Dodatečné daňové přiznání k DPH na nižší daňovou povinnost

Z hlediska DPH není důležité, z jakého titulu došlo k chybě, která v konečném důsledku vedla k přiznání DPH v částce vyšší než stanovené ZDPH. V praxi se plátci do této situace dostávají z nejrůznějších důvodů. Častou příčinou je např. nesprávně uplatněná vyšší sazba daně, než stanoví zákon, uplatnění daně na výstupu namísto uplatnění režimu přenesení daňové povinnosti na příjemce, uplatnění daně na výstupu namísto osvobození od daně, duplicitně zaúčtovaná vystavená faktura - daňový doklad atd.

Řešení situace, kdy plátce daně zjistí, že v některém z předcházejících zdaňovacích období postupoval chybně a v konkrétních případech přiznal daň v částce vyšší, než stanoví ZDPH, upravuje speciální ustanovení ZDPH označené jako Plátce může provést opravu takové chyby při splnění všech podmínek stanovených v Předmětná oprava se promítne v dodatečném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém byla nesprávně uplatněna daň. Základním předpokladem pro provedení předmětné opravy je, že v důsledku chyby, které se plátce dopustil, fakticky došlo k přiznání daně v nesprávně vyšší částce a jsou splněny i ostatní podmínky vymezené v § 43 ZDPH. Zejména u plátců, kteří realizují kromě plnění zakládajících právo na odpočet daně v plné výši i plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně, je nutné zkoumat všechny dopady chyby spočívající v nesprávně vyšší přiznané dani na výstupu ve vazbě na celkovou daňovou povinnost za předmětné zdaňovací období. Zmíněná chyba spočívající v nesprávně uplatněné vyšší DPH na výstupu totiž úzce souvisí s výší nároku na odpočet daně uplatněného v předmětných zdaňovacích obdobích včetně ročního vypořádání nároku na odpočet daně, který se provádí v daňovém přiznání za poslední zdaňovací období příslušného kalendářního roku.

Podle § 43 ZDPH je plátce oprávněn provést opravu chyby spočívající v přiznání DPH v částce vyšší, než stanoví ZDPH, a to v dodatečném daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém se uskutečnilo původní zdanitelné plnění. Podle § 43 odst. 2 ZDPH lze opravu provést nejdříve ke dni, ve kterém plátce, pro něhož se zdanitelné plnění uskutečnilo, obdržel opravný daňový doklad nebo ve kterém byla provedena oprava v evidenci pro daňové účely, tj. v evidenci podle § 100 ZDPH. Pravidla pro postup při opravě chyby podle § 43 ZDPH se vztahují nejen na plátce, ale i na identifikované osoby. Procesní podmínky pro podání dodatečného daňového přiznání upravuje § 141 DŘ.

Z ustanovení § 43 ZDPH vyplývá, že opravu chyby spočívající v nesprávně vyšší přiznané DPH je plátce oprávněn, nikoli povinen, provést. Pokud se plátce pro opravu zmíněné chyby sám rozhodne nebo je k tomu donucen obchodním partnerem, který požaduje vrácení příslušné částky DPH, musí tak učinit zákonem stanoveným způsobem, a to Uvedený postup vyplývá jednoznačně z úpravy obsažené v § 43 odst. 1 ZDPH, kde je výslovně uvedeno, že plátce je oprávněn opravu provést v dodatečném daňovém přiznání k DPH při splnění ostatních zákonem stanovených podmínek.

Promítnutím opravy chyby spočívající v přiznání DPH v částce vyšší než stanoví ZDPH v daňovém přiznání k DPH za jiné zdaňovací období, než ve kterém byla předmětná chyba promítnuta, se plátce vystavuje riziku dodatečného vyměření DPH, a s tím souvisejících sankcí. Na tyto případy nelze aplikovat postup podle § 104 ZDPH, tj. podle ustanovení, které upravuje nesprávné uvedení daně za jiné zdaňovací období. Důsledky promítnutí opravy chyby v řádném daňovém přiznání k DPH jsou vysvětleny na níže uvedených příkladech.

Podle nelze provést opravu výše daně, pokud došlo k uplynutí lhůty 3 let od konce zdaňovacího období, ve kterém vznikla povinnost přiznat daň u původního plnění.

Lhůtu pro podání dodatečného tvrzení na daňovou povinnost nižší upravuje § 141 odst. 2 ve vazbě na § 141 odst. 1 DŘ. Podle citovaného ustanovení je tato lhůta stanovena do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém daňový subjekt „zjistil“ skutečnosti vedoucí k podání dodatečného daňového přiznání. Ustanovení § 141 odst. 1 DŘ vymezuje podmínky, které je daňový subjekt povinen splnit při podání dodatečného daňového přiznání na daň vyšší, včetně lhůty, kdy lze považovat dodatečné daňové přiznání za včas podané (tzv. subjektivní lhůta). Citované ustanovení, na které je odkazováno v § 141 odst. 2 a také odst. 4 DŘ, stanoví, že povinnost podat dodatečné daňové přiznání trvá po celou dobu běhu lhůty pro stanovení daně (objektivní lhůta).

Podle § 141 odst. 5 DŘ je daňový subjekt povinen uvést v dodatečném daňovém přiznání nejen rozdíl oproti poslední známé dani, ale také datum zjištění důvodů pro podání dodatečného daňového přiznání. Uvedení doby zjištění důvodů pro podání dodatečného daňového přiznání má vliv na posouzení včasnosti jeho podání.

Doporučujeme věnovat zvýšenou pozornost při vyplňování údajů v dodatečném daňovém přiznání na nižší daňovou povinnost, zejména Z dosavadní praxe vyplývá, že správce daně v případech, kdy bylo dodatečné daňové přiznání na daňovou povinnost nižší podáno po uplynutí lhůty do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém daňový subjekt „zjistil“ skutečnosti vedoucí k podání dodatečného daňového přiznání, vyhodnotil takto stanovenou subjektivní lhůtu jako prekluzivní s tím, že po jejím uplynutí již neumožnil daňovému subjektu účinně podat dodatečné daňové přiznání na nižší daň, ačkoli objektivní lhůta dosud neuplynula. V těchto případech správce daně s odkazem na § 161 odst. 1 písm. e) DŘ zastavil řízení.