnému a insolvenčnímu správci, neboť se týká práv k majetkové podstatě. Proti usnesení je přípustné odvolání. K tomu viz např. rozhodnutí sp. zn. 20 Cdo 3845/2011 ze dne 24. 1. 2012. Možnost jisté formy „započtení“ exekučních nákladů na vydávaný výtěžek z má však jen soudní exekutor a nikoli třeba správce daně.

V souvislosti s tím nutno odkázat na skutečnost, že bylo-li proti usnesení o udělení příklepu podáno odvolání a dříve než o něm bylo rozhodnuto, bylo zahájeno insolvenční řízení dlužníka, a rozhodnutí o příklepu tak nenabylo právní moci, jsou nemovitosti, které byly předmětem nedobrovolné dražby, zahrnuty do majetkové podstaty oprávněně. Z ustanovení § 109 odst. 1 písm. c) IZ vyplývá, že i po zahájení insolvenčního řízení lze výkon rozhodnutí nařídit, nelze jej však provést. Použití § 267 odst. 2 IZ, který podle odvolacího soudu brání nařízení , není v dané věci na místě. Toto ustanovení se předně vztahuje k fázi insolvenčního řízení, kdy jako způsob úpadku byl zvolen konkurs. Ale ani prohlášení konkursu na majetek povinného nařízení výkonu rozhodnutí či nebrání, opět jej však nelze provést. Ustanovení § 267 odst. 2 IZ pak upravuje zvláštní případy, kdy i po prohlášení konkursu lze výkon rozhodnutí či exekuci nařídit i provést - k tomu viz např. rozhodnutí NS ČR sp. zn. 20 Cdo 4397/2008 ze dne 20. 10. 2010. S možností exekuci nařídit, avšak ji neprovádět ostatně počítá i § 243 odst. 1 DŘ, přičemž v tomto případě se i přímo výslovně počítá s výjimkou zakotvenou v § 360 IZ pro účely reorganizace.

Nutno dále poznamenat, že bude-li úpadek dlužníka řešen konkursem, platí, že po prohlášení konkursu na majetek povinného již dlužník povinného nesmí vyplatit oprávněnému jinou peněžitou pohledávku přikázanou oprávněnému ve smyslu § 312 a násl. občanského soudního řádu (dále jen „OSŘ“). Plnění, které dlužník povinného poskytl oprávněnému na základě pravomocně nařízeného výkonu rozhodnutí v době po prohlášení konkursu na majetek povinného, je plněním bez právního důvodu, k jehož vymožení je aktivně věcně legitimován dlužník povinného, nikoli povinný nebo správce konkursní podstaty povinného, neboť takovým plněním dlužníkův dluh vůči povinnému (úpadci) nezaniká - viz i závěry v Rc 42/2003. Tyto závěry se obdobně prosadí i ve vztahu k výkonu rozhodnutí přikázáním pohledávky z účtu u peněžního ústavu dle § 303 a násl. OSŘ. Skutečnost, že výkon rozhodnutí provádí odepsáním peněžních prostředků z účtu dlužníka banka, zde není rozhodující - viz např. z rozhodnutí sp.zn. NS ČR 29 Cdo 936/2009 ze dne 20. 5. 2010.

Je-li tedy zahájeno insolvenční řízení na majetek dlužníka, měl by správce poté, co zjistí tuto skutečnost, minimálně do doby, než bude rozhodnuto o úpadku, dle § 181 odst. 1 DŘ odložit nařízenou daňovou exekuci⁴, a to právě s ohledem na účinky spojené se zahájením insolvenčního řízení dle § 109 IZ. Pokud by správce daně takto z různých důvodů nejednal a v exekuci pokračoval, vystavuje se možnému riziku, že bude muset vracet případně nejen plnění z bezdůvodného obohacení dle závěrů obsažených např. v Rc 42/2003, ale taktéž s ohledem na nesprávný úřední postup a v rozporu se zákazem definovaným v ust. § 109 odst. 1 písm. c) IZ může dojít ke vzniku škody. Jak dodává NS ČR ve svém rozhodnutí sp.zn. 29 Cdo 3213/2009 ze dne 31. 8. 2011

Vzhledem k tomu, že výše uvedené rozhodnutí Nejvyššího soudu postihuje situaci před nabytím účinnosti IZ, tj. do 31. 12. 2007, kdy nebyl věřiteli k dispozici ještě např. již vícekrát zmíněný insolvenční rejstřík, bylo by promítnutí závěrů z tohoto soudního rozhodnutí do dnešních podmínek o to tvrdší a nesprávný úřední postup by byl v daném kontextu zcela nezpochybnitelný, resp. bez větších potíží prokazatelný.

Z výše uvedeného tedy dostatečně plyne, že od okamžiku zveřejnění vyhlášky o zahájení insolvenčního řízení v insolvenčním rejstříku dopadají tyto účinky spojené se zákazem provedení jak na probíhající řízení, tak na nově zahajovaná řízení. Z pohledu praxe se za provedení „považuje až vyplacení výtěžku oprávněnému“. Smyslem této právní úpravy je naložit s majetkem dlužníka tak, že bude zhodnocen, resp. použit ve prospěch věřitelů podle zásad zakotvených v IZ. Díky této koncepci se pak výtěžek z nedokončených exekucí dlužníkovi bez dalšího nevydává a věřitel - tedy i správce daně je nucen vyčkat na další průběh insolvenčního řízení. V důsledku toho se pak často ozývají z praxe názory, které volají po tom, aby tyto účinky byly alespoň posunuty až k okamžiku, kdy soud vydává rozhodnutí o úpadku, tedy úpadek dlužníka je postaven najisto. Takto to ostatně bylo zakomponováno v původní právní úpravě v ZKV, resp. v jeho ustanovení § 14 odst. 1 písm. e). Po dobu trvání této jisté formy nejistoty nemůže např. zaměstnavatel provádět srážky z příjmů anebo např. banka blokuje platby došlé na účet, ale není oprávněna je komukoli vyplácet, resp. převádět na jiný účet. K této problematice se např. již blíže vyjádřil i Nejvyšší správní soud ve svém rozsudku sp. zn. 1 Afs 137/2008-111, kde je tato situace poměrně dobře monitorována i z pohledu judikatury.

Není-li rozhodnuto o úpadku, ale insolvenční návrh je dle § 142 IZ buď zamítnut, zamítnut pro nedostatek majetku, odmítnut, nebo je insolvenční řízení zastaveno, může probíhat dále, a to v zásadě od okamžiku zveřejnění rozhodnutí insolvenčního soudu (prvoinstančního) v insolvenčním rejstříku, ledaže v daném rozhodnutí soud posunul zánik účinků až na právní moc daného rozhodnutí.

Bude-li rozhodnuto o úpadku, je víc než pravděpodobné, že peníze nedostane oprávněný - tedy ani správce daně, je-li v pozici exekučního orgánu, který vydal exekuční příkaz. Nutno ovšem zdůraznit, že nejistota ohledně možnosti vést či nevést dále exekuci trvá i nadále, přesněji řečeno do doby, než soud rozhodne o způsobu řešení úpadku. O tom a dalších souvislostech však až někdy příště.