Oprava dokladů při pozdní registraci k DPH

Nejprve považuji úvodem za vhodné alespoň v krátkosti v základních bodech připomenout postup při „zpětné“ registraci tak, jak je zákonem upravena od 1.1.2013, tzn. v případech, kdy osoba povinná k dani opomenula svou registrační povinnost. V těchto případech plátce postupuje tím způsobem, že za zdaňovací období, kdy již měl být plátcem, v podstatě doplní všechny svoje povinnosti zákonem plátcům uložené. Prakticky to znamená, že podá všechna daňová přiznání za příslušná zdaňovací období, přičemž se bude jednat o podání řádného daňového přiznání (tzn. nejedná se o podání dodatečného daňového přiznání). Vzhledem k tomu, že v podstatě plátce podává řádné daňové přiznání pozdě, vzniknou mu sankce vyplývající z titulu pozdního podání řádného daňového přiznání. Tyto sankce se ukládají v souladu s příslušnými ustanoveními zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“). Návazně pro úplnost doplňuji, že z titulu pozdního zaplacení daně vyplynou plátci také příslušné sankce ukládané v souladu s DŘ. Z dalších povinností, které plátce musí zpětně doplnit, lze jmenovat i např. daňovou evidenci ve smyslu zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), ale právě i dotazované vystavení daňových dokladů.

Co se týká „zpětného“ vystavení daňových dokladů ve smyslu § 28 odst. 1 ZDPH, pak plátce zpětně vystaví vždy příslušný daňový doklad s náležitostmi danými zákonem. Rozhodně ale nevystavuje žádný opravný daňový doklad ve smyslu § 45 ZDPH, nýbrž vystaví „standardní“ daňový doklad. Zpětně vystavený daňový doklad bude mít náležitosti dané § 29 ZDPH, případně pokud by šlo o některý zvláštní typ daňového dokladu jako např. zjednodušený, souhrnný apod., pak tento bude vystaven v souladu s ustanovením zákona upravujícím tento typ daňového dokladu. Co se týče faktur, které osoba povinná k dani vystavila bez DPH, pak by v evidenci této osoby mělo zjednodušeně řečeno dojít k jejich stornu a měly by je nahradit zpětně vystavené daňové doklady ve smyslu ZDPH. Z pohledu „zpětného“ uplatňování daně podotýkám, že plátce by při přiznávání daně neměl opomenout ustanovení § 21 ZDPH. Pokud bude zpětně vyplňovat svoje daňová přiznání a vystavovat daňové doklady, tak by neměl zapomenout, že daň je povinen přiznat ke dni přijetí úplaty nebo ke dni uskutečnění zdanitelného plnění, a to k tomu dni, který nastane dříve. Z toho vyplývá, že pokud přijal úplatu před uskutečněním zdanitelného plnění, tj. „zálohu“, vzniká mu povinnost přiznat daň již ke dni jejího přijetí a je následně povinen daň zahrnout od zdaňovacího období, kdy byla záloha přijata, a zároveň k této záloze vystavit daňový doklad.

Prakticky by mělo být odběrateli zasláno storno původního dokladu, přičemž současně by mu měl být zaslán daňový doklad ve smyslu ZDPH. Tento daňový doklad tak bude vystaven buď na přijatou zálohu či na již uskutečněné zdanitelné plnění. Jako den povinnosti přiznat daň, tzn. § 29 odst. 1 písm. h) ZDPH, bude na daňovém dokladu uveden den přijetí úplaty nebo den uskutečnění zdanitelného plnění. Den vystavení daňového dokladu, tj. § 29 odst. 1 písm. g) ZDPH, bude den, kdy doklad skutečně vystavujete.

Z pohledu příjemce plnění pak platí, že pokud splní všechny zákonem dané podmínky, může si uplatnit nárok na odpočet daně. Příjemci plnění vzniká nárok na odpočet daně ke dni, kdy měl dodavatel povinnost přiznat daň. A jakmile naplní i podmínku uvedenou v § 73 ZDPH, tj. mít daňový doklad, může si odpočet daně nárokovat. S ohledem na následnou případnou rozsáhlost odpovědi se zde z pohledu odpočtu daně nebudu zabývat případnou aplikací judikátu C-438/09 - Boguslaw Juliusz Dankowski, neboť se domnívám, že dotazovaný případ zcela neodpovídá situaci řešené v předmětném rozsudku.