Příspěvek se zaměřuje na opravy základu daně a opravy výše daně na výstupu podle § 42 a 43 zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty (dále jen „zákon o DPH“), a na změny, které jsou v dané problematice od 1. 4. 2011 v platnosti. Téma článku ovšem nevysvětluje problematiku tzv. skont a bonusů, o ní pojednáme samostatně až v příštím čísle časopisu.
Opravy základu daně a opravy výše daně podle § 42 a 43 zákona o DPH platného od 1. 4. 2011
Ing.
Veronika
Sobotková
daňový poradce
Obecně k opravě základu daně a opravě výše daně
V praxi se velmi často setkáváme s případy, kdy je třeba opravit základ daně nebo např. sazbu daně dříve uvedenou na daňovém dokladu. Za daných okolností pak aplikujeme ustanovení § 42 a 43 zákona o DPH, které byly od 1. 4. 2011 novelizovány zákonem č. 47/2011 Sb.
Pro úplnost připomeňme, že v rámci oblasti oprav základu daně a výše daně byl od 1. 4. 2011:
*
novelizován § 42 zákona o DPH, který řeší
opravy základu daně a výše daně
z důvodů převážně vyplývajících z dodavatelsko odběratelských vztahů nejen tuzemských, ale nyní přímo i zahraničních, tzn. situace, pokud dochází k vrácení zboží, vrácení úplaty atp.,*
Novelou zákona o DPH byly také zcela , které samostatně řešily opravu základu daně a výše daně při dovozu zboží, při poskytnutí služby osobou registrovanou k dani v jiném členském státě a zahraniční osobou, při pořízení zboží z jiného členského státu a při dodání zboží do jiného členského státu. Opravy základu daně a výše daně v uvedených případech se budou nyní řídit revidovaným § 42 zákona o DPH.
(dále jen „opravy“) se provádí v případě, že došlo k uskutečnění plnění, po kterém nastaly zákonné skutečnosti zakládající opravu provést. V žádném případě nelze opravy podle § 42 a 43 zákona o DPH provádět, pokud byl pouze omylem vystaven daňový doklad a k žádnému plnění nedošlo. Stejně tak se opravy dle zmíněných ustanovení nebudou uskutečňovat v případě, že došlo pouze k početní chybě při vystavování daňového dokladu. Za daných okolností pak není problém, aby byl nesprávný daňový doklad stornován a vystaven nový daňový doklad se správnými údaji nebo opraven přímo původní daňový doklad. Jestliže přijdeme na chybu v daňovém dokladu ještě před podáním řádného daňového přiznání k DPH, tím samozřejmě lépe, a nápravu je možné provést v řádném přiznání, nicméně, v opačném případě, pokud již přiznání k DPH podáno bylo, je třeba podat dodatečné daňové přiznání podle § 141 daňového řádu.
Mnohé z nás jistě napadá otázka, zda je nezbytné provádět opravy podle novelizovaných ustanovení § 42 a 43 zákona o DPH platných od 1. 4. 2011 i u
plnění, která nastala do 31. 3. 2011
. Nebo se budou opravy u těchto plnění řídit podle starých pravidel a budeme u nich vystavovat, jak jsme byly doposud zvyklí, dobropis a vrubopis? V této souvislosti je třeba si uvědomit, kdy nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy, na základě čehož určíme, jaký postup máme zvolit. Pakliže bude po 1. 4. 2011 např. vráceno zboží nebo dodatečně poskytnuta sleva u plnění, která nastala do 31. 3. 2011, pak je zřejmé, že skutečnosti rozhodné pro provedení opravy (vrácení zboží, poskytnutí slevy) nastaly až po novele zákona o DPH a je tedy nezbytné aplikovat novelizované znění § 42, resp. § 43 zákona o DPH. Není tedy důvod polemizovat nad tím, kdy nastalo původní plnění, zda před či po 1. 4. 2011, pro aplikaci správného znění zákona o DPH se v dané věci řídíme tím, kdy nastala zákonná skutečnost pro provedení opravy.Opravy základu daně a výše daně dle § 42 zákona o DPH
Pravidla pro opravy základu daně a výše daně jsou nově podle § 42 zákona o DPH pevně stanovena. Na rozdíl od dosavadní úpravy v zákoně o DPH, kdy měl plátce v některých případech možnost a v jiných povinnost opravu provést, se od 1. 4. 2011 striktně zavádí povinnost opravit základ daně nebo výši daně ve všech zákonem vymezených případech. Tzn., že jsme nyní vždy povinni opravu provést, ať už se jedná o snížení či zvýšení daňové povinnosti, možnost jakékoliv volby se vypouští. Připomeňme tedy, že opravu základu daně a výše daně musí plátce provést, pokud dojde podle § 42 odst. 1 zákona o DPH k:
*
zrušení nebo vrácení celého nebo části zdanitelného plnění,
*
snížení nebo zvýšení základu daně, ke kterému dojde po datu zdanitelného plnění,
*
vrácení spotřební daně podle § 40 odst. 2 zákona o DPH,
*
nedojde k dodání zboží nebo převodu nemovitosti podle § 13 odst. 3 písm. d) zákona o DPH (jedná se o finanční pronájem, který je z pohledu zákona o DPH dodáním zboží nebo převodem nemovitosti),
*
vrácení úplaty, ze které vznikla plátci daně ke dni jeho přijetí povinnost přiznat daň a jestliže se zdanitelné plnění neuskutečnilo,
*
pokud byla úplata, ze které vznikla plátci ke dni jejího přijetí povinnost přiznat daň použita na úhradu jiného plnění.
Dojde-li k některé z výše uvedených skutečností, je plátce povinen opravu provést. Oprava se pak provádí obvykle
prostřednictvím opravného daňového dokladu
, který je plátce povinen vystavit do 15 dnů ode dne zjištění skutečností rozhodných pro provedení takovéto opravy, pokud měl plátce povinnost vystavit řádný daňový doklad. Pokud tuto povinnost neměl, nevystavuje ani opravný daňový doklad a opravu provede pouze v daňové evidenci pro účely DPH.Je tedy zřejmé, že povinnost vystavení opravného daňového dokladu je vázaná na povinnost vystavení řádného daňového dokladu.
Víme ale, kdy máme povinnost vystavit daňový doklad?
Pokud budeme vycházet z § 26 odst. 1 zákona o DPH, kde se pojednává o vystavování daňových dokladů, dočteme se zde, že povinnost vystavit daňový doklad za uskutečněné zdanitelné plnění (případně přijetí úplaty) máme pouze k osobě povinné k dani (plátce či neplátce), nebo právnické osobě, která není založena nebo zřízena za účelem podnikání. Stejně tak i v případě, pokud dodáváme zboží osobě registrované k dani v jiném členském státě, anebo poskytujeme službu mimo tuzemsko, jsme povinni pro našeho odběratele vystavit daňový doklad (viz § 33 a 34 zákona o DPH).Jestliže budeme provádět opravu u zdanitelného plnění, které bylo určeno např.
pro občana (nepodnikatele)
, nemáme povinnost vystavit opravný daňový doklad, protože jsme neměli povinnost vystavit řádný daňový doklad podle § 26 odst. 1 zákona o DPH, a opravu stačí zaznamenat pouze v daňové evidenci (bez dokladu). V praxi bude ale obvykle v mnoha těchto případech vystaven jak daňový doklad, tak i opravný daňový doklad, což samozřejmě není chybou, vystaven být může. Oprava je pak považována za samostatné zdanitelné plnění, které se uvádí do běžného daňového přiznání a které se považuje dle § 42 odst. 3 zákona o DPH za uskutečněné nejpozději posledním dnem zdaňovacího období ve kterém:*
dochází opravou ke zvýšení daňové povinnosti
-pak je tímto posledním dnem den, ve kterém nastaly skutečnosti vedoucí k opravě, nebo*
dochází opravou ke snížení daňové povinnosti
- pak je tímto posledním dnem den, ve kterém osoba povinná k dani, nebo právnická osoba, která není zřízena za účelem podnikání, pro kterou se plnění uskutečnilo, anebo která poskytla úplatu, z níž vznikla povinnost přiznat daň, obdržela opravný daňový doklad.V mnohých případech se budeme
v praxi setkávat spíše s případy, kdy bude docházet ke snížení daňové povinnosti
. Pak musíme „čekat“, až nám bude opravný daňový doklad potvrzen jeho příjemcem a případně zaslán zpět potvrzený s datem přijetí na straně odběratele. Pozor ale, zde nastává změna, neboť nově je nyní nutné vystavit opravný daňový doklad i pro podnikatele neplátce daně (dříve se vystavoval daňový dobropis či vrubopis povinně pouze pro plátce daně), a tudíž nám musí být potvrzeno přijetí opravného daňové dokladu nejen od plátce, ale i od neplátce podnikatele či od neplátce právnické osoby, která nebyla zřízena za účelem podnikání (vyplývá z § 42 odst. 2 a 3 zákona o DPH). Což může být někdy velkým problémem, zejména u subjektů a obchodních partnerů, kteří nejsou ochotni v dané věci spolupracovat.Jestliže máme takovéhoto obchodního partnera, u kterého jsme si jisti, že by nám s velkou pravděpodobností přijetí opravného daňového dokladu v papírové formě nepotvrdil, pak je
vhodné
poslat mu jej poštou na dodejku (nikoliv obyčejně nebo pouze doporučeně). Anebo jej můžeme poslat elektronickými prostředky se zaručeným elektronickým podpisem či prostřednictvím elektronické výměny dat (tj. např. e-mailem se zaručeným elektronickým podpisem anebo do datové schránky). Pak se bude jednat o doklad vystavený v elektronické podobě, který je zároveň doručen elektronickými prostředky. Na místě je ale obezřetnost, neboť zákon o DPH v § 26 odst. 4 říká, že pokud chceme vystavovat doklady v elektronické podobě, musí s tím náš odběratel souhlasit. Pokud samozřejmě ale nespolupracuje, jen stěží z něj vymůžeme nějaký souhlas.V tuto chvíli se tedy nabízí otázka, zda je možné přistoupit k doručení opravného daňového dokladu v pdf či jiném souboru
prostřednictvím e-mailu bez zaručeného elektronického podpisu
. Tato problematika byla řešena i na Koordinačním výboru Komory daňových poradců České republiky, příspěvek č. 329/30.03.11, ve kterém poskytlo Generální finanční ředitelství uvedené stanovisko: „... Jedná se stále o doklad v papírové podobě, je pouze využit způsob doručení dokladu, a to elektronickými prostředky.. Nicméně lze připustit, při splnění obecných podmínek pro autenticitu dokladu, tuto další možnost doručení dokladu, a to z důvodu snížení administrativní zátěže. V diskutovaném případu to znamená, že pokud správce daně shledá u odběratele i u dodavatele shodné doklady, pak nebude zpochybňovat způsob doručení dokladu, tj. e-mailem. Generální finanční ředitelství však doporučuje, aby mezi vystavitelem dokladu a jeho příjemcem existovala dohoda o způsobu a pravidlech zasílání dokladů a pravidlech využívání softwaru pro jeho čtení a tisk.“
Na doručování tímto způsobem si dejme proto velký pozor, protože plátce, který opravu provádí, pak musí před správcem daně dokázat, že byl opravný daňový doklad doručen jeho příjemci.Nemáme-li ale povinnost vystavit opravný daňový doklad
, jak se v daňovém přiznání k DPH oprava vůbec projeví? Již jsme si uvedli, že plátce nevystavuje opravný daňový doklad, pokud neměl povinnost vystavit řádný daňový doklad, pouze zaznamená opravu v daňové evidenci pro účely DPH a to obvykle ke dni, kdy nastaly rozhodné skutečnosti opravu provést. Uvedené se bude týkat případů, kdy plátce poskytuje plnění nepodnikateli občanovi. (Poznámka: I když mu opravný daňový doklad přesto vystaví, nemusí čekat, až mu bude doručen.) Dále se uvedené dotkne například i situací, kdy bude plátce žádat o vrácení spotřební daně podle § 40 odst. 2 zákona o DPH. Pokud je pořizovateli, plátci daně v tuzemsku, vrácena spotřební daň zaplacená v jiném členském státě, ze kterého bylo zboží odesláno, nebo přepraveno, dodatečně po pořízení zboží z tohoto členského státu, provede pořizovatel ke dni vrácení spotřební daně opravu základu daně samostatně pouze v daňové evidenci (technicky lze provést v účetnictví přes interní doklady nebo v daňové evidenci v nepeněžním deníku) a nikoliv přes opravný daňový doklad (ten nemůže vystavit). Dalším příkladem pouhého záznamu opravy v daňové evidenci může být situace při pořízení zboží nebo přijetí služby od osoby registrované k dani z jiného členského státu.U
dodání zboží do jiného členského státu
Evropské unie podle § 64 zákona o DPH, u kterých budou nyní prováděny opravy základu daně a výše daně podle § 42 zákona o DPH, vystaví dodavatel, tuzemský plátce daně, opravný daňový doklad. Jelikož nebude prostřednictvím opravy docházet ke snížení daňové povinnosti a v podstatě ani k jejímu zvýšení, pouze ke změně hodnoty plnění, protože dodání zboží do jiného členského státu je osvobozeno od daně s nárokem na odpočet daně dle zmíněného § 64, provede plátce daně opravu „plnění“ ke dni, ke kterému nastaly rozhodné skutečnosti pro provedení opravy. Zde by ale oprava plnění neměla být odvislá od obdržení daňového dokladu protistranou, protože zde nedojde ke snížení daňové povinnosti. Opravy musí plátce promítnout samozřejmě i v souhrnném hlášení a případně ve výkazu pro INTRASTAT.Při dovozu zboží a přijetí služby
od osoby registrované k dani z jiného členského státu či od zahraniční osoby, kdy je plátce příjemcem plnění, je povinen opravy provést (provede zároveň opravu daně na vstupu i na výstupu), ovšem nebude vystavovat opravný daňový doklad, ale pouze provede opravu v daňové evidenci pro účely DPH, pokud mu doklad „o opravě“ jeho zahraniční dodavatel nevystaví. I zde se mohou opravy projevit v souhrnném hlášení a ve výkazu pro INTRASTAT.U
dovozu zboží
mají opravy základu daně a výše daně také za následek změnu základu pro vyměření cla nebo spotřební daně. Zde pak musí plátce daně, který opravu provádí, oznámit příslušnému celnímu orgánu důvody vedoucí k opravě základu daně a výše daně. V žádném případě nesmí plátce daně měnit a přepisovat údaje sám, pouze celní úřad je oprávněn údaje na celním dokladu opravit. Uvědomme si, že celní doklad je úředním dokladem, z něhož vstupují údaje do základu pro DPH, a který je rozhodnutím o ukončení celního řízení, proto jej nelze upravovat svévolně. S tím souvisí i opačná situace, kdy DPH vyměřuje celní orgán, ale je nesprávně uplatněn základ daně nebo sazba daně. Plátce daně pak musí nahlásit tuto skutečnost celnímu orgánu, který daň původně vyměřil a který je oprávněn opravu provést.Specifickou opravou základu daně a výše daně, která se poprvé objevila v zákoně o DPH v roce 2009, je oprava u tzv.
finančního pronájmu
, který je považován za dodání zboží [§ 13 odst. 3 písm. d) zákona o DPH]. I po dubnové novele zákona o DPH v letošním roce byl v podstatě princip opravy základu daně a výše daně u tohoto typu zdanitelného plnění zachován. Věnuje se mu celý § 42 odst. 6 zákona o DPH, a v podstatě je zde uvedena metodika postupu při opravě. Plátce tedy sníží výši daně o částku daně vypočítanou podle § 37 odst. 1 (tzv. výpočet „zdola“) ze základu stanoveného jako rozdíl mezi úplatou bez daně, která plátci náleží za celkové plnění, a částkou bez daně, která plátci náleží do data předčasného ukončení smlouvy.Stále platí, že u oprav základu daně a výše daně se vždy uplatní
sazba daně
, která byla platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění. A jestliže provádíme opravu zdanitelného plnění v cizí měně
, tak pro přepočet na českou měnu se použije kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou a platný pro osobu provádějící přepočet ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění. Opravu základu daně a výše daně lze pak provést nejpozději do 3 let
od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního zdanitelného plnění. Nezapomeňme také na fakt, že plátce daně, který je příjemcem zdanitelného plnění, musí v případě opravy základu daně a výše daně dle § 42 zákona o DPH opravit nárok na odpočet daně (viz § 74 zákona o DPH).Příklad 1
Oprava při vrácení zboží
Plátce daně A dodal svému odběrateli, plátci B, v dubnu 2011 materiál pro výrobu za cenu 50 000 Kč a 10 000 Kč DPH. Dodavatel A přiznal daň na výstupu ve zdaňovacím období duben 2011 a stejně tak i odběratel B nárokoval odpočet daně ve zdaňovacím období za měsíc duben 2011. Odběratel ale v červnu 2011 zjistil, že část materiálu, která mu byla dodána, neodpovídá cenově, druhově a ani objemově materiálu, který si původně objednal. Proto okamžitě, ještě tentýž den, kdy omyl zjistil, vrátil materiál v hodnotě 10 000 Kč bez DPH svému dodavateli a požadoval dodání správného materiálu v odpovídající ceně.
Řešení
Dodavatel A:
Jelikož došlo u dodavatele k částečnému vrácení zdanitelného plnění, je povinen opravit základ daně a výši daně prostřednictvím opravného daňového dokladu, který vystaví do 15 dnů od data vrácení zboží. Na opravném daňovém dokladu uvede důvod pro vrácení zboží, např. chybně zaslaná objednávka (neodpovídal materiál ani cena), základ daně ve výši -10 000 Kč a daň ve výši -2 000 Kč. Tyto částky se objeví v řádném daňovém přiznání za měsíc, ve kterém doručí opravný daňový doklad svému odběrateli.Odběratel B:
Je povinen opravit (snížit) nárok na odpočet daně za zdaňovací období červen 2011, ve kterém byl materiál vrácen (resp. bylo zjištěno, že nastal důvod pro vrácení).Poznámka: Na straně odběratele se vyskytuje samozřejmě výkladový, ale i metodický problém, protože podle § 74 zákona o DPH vzniká povinnost provést opravu nároku na odpočet daně tehdy, kdy se plátce dozví o okolnostech vedoucích k opravě odpočtu daně. Je otázka, jak a kdy se dozví, může dozvědět o skutečnostech vedoucích k opravě odpočtu daně. V příkladu je ale nastíněna naprosto zřejmá situace, neboť je evidentní, že dnem vrácením zboží nastaly skutečnosti rozhodné pro provedení opravy nároku na odpočet daně.
Příklad 2
Oprava při vrácení zboží v cizí měně
Vyjděme z příkladu č. 1, kdy tuzemský plátce A dodá v dubnu 2011 tuzemskému plátci B materiál v hodnotě 1 000 EUR bez DPH. Upřesněme, že vrácení materiálu z důvodů vyplývajících z příkladu č. 1 proběhne plátcem B v červnu ve výši 100 EUR bez DPH. Dále víme, že ve vnitřní směrnici má plátce A sjednán měsíční pevný kurz, který byl pro měsíc duben stanoven ve výši 24,22 Kč/EUR. Odběratel používá denní kurz ČNB, který byl k datu uplatnění nároku na odpočet daně ve výši 24,50 Kč/EUR.
Řešení
Dodavatel A:
Postup je analogický jako v příkladu č. 1, pouze s tím rozdílem, že na opravném daňovém dokladu je uvedena jak hodnota v cizí měně, tak základ daně a výše daně v české měně. Pro přepočet na českou měnu použije dodavatel při opravě kurz z měsíce dubna, tedy z měsíce, ve kterém se uskutečnilo původní zdanitelné plnění, tj. ve výši 24,22 Kč/EUR.Odběratel B:
Je povinen opravit (snížit) nárok na odpočet daně za zdaňovací období červen 2011, ve kterém byl materiál vrácen. Při přepočtu eura na české koruny by měl v zásadě vycházet ze základu přepočteného kurzem použitým dodavatelem u původního zdanitelného plnění, tj. z kurzu 24,22 Kč/EUR.Příklad 3
Oprava při zvýšení původně sjednané ceny
Vyjděme opět z příkladu č. 1, kdy tuzemský plátce A dodá v dubnu 2011 tuzemskému plátci B materiál v hodnotě 50 000 Kč a 10 000 Kč DPH. Nyní ale nedojde k vrácení zboží, naopak dodavateli bude fakturovaná omylem nižší částka, která odpovídá cenám z ceníku z minulého roku. Místo 50 000 Kč bez DPH bylo fakturováno pouze 40 000 Kč bez DPH. Dodavatel A svoji chybu zjistil na konci května a okamžitě také vystavil opravný daňový doklad, na kterém byl uveden základ daně 10 000 Kč a daň ve výši 2 000 Kč. V praxi bude k těmto případům docházet pravděpodobně velmi ojediněle, ale pojďme si říci, jak by se mělo správně postupovat, pokud bude dodavatel trvat na vyšší ceně.
Řešení
Dodavatel A:
Svůj omyl, špatně uvedenou cenu na daňovém dokladu, může odčinit pouze opravou základu daně a výší daně prostřednictvím opravného daňového dokladu. Protože se jedná v důsledku opravy o zvýšení daňové povinnosti na výstupu, projeví se tato skutečnost již v daňovém přiznání za měsíc květen 2011, kdy jsme se o chybě dozvěděli a kdy jsme opravu v podstatě provedli.Odběratel B:
Plátce daně B naopak tentokrát počká, až mu bude doručen opravný daňový doklad, na jehož základě teprve provede opravu (zvýšení) odpočtu daně v daňovém přiznání (tj. nejdříve až ve zdaňovacím období, ve kterém mu bude opravný daňový doklad doručen).Příklad 4
Oprava při vrácení platby
Dodavatel A se dohodl s odběratelem B na dodání stavebního materiálu, přičemž dodavatel A požadoval 120 000 Kč zálohu předem. Oba jsou měsíční plátci daně, proto dodavatel přiznal ke dni přijetí zálohy na bankovní účet, tj. k 30. 6. 2011, daň na výstupu a odběratel si zároveň uplatnil nárok na odpočet daně na vstupu na základě daňového dokladu k přijaté platbě, který mu dodavatel vystavil. Dodávka stavebního materiálu měla proběhnout v srpnu. Nicméně, odběratel ze závažných důvodů dne 28. 7. 2011 odstoupil od smlouvy a objednávku zrušil. Požadoval též vrácení zaplacené zálohy, kterou mu dodavatel dne 3. 8. 2011 vrátil na jeho bankovní účet.
Řešení
Dodavatel A:
Vrácením úplaty, ze které vznikla plátci ke dni jejího přijetí povinnost přiznat daň, zakládá dodavateli povinnost provést opravu základu daně a výše daně. Dodavatel do 15 dnů od vrácení platby odběrateli vystaví opravný daňový doklad, na němž uvede, že se zdanitelné plnění neuskutečnilo a že z daného důvodu dochází k vrácení přijaté platby předem, základ daně ve výši -100 000 Kč a daň ve výši -20 000 Kč. Uvedené se projeví až v daňovém přiznání za měsíc, ve kterém bude odběrateli doručen opravný daňový doklad.Odběratel B:
Plátce B je povinen opravit (snížit) nárok na odpočet daně již za zdaňovací období červenec 2011, tj. v měsíci, ve kterém odstoupil od smlouvy a ve kterém se s dodavatelem dohodl na vrácení zaplacené zálohy.Příklad 5
Oprava „starého“ zdanitelného plněn
íPlátce daně A, developer, prodal v roce 2009 tuzemskému plátci B zcela novou budovu s kancelářskými prostory. Podle smluvních podmínek byla budova prodána za 10 mil. Kč + + DPH 1,9 mil. Kč (v roce 2009 platila 19% sazba daně). Ve smlouvě byla dále sjednána záruční doba ve výši 5 let. V lednu 2011 ale plátce B zjistil závažné nedostatky na budově, na něž se vztahovaly záruční podmínky, proto neváhal a u dodavatele A vše řádně reklamoval. Po vyčerpávajících jednáních byla reklamace uznána a přislíbeno uvedení do řádného stavu. Zároveň byla s developerem vyjednána dodatečná sleva ve výši 100 000 Kč bez DPH, což si obě strany smluvně potvrdili dne 15. 6. 2011. Jak se bude postupovat v případě opravy, jestliže mají oba plátci daně měsíční zdaňovací období?
Řešení
Dodavatel A:
Vzhledem ke skutečnosti, že došlo ke snížení základu daně po dni uskutečnění zdanitelného plnění (poskytnuta dodatečná sleva), je developer povinen provést opravu základu prostřednictvím opravného daňového dokladu, který vystaví nejpozději do 30. 6. 2011, a uvede na něm, že byla poskytnuta dodatečná sleva po datu uskutečnění zdanitelného plnění, a dále uvede základ daně ve výši -100 000 Kč a daň v původní 19% sazbě ve výši -19 000 Kč. Jakmile se také dozví, že plátce B obdržel opravný daňový doklad (např. jej obdržel v červenci 2011), sníží si svoji daňovou povinnost v řádném daňovém přiznání za zdaňovací období červenec 2011.Odběratel B:
Plátce B je povinen opravit (snížit) nárok na odpočet daně za zdaňovací období červen 2011, tj. ke dni, ke kterému se dozvěděl, že mu bude poskytnuta dodatečná sleva.Poznámka: Na straně odběratele, tedy toho, kdo upravuje nárok na odpočet daně podle § 74 zákona o DPH z důvodu oprav základu daně a výše daně podle § 42 zákona o DPH, může vyvstat další praktický problém. Odběratel nemusí totiž znát přesnou výši slevy, která mu bude poskytnuta, přestože se na ní s dodavatelem dohodl. Jak posuzovat tuto situaci? Kdy má opravit nárok na odpočet daně? Pokud si nejsme jisti výší slevy, pokusme se ji u dodavatele zjistit, v opačném případě ji můžeme odhadnout. Jakmile by nám byl doručen opravný daňový doklad, podali bychom poté dodatečné daňové přiznání k DPH a opravu odpočtu uvedli správně, pokud by se náš odhad poskytnuté slevy odchyloval od skutečně poskytnuté slevy na opravném daňovém dokladu. Bohužel je zákon o DPH v tomto poměrně přísný. Opravit nárok na odpočet daně musíme již ve zdaňovacím období, ve kterém jsme se dozvěděli o okolnostech zakládajících provedení opravy odpočtu daně. Opět tedy výkladový a metodický problém.
Oprava výše daně v jiných případech dle § 43 zákona o DPH
Oprava výše daně v jiných případech podle § 43 zákona o DPH představuje opravy týkající se chybně uvedené sazby daně, chybně určeného místa plnění či předmětu daně atp., bez vlivu na základ daně. Opravy výše daně podle uvedeného ustanovení se budou provádět pouze tehdy, jestliže plátce nesprávně zvýšil svoji daňovou povinnost. Uskutečněná oprava je ovšem založena na „dobrovolnosti“, plátce je oprávněn opravu výše daně v jiných případech provést. Proto není ani stanoven limit pro vystavení opravného daňového dokladu, není k tomu pádný důvod. Pokud se tedy plátce dobrovolně rozhodne opravu provést, musí podat dodatečné daňové přiznání podle § 141 daňového řádu. Což je oproti dosavadní právní úpravě značná změna. Opět ale nastává menší komplikace v podobě „dobrovolnosti“. Jelikož se za daných okolností jedná o opravy na „nižší daňovou povinnost“, je daná oprava v dodatečném daňovém přiznání závislá na odběrateli, pokud jsme povinni vystavit opravný daňový doklad. Nejdříve lze totiž opravu v dodatečném daňovém přiznání provést tehdy, pokud byl opravný daňový doklad doručen našemu odběrateli. V případě, že nemusí být vystaven opravný daňový doklad, provede se oprava v dodatečném daňovém přiznání nejdříve ke dni provedení opravy v evidenci pro daňové účely.
U opravy výše daně se vždy uplatní sazba daně, která byla platná ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění. Jestliže provádíme opravu zdanitelného plnění v cizí měně, tak pro přepočet na českou měnu se použije kurz devizového trhu vyhlášený Českou národní bankou a platný pro osobu provádějící přepočet ke dni povinnosti přiznat daň u původního zdanitelného plnění.
Oprava výše daně se provede nejpozději do 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního zdanitelného plnění.
Obecně také platí
, že plátce, který snížil chybně daň na výstupu nebo svoji daňovou povinnost, je vždy povinen provést opravu v dodatečném daňovém přiznání podle § 141 daňového řádu. Oprava zde nebude navázaná na obdržení opravného daňového dokladu protistranou, ale na lhůtu uvedenou v daňovém řádu, kde se uvádí, že dodatečné daňové přiznání se podá do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém plátce zjistil, že chybně odvedl daň.Příklad 6
Měsíční plátce A prodal v červnu 2011 plátci B dřeviny za 100 000 Kč bez DPH. Omylem ale vystavil fakturu místo s 10% sazbou daně s 20% sazbou daně. Svoji chybu si uvědomil až po podání daňového přiznání za měsíc červen a chce ji nyní napravit.
Řešení
Plátce A je oprávněn opravu výše daně provést. Vystavením opravného daňového dokladu opravu provede. Na něm uvede, že byla nesprávně uvedena sazba daně, základ daně ve výši 0 Kč a daň ve výši -10 000 Kč. Opravný daňový doklad poté doručí svému odběrateli a chybu promítne v dodatečném daňovém přiznání za měsíc červen 2011.
Opravný daňový doklad a jeho náležitosti
Opravy základu daně a výše daně v jiných případech jsou nyní řešeny prostřednictvím opravného daňového dokladu, který by měl dle § 45 odst. 1 zákona o DPH obsahovat:
*
náležitosti odpovídající původnímu daňovému dokladu, včetně evidenčního čísla,
*
důvod opravy,
*
rozdíl mezi opraveným a původním základem daně,
*
rozdíl mezi opravenou a původní daní,
*
rozdíl mezi opravenou a původní úplatou.
Je zaveden i hromadný opravný daňový doklad, který umožňuje na jeden doklad promítnout více prováděných změn a společné údaje uvádět pouze jednou. Ve vazbě na původní doklady musí být ovšem na opravném daňovém dokladu uvedena evidenční čísla původních daňových dokladů, rozdíly mezi opraveným a původním základem daně a tomu odpovídající částky daně.
V souvislosti s poskytováním telekomunikačních služeb existuje výjimka, kdy opravný daňový doklad nemusí obsahovat evidenční číslo původního daňového dokladu. Je to dáno s ohledem na specifické podmínky samotného poskytování předplacených telekomunikačních služeb v praxi (zejména tzv. rádcovské SMS, kdy nejsou často známy údaje - čísla původně vystavených daňových dokladů).