Základem daně z příjmů fyzických osob se rozumí podle § 5 odst. 1 ZDP částka, o kterou příjmy plynoucí poplatníkovi ve zdaňovacím období přesahují výdaje prokazatelně vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, pokud není pro jednotlivé druhy příjmů podle § 6 až 10 zákona stanoveno jinak. Zdaňovacím obdobím u fyzické osoby je vždy kalendářní rok. Do základu daně se nezahrnují příjmy osvobozené od daně a příjmy, pro které se uplatní zvláštní sazba daně podle § 36 ze samostatného základu daně.
Základ daně z příjmů u podnikající fyzické osoby
Ing.
Ivan
Macháček
Pokud má poplatník daně z příjmů fyzických osob souběžně příjmy uvedené v § 6 až 10 zákona, je základem daně součet dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů.
Dílčím základem daně z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti jsou
podle § 7 odst. 3 ZDP příjmy z podnikání a jiné samostatné výdělečné činnosti snížené o výdaje vynaložené na jejich dosažení, zajištění a udržení, které jsou uplatněny prokazatelným způsobem anebo jsou uplatňovány procentem z příjmů; daňovým výdajem však není pojistné na sociální pojištění a na zdravotní pojištění hrazené poplatníkem za sebe sama. Pokud poplatník s příjmy dle § 7 odst. 1 písm. a) nebo b), který vede povinně nebo dobrovolně účetnictví, uplatní jako účetní období hospodářský rok, je dílčím základem daně rozdíl mezi příjmy a výdaji za ukončený hospodářský rok.V případě, že podle účetnictví, nebo podle daňové evidence, resp. podle záznamů o příjmech a výdajích přesáhnou výdaje dosažené příjmy uvedené v § 7 a 9 ZDP, je rozdíl daňovou ztrátou, o kterou se sníží úhrn dílčích základů daně zjištěných podle jednotlivých druhů příjmů uvedených v § 7 až 10 zákona. Pokud tuto daňovou ztrátu nebo její část nelze uplatnit v příslušném zdaňovacím období, ve kterém vznikla, může ji poplatník odečíst od úhrnu dílčích základů daně podle § 7 až 10 v následujících pěti zdaňovacích obdobích.
Další vymezení základu daně nalezneme v ustanovení § 23 ZDP
, které se vztahuje jak na poplatníky daně z příjmů fyzických, tak na poplatníky daně z příjmů právnických osob. Zde se v odst. 1 říká, že základem daně je rozdíl, o který příjmy, s výjimkou příjmů, které nejsou předmětem daně a příjmů osvobozených od daně, převyšují výdaje (náklady), a to při respektování jejich věcné a časové souvislosti v daném zdaňovacím období.Pro zjištění základu daně se podle § 23 odst. 2 ZDP vychází:
a)
u poplatníků, kteří vedou účetnictví
, z výsledku hospodaření (zisk nebo ztráta), a to vždy bez vlivu Mezinárodních účetních standardů. Poplatník, který sestavuje účetní závěrku podle Mezinárodních účetních standardů upravených právem ES, pro účely zákona o daních z příjmů použije ke zjištění výsledku hospodaření a pro stanovení dalších údajů rozhodných pro stanovení základu daně zvláštní právní předpis, kterým je vyhláška č. 500/2002 Sb. U poplatníků, kteří odpisují majetek metodou komponentního odpisování, se vychází pro zjištění základu daně z výsledku hospodaření bez vlivu této účetní metody odpisování,b)
u poplatníků, kteří nevedou účetnictví (vedou daňovou evidenci nebo uplatňují výdaje procentem z příjmů) z rozdílu mezi příjmy a výdaji.
Příklady úpravy základu daně
V ustanovení § 5 a 23 ZDP je uveden postup úpravy základu daně z příjmů. Přitom úpravy obsažené v § 5 se týkají výlučně poplatníků daně z příjmů fyzických osob, zatímco úpravy obsažené v § 23 se vztahují na poplatníky daně z příjmů fyzických i právnických osob. V následujícím textu si uvedeme vybrané případy úpravy základu daně podnikající fyzické osoby.
Úprava základu daně podle § 5 odst. 6 ZDP
O vrácený příjem, který byl zahrnut poplatníkem do základu daně, resp. dílčího základu daně v předchozích zdaňovacích obdobích, se sníží příjmy (výnosy) anebo se zvýší výdaje (náklady) ve zdaňovacím období, ve kterém k jeho vrácení došlo, a to za předpokladu, že pro jeho vrácení existuje právní důvod a vrácení příjmů není zachyceno v účetnictví nebo v daňové evidenci poplatníka při zjištění základu daně, resp. dílčího základu daně podle § 7 a 9 ZDP.
Obdobným způsobem se postupuje v případě výdajů (nákladů) uplatněných jako daňové výdaje při nedodržení stanovených podmínek pro jejich uplatnění jako výdaje (náklady) na dosažení, zajištění a udržení příjmů.
Úprava základu daně podle § 5 odst. 7 ZDP
U poplatníka s příjmy podle § 7 a 9 ZDP se přihlédne i k zásobám pořízeným v kalendářním roce předcházejícím roku, v němž poplatník zahájil činnost
, nebo k zásobám získaným z dědictví po zůstaviteli, který měl příjmy podle § 7 nebo 9, pokud bude dědic pokračovat v činnosti zůstavitele nejpozději do šesti měsíců po jeho smrti. Totéž platí obdobně i pro jiné nezbytně vynaložené výdaje spojené se zahájením činnosti.Úprava základu daně podle § 5 odst. 8 ZDP
Toto ustanovení zákona obsahuje postup při přechodu z vedení na účetnictví na daňovou evidenci a postup při přechodu z vedení daňové evidence na vedení účetnictví.
Úprava základu daně při přechodu z vedení účetnictví na daňovou evidenci
vychází ze znění přílohy č. 2 k ZDP:*
Pohledávky a závazky za kalendářní rok (hospodářský rok), v němž poplatník vedl účetnictví, které budou proplaceny v kalendářním období, kdy poplatník vede daňovou evidenci, se vyloučí ze základu daně kalendářního roku, ve kterém poplatník vede daňovou evidenci, přičemž
pohledávky sníží základ daně a závazky zvýší základ daně.
Tento postup se nevztahuje na příjmy, které jsou od daně osvobozeny nebo se nezahrnují do základu daně nebo nejsou předmětem daně, a dále se nevztahuje na výdaje, které nejsou výdaji na dosažení, zajištění a udržení příjmů. *
Stav zásob
a cenin za kalendářní (hospodářský) rok, ve kterém poplatník vedl účetnictví, sníží základ daně
z příjmů v kalendářním roce, ve kterém poplatník vede daňovou evidenci.*
Zůstatky účtů časového rozlišení v aktivech rozvahy a poskytnuté zálohy (s výjimkou nájemného při finančním pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku a s výjimkou záloh na pořízení hmotného majetku) a dále zůstatky dohadných účtů aktivních
sníží základ
daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájí vedení daňové evidence.*
Zůstatky účtů časového rozlišení v pasivech rozvahy a přijaté zálohy, dále zůstatky účtů opravných položek k pohledávkám, vytvořeným podle zákona o rezervách a dále zůstatky dohadných účtů pasivních
zvýší základ
daně v kalendářním roce, ve kterém poplatník zahájil vedení daňové evidence.Příklad 1
Podnikatel přechází od 1. 1. 2011 z vedení účetnictví na daňovou evidenci. K 31. 12. 2010 má v účetnictví uvedeny neuhrazené pohledávky ve výši 65 000 Kč a neuhrazené závazky vůči dodavatelům služeb ve výši 115 000 Kč. K úhradě pohledávek a závazků dojde v roce 2011.
Řešení
Podnikatel bude v daňovém přiznání za rok 2011 vycházet z vedení daňové evidence a upraví základ daně následovně:
*
Snížení základu daně roku 2011 o částku neuhrazených pohledávek k 31. 12. 2010, tedy o částku 65 000 Kč, přičemž v roce 2011 je zdanitelným příjmem v rámci vedení daňové evidence výše uhrazených pohledávek 65 000 Kč.
*
Zvýšení základu daně roku 2011 o hodnotu neuhrazených závazků evidovaných k 31. 12. 2010, tedy o částku 115 000 Kč, přičemž daňově uznatelným výdajem roku 2011 v rámci vedení daňové evidence je výše uhrazených závazků 115 000 Kč.
Úprava základu daně při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví
vychází ze znění přílohy č. 3 k ZDP, kde je uvedena úprava základu daně ve zdaňovacím období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví:*
Základ daně se zvýší
o hodnotu zásob a cenin, o hodnotu poskytnutých záloh s výjimkou záloh na hmotný majetek, o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem. Základ daně se však nezvýší o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, jedná-li se o pohledávky, které v době vedení daňové evidence byly za dlužníkem uvedeným v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP.*
Základ daně se sníží
o hodnotu přijatých záloh, o hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů.U osob, které nejsou plátcem DPH, se za hodnotu pohledávek a závazků považuje jejich jmenovitá hodnota. U osob, které jsou plátcem DPH, se hodnotou závazku rozumí jeho hodnota bez DPH; byl-li uplatněn odpočet DPH, hodnotou pohledávky se rozumí její hodnota bez DPH, byla-li splněna daňová povinnost na výstupu.
Ke zmírnění daňového dopadu zvýšení základu daně z příjmů podle přílohy č. 3 k ZDP za zdaňovací období, ve kterém bylo zahájeno vedení účetnictví, ustanovení § 23 odst. 14 ZDP umožňuje při přechodu z daňové evidence na vedení účetnictví u poplatníka s příjmy podle § 7 ZDP
hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník evidoval v době zahájení vedení účetnictví, zahrnout do základu daně buď jednorázově v době zahájení vedení účetnictví, nebo postupně po devět následujících zdaňovacích období, počínaje zdaňovacím obdobím zahájení vedení účetnictví
.Ukončí-li nebo přeruší-li poplatník činnost nebo ukončí-li vedení účetnictví, nebo vloží-li pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo družstva, anebo změní-li způsob uplatňování výdajů podle § 24 na uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7 před uplynutím doby zahrnování zásob a pohledávek do základu daně, zvýší poplatník ve zdaňovacím období, ve kterém byla činnost ukončena nebo přerušena nebo ve kterém bylo ukončeno vedení účetnictví, nebo ve kterém vložil pohledávky nebo zásoby do obchodní společnosti nebo družstva, anebo ve kterém uplatňoval výdaje podle § 24 před změnou uplatňování výdajů podle § 7 odst. 7, základ daně o hodnotu zásob a pohledávek, které poplatník dosud nezahrnul do základu daně.
Postup uvedený v § 23 odst. 14 ZDP však nemůže využít poplatník, který nevede daňovou evidenci, ale vede záznamy o příjmech a evidenci pohledávek a výdaje uplatňuje procentem z příjmů a od následujícího zdaňovacího období zahájí vedení účetnictví.
Na tohoto poplatníka se vztahuje postup uvedený v § 23 odst. 8 ZDP.Příklad 2
Podnikatel přechází od 1. 1. 2011 z vedení daňové evidence na vedení účetnictví a to z důvodu překročení obratu ve smyslu § 1 odst. 2 písm. e) zákona o účetnictví za rok 2009. Na základě provedené inventarizace vykázal v rámci daňové evidence k 31. 12. 2010 zásoby ve výši 95 000 Kč a nezaplacené závazky dodavateli za provedené opravy ve výši 50 000 Kč.
Řešení
Podnikatel bude vycházet v daňovém přiznání za zdaňovací období roku 2011 z výsledku hospodaření z vedení účetnictví za rok 2011. Podnikatel se např. rozhodne upravit základ daně jednorázově v roce 2011. Mimoúčetně v daňovém přiznání upraví základ daně následovně:
*
zvýšení základu daně o 95 000 Kč,
*
snížení základu daně o 50 000 Kč.
Podnikatel se však může například rozhodnout, že za zdaňovací období roku 2011 zvýší základ daně pouze o částku 50 000 Kč zásob a sníží základ daně o nezaplacené závazky 50 000 Kč, takže úprava základu daně z příjmů bude v tomto zdaňovacím období daňově neutrální. O zbývající výši zásob 45 000 Kč pak bude zvyšovat postupně dle svého rozhodnutí základ daně v následujících zdaňovacích obdobích, nejpozději do roku 2019.
Úprava základu daně podle § 5 odst. 10 písm. b) ZDP
Rozdíl mezi příjmy a výdaji se u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zvyšuje o hodnotu záloh, které jsou výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů, uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7, který nevede účetnictví a výdaje uplatňuje podle § 24 ZDP, poplatníkovi, který je spojenou osobou ve smyslu § 23 odst. 7 ZDP a který vede účetnictví. Toto neplatí u záloh z titulu nájemného u finančního pronájmu s následnou koupí najaté věci, nedošlo-li k vyúčtování celkového závazku v tom zdaňovacím období, ve kterém byly zálohy uhrazeny.
Na tuto úpravu navazuje znění § 5 odst. 11 ZDP, podle kterého se rozdíl mezi příjmy a výdaji snižuje o hodnotu záloh, uhrazených poplatníkem s příjmy podle § 7, který nevede účetnictví a výdaje uplatňuje podle § 24, poplatníkovi, který je spojenou osobou a vede účetnictví, o které se zvýšil základ daně podle § 5 odst. 10 ZDP, ve zdaňovacím období, ve kterém byl vyúčtován celkový závazek.
Příklad 3
Fyzická osoba podniká jako OSVČ a vede daňovou evidenci. V prosinci 2011 zaplatí na základě faktury zálohu na zakoupení materiálu ve výši 25 000 Kč svému otci-podnikateli, který vede účetnictví. K dodání a vlastní fakturaci materiálu dojde až v lednu 2012.
Řešení
V daném případě se jedná podle § 23 odst. 7 ZDP o spojené osoby a o vztah podnikatele, který vede daňovou evidenci a výdaje uplatňuje podle § 24 zákona, se subjektem, který vede účetnictví. V daňovém přiznání za rok 2011 musí podnikatel provést zvýšení základu daně o částku 25 000 Kč. Zaplacenou zálohu může zahrnout do daňových výdajů roku 2012 při obdržení faktury za dodaný materiál.
Úprava základu daně podle § 23 odst. 3 ZDP
V tomto ustanovení zákona jsou:
*
pod písm. a) uvedeny případy, kdy je nutno výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji zvýšit,
*
pod písm. b) případy, kdy se výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji snižuje,
*
pod písm. c) případy, kdy lze výsledek hospodaření nebo rozdíl mezi příjmy a výdaji snížit.
Příklad 4
Podnikatel, který vede účetnictví, má v účetnictví zaevidován závazek vůči dodavateli za provedení opravy v provozovně podnikatele ve výši 58 000 Kč. Závazek je k 31. 12. 2011 evidován 39 měsíců po jeho splatnosti a podnikatel jej uhradí v roce 2012.
Řešení
Na podnikatele se vztahuje ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bod 12 ZDP. Poplatník při přijetí služby částku 58 000 Kč uplatnil v účetnictví jako náklad (účtová třída 51), který byl součástí výsledku hospodaření a tím i základu daně z příjmů. Protože tento závazek evidovaný v rámci účtové třídy 32 nebyl do konce roku 2011 uhrazen a od jeho splatnosti uplynulo k 31. 12. 2011 již více než 36 měsíců, musí poplatník zvýšit základ daně v daňovém přiznání za rok 2011 o částku 58 000 Kč. V případě, že podnikatel závazek uhradí v roce 2012, bude si moci podle znění § 23 odst. 3 písm. c) bod 6 snížit základ daně v roce 2012 o uhrazenou částku závazku.
Příklad 5
Fyzická osoba podnikající ve stavební výrobě, vede účetnictví a zaměstnává čtyři pracovníky. Zaměstnavatel neodvedl do 31. 1. 2012 pojistné na sociální a zdravotní pojištění za měsíc listopad a prosinec 2011, které srazil zaměstnancům, a rovněž tak neodvedl pojistné, které je povinen platit sám z titulu zaměstnávání zaměstnanců. Pojistné z roku 2011 odvede až v měsíci únor 2012. Na účtové skupině 52 má k 31. 12. 2011 uvedeno pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené ze zákona zaměstnavatelem za měsíc listopad a prosinec 2011 a neodvedené do 31. 1. 2012 ve výši 48 800 Kč. Na účtu účtové skupiny 33 má zaúčtován závazek ze sociálního a zdravotního pojištění, které bylo sražené zaměstnancům za měsíc listopad a prosinec 2011 a neodvedené zaměstnavatelem do 31. 1. 2012 ve výši 15 800 Kč.
Řešení
Podle znění § 23 odst. 3 písm. a) bod 5 ZDP částky pojistného na sociální a zdravotní pojištění sražené zaměstnancům zaměstnavatelem, který vede účetnictví, a neodvedené do 31. 1. 2012 zvyšují výsledek hospodaření při jeho transformaci na základ daně. V našem případě se jedná o částku 15 800 Kč.
Obdobně podle znění § 24 odst. 2 písm. f) ZDP je pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené povinně zaměstnavatelem daňovým výdajem u zaměstnavatelů, kteří vedou účetnictví, jen pokud pojistné bylo zaplaceno nejpozději do konce měsíce následujícího po uplynutí zdaňovacího období. V našem případě se jedná o částku 48 800 Kč. Proto musí podnikatel při transformaci výsledku hospodaření na základ daně zvýšit tento účetní výsledek o částku 48 800 Kč.
Příklad 6
Podnikatel uzavřel leasingovou smlouvu na finanční pronájem osobního automobilu. Smlouva je uzavřena ve smyslu § 24 odst. 15 ZDP na 24 měsíců s předáním vozidla do užívání dnem 1. 6. 2009. Leasingová společnost uplatňuje u vozidla mimořádné odpisy dle § 30a ZDP. Hodnota leasingové smlouvy činí 456 000 Kč, přičemž nájemce hradí rovnoměrné měsíční splátky ve výši 19 000 Kč. Kupní cena sjednána ve výši 1 000 Kč. Po ukončení leasingové smlouvy v roce 2011 se podnikatel rozhodl automobil nezařadit do svého obchodního majetku, ale využívat ho jen pro soukromé účely.
Řešení
Podnikatel v průběhu trvání leasingové smlouvy uplatní následující nájemné v daňových výdajích:
+------------------+---------------------------+---------------------------------+ | Zdaňovací období | Zaplacené nájemné | Nájemné v daňových výdajích | +------------------+---------------------------+---------------------------------+ | 2009 | 7 x 19 000 = 133 000 Kč | 456 000 / 24 x 7 = 133 000 Kč | | 2010 | 12 x 19 000 = 228 000 Kč | 456 000 / 24 x 12 = 228 000 Kč | | 2011 | 5 x 19 000 = 95 000 Kč | 0 Kč | | Celkem | 456 000 Kč | 361 000 Kč | +------------------+---------------------------+---------------------------------+
Daňová uznatelnost nájemného u finančního pronájmu s následnou koupí najatého hmotného majetku odpisovaného u pronajímatele podle § 30a ZDP vychází z ustanovení § 24 odst. 15 ZDP. Protože podnikatel nezahrne po skončení finančního pronájmu automobil do obchodního majetku, porušil podmínku daňové účinnosti nájemného dle § 24 odst. 15 písm. c) ZDP, a tento postup má následující daňové dopady:
*
za zdaňovací období roku 2011 nezahrne do daňových výdajů žádné nájemné,
*
v daňovém přiznání za rok 2011 zvýší ve smyslu znění § 5 odst. 6 ZDP základ daně z příjmů o část nájemného uplatněnou jako daňový výdaj v letech 2009-2010, tj. poplatník zvýší základ daně z příjmů o částku 361 000 Kč.
Příklad 7
Podnikatel uzavřel leasingovou smlouvu na pronájem osobního automobilu s jeho přenecháním nájemci ve stavu způsobilém k užívání k 1. 5. 2009. Doba trvání leasingové smlouvy je 54 měsíců, první zvýšená splátku nájemného činí 80 000 Kč, rovnoměrné měsíční splátky nájemného činí 13 000 Kč. Celková hodnota leasingové smlouvy činí 769 000 Kč. K datu 31. 10. 2011 byla leasingová smlouva na základě dohody mezi nájemcem a leasingovou společností předčasně ukončena a automobil podnikatel odkoupil za sjednanou cenu 350 000 Kč. Vstupní cena automobilu u pronajímatele činí 650 000 Kč.
Řešení
Nájemce zaplatil za období od 1. 5. 2009 do 31. 10. 2011:
80 000 Kč + 29 x 13 000 Kč = 457 000 Kč.
Daňově uznatelné nájemné činí na 1 kalendářní měsíc částku:
769 000 Kč / 54 = 14 240,74 Kč/měsíc.
Jako daňový výdaj může podnikatel uplatnit poměrnou část nájemného připadající ze sjednané doby nájmu na skutečnou dobu nájmu:
*
zdaňovací období roku 2009 8 měsíců nájemné 113 926 Kč,
*
zdaňovací období roku 2010 12 měsíců nájemné 170 889 Kč,
*
zdaňovací období roku 2011 10 měsíců nájemné 142 407 Kč,
*
daňově uznatelné nájemné celkem 427 222 Kč.
Nájemné zahrnuté do daňových výdajů může zůstat jako daňový výdaj pouze za předpokladu, že bude dodržena podmínka kupní ceny podle § 24 odst. 5 písm. a) ZDP. Za tím účelem nutno určit zůstatkovou cenu při rovnoměrném odpisování automobilu u pronajímatele:
+-----------------+------------------------------------------+ | Období | Výše odpisu | +-----------------+------------------------------------------+ | 2009 | 650 000 x 11 / 100 = 71 500 Kč | | 2010 | 650 000 x 22,25 / 100 = 144 625 Kč | | 2011 | 0,5 x 650 000 x 22,25 / 100 = 72 313 Kč | | Zůstatková cena | 361 562 Kč | +-----------------+------------------------------------------+
Vzhledem k tomu, že kupní cena byla sjednána na 350 000 Kč, je tato kupní cena nižší než vypočtená zůstatková cena automobilu u pronajímatele při rovnoměrném odpisování. Na podnikatele se vztahuje ustanovení § 23 odst. 3 písm. a) bod 3 ZDP. Proto se uplatněné nájemné stává daňově neuznatelným. Podnikatel musí v daňovém přiznání za rok 2011 zvýšit základ daně o uplatněné nájemné v daňových výdajích roku 2009 a 2010 ve výši 284 815 Kč a současně nemůže uplatnit do daňových výdajů v roce 2011 žádnou poměrnou část nájemného.
V souladu se zněním § 29 odst. 1 písm. a) ZDP může podnikatel do vstupní ceny odkoupeného automobilu zahrnout kromě kupní ceny i veškeré nájemné uhrazené nájemcem do data ukončení smlouvy, které nebylo daňovým výdajem.
Úprava základu daně podle § 23 odst. 7 ZDP
Při obchodu mezi spojenými osobami je nutno respektovat znění § 23 odst. 7 ZDP.
Spojenými osobami se rozumí kapitálově spojené osoby a jinak spojené osoby, jejichž vymezení nalezneme v tomto ustanovení zákona. Liší-li se ceny sjednané mezi spojenými osobami od cen, které by byly sjednány mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, a není-li tento rozdíl uspokojivě doložen, upraví správce daně základ daně poplatníka o zjištěný rozdíl; nelze-li určit cenu, která by byla sjednávána mezi nezávislými osobami v běžných obchodních vztazích za stejných nebo obdobných podmínek, použije se cena zjištěná podle zákona o oceňování majetku. V případě, kdy sjednaná výše úroků u půjčky a úvěru mezi spojenými osobami je nižší, než by byla cena sjednaná mezi nezávislými osobami, a věřitelem je poplatník uvedený v § 2 odst. 3 nebo v § 17 odst. 4 (daňový nerezident České republiky) nebo je věřitelem společník nebo člen družstva uvedený v § 2 odst. 2 a § 17 odst. 3 (daňový rezident České republiky), ustanovení se nepoužije.Úprava základu daně podle § 23 písm. b) ZDP
Poplatník daně z příjmů z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti se může i v závěru zdaňovacího období rozhodnout, že namísto uplatnění výdajů vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmu prokazatelným způsobem na základě příslušných dokladů přejde na uplatnění paušálních výdajů procentem z příjmů podle § 7 odst. 7 ZDP, pokud je to pro něho v příslušném zdaňovacím období výhodnější.
Pokud se poplatník rozhodne, že namísto prokazatelných výdajů je pro něj výhodnější přejít na stanovení výdajů formou paušálu, vztahuje se na něj úprava základu daně dle § 23 odst. 8 písm. b) ZDP.
Základ daně je nutno upravit za zdaňovací období předcházející zdaňovanému období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo a to:a)
u poplatníků, kteří vedou účetnictví:
*
zvýšení základu daně o zůstatky vytvořených rezerv a opravných položek vytvořených podle zákona č. 593/1992 Sb., záloh, výnosů příštích období a výdajů příštích období,
*
snížení základu daně o příjmy příštích období a náklady příštích období,
*
nájemné u finančního leasingu lze do základu daně zahrnout pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období;
b)
u poplatníků, kteří vedou daňovou evidenci:
*
zvýšení základu daně o hodnotu pohledávek, které by při úhradě byly zdanitelným příjmem, s výjimkou pohledávek uvedených v § 24 odst. 2 písm. y) ZDP a zaplacených záloh, dále o zůstatky vytvořených rezerv dle zákona č. 593/1992 Sb., a o cenu nespotřebovaných zásob,
*
snížení základu daně o hodnotu závazků, které by při úhradě byly výdajem na dosažení, zajištění a udržení příjmů, s výjimkou přijatých záloh,
*
nájemné u finančního leasingu lze do základu daně zahrnout pouze v poměrné výši připadající ze sjednané doby na příslušné zdaňovací období.
Příklad 8
Podnikatel vede daňovou evidenci a při sestavení daňového přiznání za rok 2011 se rozhodne přejít od roku 2011 z prokazování výdajů na uplatnění výdajů procentem z příjmů. Ke dni 31. 12. 2010 vykázal v daňové evidenci neuhrazené pohledávky za poskytnuté služby výši 62 000 Kč, nezaplacené závazky za obdržené služby ve výši 42 000 Kč a výši zůstatku rezerv na opravu nemovitosti zařazené v obchodním majetku 57 000 Kč.
Řešení
Na poplatníka se vztahuje znění § 23 odst. 8 písm. b) ZDP a musí formou dodatečného daňového přiznání za rok 2010 upravit základ daně z příjmů roku 2010 následovně:
*
zvýšení základu daně o výši pohledávek 62 000 Kč a o zůstatek rezerv na opravu 57 000 Kč,
*
snížení základu daně o výši závazků 42 000 Kč.
Ve smyslu znění § 23 odst. 8 ZDP poplatník v tomto případě není v prodlení, jestliže podal dodatečné daňové přiznání za rok 2010 a zaplatí daň nejpozději do dne, kdy je povinen podat daňové přiznání k dani za zdaňovací období, ve kterém ke změně uplatňování výdajů došlo (tedy do 2. 4. 2012).