Změny sazeb daně od 1. 1. 2012 a od 1. 1. 2013

Tyto změny jsou obsaženy ve vládním návrhu novely zákona o DPH (sněmovní tisk 377, senátní tisk 181), k datu zpracování článku je tento návrh zařazen na program pléna Poslanecké sněmovny, které začalo dne 25. 10. 2011, kam se vrátil zpět k opakovanému hlasování poté, co byl dne 7. 10. 2011 zamítnut Senátem. Text návrhu a průběh projednávání je možné nalézt na adrese www.psp.cz nebo www.senat.cz. Dne 6. 11. 2011 Poslanecká sněmovna znovu hlasovala o návrhu zamítnutém Senátem a setrvala na návrhu, který schválila dne 2. 9. 2011. Schválený návrh zákona je v současné době předložen k podpisu prezidentovi republiky, následně bude zveřejněn ve Sbírce zákonů.

Vláda předložila tento návrh jako součást přípravy důchodové reformy a návrh obsahuje kromě změn v zákoně o DPH i změny zákona o daních z příjmů, rozpočtových pravidel, zákona o rozpočtovém určení daní a změnu zákona o územních finančních orgánech.

Hlavními a nejdůležitějšími změnami zákona o DPH jsou postupné změny sazeb daně, a to nejprve od 1. 1. 2012, tj. zvýšení snížené sazby z 10 % na 14 % a následně zavedení jednotné sazby daně 17,5 % od 1. 1. 2013 včetně souvisejících změn řady dalších ustanovení zákona, které se vztahují k sazbám daně a přechodných ustanovení k jednotlivým datům změn sazeb. Novela totiž obsahuje jak změny k 1. 1. 2012, tak změny k 1. 1. 2013 i přechodná ustanovení k oběma datům.

K tomuto datu se tedy, jak již bylo uvedeno výše, zvýší snížená sazba daně z 10 % na 14 %, základní sazba daně se však nezmění, zůstane ve výši 20 %.

Protože zůstane zachován systém dvou sazeb daně, nezmění se žádné z ustanovení, které stanovuje použití snížené sazby daně pro zboží nebo služby, ani žádné ustanovení, které se sníženou nebo základní sazbou, popř. s oběma sazbami souvisí. Zůstane tak od 1. 1. 2012 v platnosti beze změny jak příloha č. 1 (zboží se sníženou sazbou), tak příloha č. 2 (služby se sníženou sazbou), i § 48 a 48a, které stanovují podmínky pro použití snížené sazby při poskytnutí stavebně montážních prací spojených se změnou dokončené stavby bytového domu, rodinného domu a bytu včetně příslušenství, stejně tak i při poskytnutí stavebních a montážních prací spojených s výstavbou stavby pro sociální bydlení a změnou dokončené stavby pro sociální bydlení včetně příslušenství.

Beze změny budou také od 1. 1. 2012 dále platit ustanovení určující podle § 47 možnost uplatnění snížené sazby daně, např. u tepla a chladu a u dovozu uměleckých děl, sběratelských předmětů a starožitností uvedených v příloze č. 4 k zákonu. Mezi navazující ustanovení zákona o DPH, která se nezmění k 1. 1. 2012 patří např. ta ustanovení, která berou v úvahu existenci dvou sazeb daně v § 36 - Základ daně a v § 37 - Výpočet daně u dodání zboží, převodu nemovitostí a poskytnutí služby. Zůstane zachován i § 47a, podle kterého bude moci nadále jakákoliv osoba požádat Generální finanční ředitelství o vydání rozhodnutí o závazném posouzení o zařazení zdanitelného plnění do správné sazby daně.

Použití správné sazby od data účinnosti novely zahrnuje v podstatě tři oblasti.

Výše uvedenou situaci ve vztahu k období let 2011 a 2012 řeší bod 3 přechodných ustanovení novely, který obdobně jako v předcházejících novelách zákona o DPH, které se týkaly změn sazeb, umožňuje plátcům, aby u plnění podléhajících snížené sazbě daně, tedy v roce 2011 a 2012 při dodání vody, při poskytnutí služby spojené s odváděním a čištěním, případně zneškodňováním odpadních vod a při dodání tepla nebo chladu, v případě, že tzv. zúčtovací období zahrnuje jak část roku 2011, tak část roku 2012, určili spotřebu samostatně za tato dvě časová období tak, že rozdělí celé zúčtovací období na část připadající do roku 2011 a na část připadající do roku 2012.

Toto rozdělení jednoho zúčtovacího období lze provést buď na základě odečtu z měřícího zařízení k 31. 12. 2011, nebo na základě propočtu, je-li odečet z měřících zařízení proveden až po tomto dni. Plátce pak může uplatnit u spotřeby za část zúčtovacího období připadající do roku 2011 sníženou sazbu 10 % a u spotřeby připadající do roku 2012 sníženou sazbu v nové výši, tj. 14 %.

Vypořádání záloh přijatých před účinností novely (tedy do 31. 12. 2011), pokud jejich přijetím vznikla povinnost přiznat daň k datu uskutečnění zdanitelného plnění, které nastane po 1. 1. 2012, řeší bod 6 přechodných ustanovení novely. Nastane-li takový případ, plátce k datu uskutečnění zdanitelného plnění, které nastane počínaje dnem 1. 1. 2012, určí základ daně pro výpočet daně podle § 37 odst. 3 zákona o DPH, tedy jako rozdíl mezi základem daně (sjednanou cenou) a součtem základů daně použitých při výpočtu a přiznání daně z přijatých úplat (záloh) nebo z rozdílu mezi úplatou, kterou má plátce za zdanitelné plnění dostat, a úplatami přijatými před uskutečněním zdanitelného plnění.

U záloh přijatých do 31. 12. 2011 plátce přiznal daň ve výši platné sazby daně (snížené sazby 10 %), jestliže ke dni uskutečnění zdanitelného plnění po 1. 1. 2012 vznikne rozdíl mezi celkovou (sjednanou) cenou za zdanitelné plnění a součtem základů, z nichž byla přiznána daň při přijetí záloh, nedoplatek, základem daně bude pouze tento rozdíl a plátce použije již sníženou sazbu daně platnou od 1. 1. 2012 (14 %). Přitom částka daně přiznaná a zaplacená z úplaty (zálohy) přijaté do 31. 12. 2011 se již k datu uskutečnění zdanitelného plnění po 1. 1. 2012 nemění.

Zatímco v případě nedoplatku vzniklého k datu uskutečnění zdanitelného plnění, je zdanění novou výší sazby daně jednoznačné, určité problémy nastávají v případě, že vznikne k datu uskutečnění zdanitelného plnění přeplatek. Ten může vzniknout čistě ze zálohy přijaté po datu 1. 1. 2012, takže snížení daně s použitím sazby 14 % je logické a odpovídající (vrací se částka, která byla zdaněna stejnou sazbou jako při přijetí zálohy), problém je v případě, kdy přeplatek vznikne ze zálohy přijaté do konce roku 2011, kdy byla použita k přiznání a zaplacení daně sazba původní, tj. 10 %, nebo dokonce pokud část rozdílu vznikla jak ze zálohy přijaté do konce roku 2011, tak částečně i ze zálohy přijaté po 1. 1. 2012. Logické je, že přeplatek by se z hlediska daně měl vypořádat vždy tou sazbou, která byla použita k přiznání a zaplacení daně ze zálohy.

Ke dni 1. 1. 2013 bude tedy zavedena místo dvou sazeb DPH pouze jedna sazba daně, a to ve výši 17,5 %. Tato změna bude mít vliv na buď zrušení, nebo změnu všech ustanovení zákona o DPH, ve kterých je odkaz na dvě sazby daně, popř. odkaz na použití snížené popř. základní sazby daně (např. řada odstavců v § 47 - Sazby daně, dále v § 36 - Základ daně a v § 37 - Výpočet daně u dodání zboží, převodu nemovitostí a poskytnutí služby). Se zavedením jednotné sazby daně budou zrušeny přílohy č. 1 a č. 2, které obsahují seznam zboží a služeb podléhajících snížené sazbě daně, dále budou zrušeny např. § 48 a 48a k uplatnění snížené sazby DPH u stavebně montážních prací u staveb pro bydlení a staveb pro sociální bydlení. Dále bude také ke stejnému datu zrušen § 47a - Závazné posouzení správnosti zařazení zdanitelného plnění z hlediska sazby daně, protože bude již používána pouze jedna sazba daně.

Obdobně jako k datu 1. 1. 2012, také k datu 1. 1. 2013 novela obsahuje několik přechodných ustanovení.

U plnění, která do 31. 12. 2012 budou podléhat snížené sazbě daně, bude platit bod 4 přechodných ustanovení, který obdobně jako bod 3 přechodných ustanovení novely ve vztahu k datu 1. 1. 2012 umožní plátcům, aby při dodání vody, při poskytnutí služby spojené s odváděním a čištěním, případně zneškodňováním odpadních vod a při dodání tepla nebo chladu stanovili spotřebu samostatně za období spadající do roku 2012 a samostatně do roku 2013, a to opět buď na základě odečtu z měřících zařízení k 31. 12. 2012, nebo na základě propočtu, bude-li odečet z měřících zařízení proveden až po tomto dni.

Plátce pak uplatní u spotřeby roku 2012 sníženou sazbu 14 % a u spotřeby roku 2013 již jednotnou sazbu daně ve výši 17,5 %.

Specifickým přechodným ustanovením pro přechod z roku 2012 na rok 2013 je bod 5, který řeší to, že při dodání elektřiny, plynu a při poskytnutí telekomunikačních služeb, přepravy a distribuci plynu, přenosu a distribuci elektřiny pro tato plnění platí v současnosti základní sazba daně 20 % a tato sazba se změní (sníží) až od 1. 1. 2013 na sazbu 17,5 %. Toto přechodné ustanovení má obdobný cíl jako při dodání vody, při poskytnutí služby spojené s odváděním a čištěním, případně zneškodňováním odpadních vod a při dodání tepla nebo chladu, kdy novela umožňuje samostatné stanovení spotřeby podle období jednotlivých let (2011, 2012 a 2013) a použití sazby daně platné v konkrétním časovém období. Smyslem je zdanit spotřebu u plnění podléhajících základní sazbě daně za období spadající do roku 2012 sazbou 20 % a spotřebu za období spadající do roku 2013 nižší jednotnou sazbou 17,5 %.

V přechodných ustanoveních týkajících se období od 1. 1. 2013 je zařazen také bod 7 řešící stejně jako v souvislosti se změnou (zvýšením) snížené sazby daně z 10 % na 14 % od 1. 1. 2012, i v souvislosti se zavedením jednotné sazby daně 17,5 % od 1. 1. 2013, stanovení základu daně v případě, kdy plátci daně vznikla povinnost přiznat daň z přijaté úplaty (zálohy) v době před účinností změny sazby, tj. do 31. 12. 2012. Obdobně jako při přechodu z roku 2011 na rok 2012, i při přechodu z roku 2012 na rok 2013 se k datu uskutečnění zdanitelného plnění, které nastane nejdříve dnem 1. 1. 2013 a později, stanoví základ daně pro výpočet daně podle § 37 odst. 3 zákona o DPH, tedy jako rozdíl mezi základem daně (sjednanou cenou) a součtem základů daně použitých při výpočtu a přiznání daně z přijatých úplat (záloh) nebo z rozdílu mezi úplatou, kterou má plátce za zdanitelné plnění dostat a úplatami přijatými před uskutečněním zdanitelného plnění. Plátce pak použije sazbu daně platnou ke dni uskutečnění zdanitelného plnění (17,5 %).

Se změnou sazeb daně, tedy se zavedením jednotné sazby 17,5 % od 1. 1. 2013, souvisí přechodné ustanovení v bodě 8, podle kterého všechna řízení o závazném posouzení, která byla zahájena podle § 47a zákona č. 235/2004 Sb., ve znění účinném před 1. lednem 2013, se dokončí podle dosavadních právních předpisů. I v období po 1. 1. 2013 může mít pro plátce význam zařazení zdanitelného plnění do správné sazby daně např. kvůli různým sporům apod. Pokud však nebude řízení podle § 47a zákona o DPH zahájeno do 31. 12. 2011, plátce podle znění zákona o DPH platného od 1. 1. 2013 již nebude mít možnost požádat o závazné posouzení správné sazby daně.

Novela obsahuje ještě několik desítek dalších změn v zákoně o DPH, které byly schváleny formou pozměňovacích návrhů v rámci 2. čtení v Poslanecké sněmovně. Jedná se o návrhy, u nichž bylo nutné, aby vstoupily v účinnost ještě od 1. 1. 2012. K těmto změnám se vrátím podrobněji v některém z dalších článků.

Jedná se např. o doplnění definice technického zhodnocení ve vazbě na zákon o daních z příjmů do § 4 odst. 3 písm. d). U oprav základu a výše daně podle § 42 a u opravných daňových dokladů podle § 45 jde např. o použití kurzu pro přepočet cizí měny na českou měnu v případě poskytnutí bonusu ve vztahu k více zdanitelným plněním, kdy bude možné použít buď kurz stanovený v § 4 odst. 4 nebo i kurz platný první pracovní den kalendářního roku, ve kterém vznikl důvod opravy, v § 45 odst. 2 se nově stanoví, že v případě, že na opravném daňovém dokladu nejsou uvedena evidenční čísla původních daňových dokladů, musí být na opravném daňovém dokladu ve vazbě na původní uskutečněná zdanitelná plnění uvedeno takové vymezení těchto plnění, aby souvislost mezi původním a opraveným zdanitelným plněním byla jednoznačně určitelná. Dále plátce na opravném daňovém dokladu uvede souhrnně rozdíly mezi opravenými a původními základy daně a tomu odpovídající částky daně za veškerá opravovaná zdanitelná plnění.

Změny v části zákona týkající se nároku na odpočet daně se např. týkají § 73, kde se v odstavci 1 doplňuje text, podle kterého při odpočtu daně, kterou plátce uplatnil v případě plnění podle § 13 odst. 4 písm. b), tj. u dlouhodobého majetku vytvořeného vlastní činností plátce, musí plátce daň přiznat a mít daňový doklad, pokud daňový doklad nemá, lze nárok prokázat jiným způsobem.

V § 77 se v novém odstavci 2 stanoví, co se rozumí použitím pro jiné účely, tedy případy, kdy plátce uplatnil původní odpočet daně v:

V tomto ustanovení není uvedeno, jak se postupuje při neuplatnění odpočtu daně, protože ze zákona o DPH má plátce možnost v rámci tříleté lhůty počínaje prvním dnem měsíce následujícího po zdaňovacím období, ve kterém nárok na odpočet vznikl, svůj nárok uplatnit bez vyrovnání daně podle § 77.

V § 78 odst. 3 a § 78a odst. 1 se doplňuje do ustanovení, které od 1. 4. 2011 stanovilo prodlouženou lhůtu pro úpravu odpočtu 10 let pro stavby, byty a nebytové prostory, že se tato lhůta týká i jejich technického zhodnocení.

V § 78a se ruší odstavec 6 a za § 78c se vkládá nový § 78d, který řeší podrobně postup pro případ, kdy dojde u dlouhodobého majetku ve lhůtě pro úpravu odpočtu daně k uskutečnění plnění dodání zboží, převodu nemovitosti nebo poskytnutí služby.

Zcela nově je do zákona o DPH doplněno ustanovení § 103, které se týká zajištění úhrady na nesplatnou nebo dosud nestanovenou daň, a v § 109 (Ručení za nezaplacenou daň) se v odst. 2 doplňuje, že příjemce zdanitelného plnění ručí také za nezaplacenou daň z tohoto plnění, pokud je úplata za toto plnění poskytnuta zcela nebo zčásti bezhotovostním převodem na účet vedený poskytovatelem platebních služeb mimo tuzemsko.

K některým těmto změnám (mimo změny sazeb DPH), které budou platit od 1. 1. 2012, se vztahují také přechodná ustanovení, a to: