Pro uplatňování daně z přidané hodnoty při poskytování služeb v rámci EU jsou v zákoně č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), stanoveny specifické podmínky, a to ve vazbě na určení místa plnění, vzniku povinnosti přiznat uskutečnění plnění, vymezení náležitostí daňových dokladů a také v návaznosti na postup při přepočtu cizí měny na českou. S účinností od 1. 4. 2011 byly v této oblasti uplatňování DPH provedeny změny, které jsou v tomto příspěvku vysvětleny s využitím praktických příkladů. U vybraných příkladů je uveden i doporučený postup při zaúčtování ve vazbě na DPH.
Poskytování služeb uvnitř Evropského společenství z účetního a daňového pohledu
Ing.
Dagmar
Fitříková
Ing.
Dagmar
Procházková
VYMEZENÍ ZÁKLADNÍCH POJMŮ
„Reverse charge“ princip
Přenos daňové povinnosti z poskytovatele na příjemce služby při splnění určitých podmínek je označován v praxi jako „reverse charge“ princip. Tento princip se uplatní u vymezených služeb v případě, že poskytovatelem služby je tuzemský plátce a příjemcem osoba registrovaná k DPH v jiném členském státě nebo osoba povinná k dani se sídlem v členském státě, kde je určeno místo plnění poskytnuté služby. Pokud je český plátce v pozici příjemce služby s místem plnění v tuzemsku a tuto službu mu poskytuje osoba povinná k dani neusazená v tuzemsku (§ 108 odst. 2 ZDPH), dojde k přenesení daňové povinnosti na příjemce takové služby.
Místo plnění při poskytování služeb
Stanovení místa plnění při poskytování služeb je klíčové pro další bezchybný postup při uplatnění DPH nejen pro případy, kdy jedním z účastníků smluvního vztahu je osoba registrovaná k dani v jiném členském státě, ale i v ostatních případech. Pokud plátce správně určí místo plnění u konkrétní poskytované služby, nemá problém s volbou správného daňového režimu. Stanovení místa plnění při poskytování služeb je důležité nejen v případech, kdy je český plátce v postavení poskytovatele služby, ale i v případě, že je příjemcem služby.
Pro zajištěné bezchybného postupu při stanovení místa plnění je důležité:
1)
správně vyhodnotit charakter poskytované služby (konkrétní druh poskytované služby by měl jednoznačně vyplývat z její specifikace obsažené ve smlouvě, objednávce nebo obecných obchodních podmínkách),
2)
správně použít pravidlo vymezené pro určení místa plnění podle charakteru poskytované služby.
Obecné pravidlo pro určení místa plnění
Podle
§ 9 odst. 1 ZDPH
se za místo plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani považuje místo, kde má tato osoba, tj. příjemce služby, sídlo nebo místo podnikání, popř. místo, kde je umístěna provozovna příjemce služby. Obecné pravidlo pro určení místa plnění při poskytnutí služby osobě povinné k dani se nepoužije, pokud se jedná o některou ze služeb specifikovanou v § 10 až 10d a § 10j a 10k ZDPH.V případě, že je služba poskytnuta provozovně osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo nebo místo podnikání, považuje se podle § 9 odst. 1 ZDPH za místo plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.
Podle
§ 9 odst. 2 ZDPH
se za místo plnění při poskytnutí služby osobě nepovinné k dani považuje místo, kde má osoba poskytující službu sídlo nebo místo podnikání.V případě, že je služba poskytnuta prostřednictvím provozovny osoby povinné k dani, nacházející se v jiném místě, než kde je její sídlo nebo místo podnikání, považuje se podle § 9 odst. 2 ZDPH za místo plnění místo, kde je tato provozovna umístěna.
Obecné zásady pro určení místa plnění upravené v § 9 ZDPH se s účinností od 1. 4. 2011 nezměnily.
Místo plnění při poskytnutí služby ve specifických případech
Výše uvedené obecné zásady definované pro stanovení místa plnění v § 9 odst. 1 a 2 ZDPH se nepoužijí, pokud se jedná o služby, které jsou specifikovány v § 10 až § 10k ZDPH, na něž se vztahuje speciální úprava (dále jen „výjimky ze základního pravidla). Do kategorie služeb uvedených ve výjimkách ze základního pravidla realizovaných mezi dvěma osobami povinnými k dani patří pouze služby uvedené v § 10 - § 10d a § 10j a § 10k ZDPH. Ve všech ostatních případech uvedených v § 10e až § 10i ZDPH se jedná o služby, kdy je v pozici příjemce služby osoba nepovinná k dani. Pokud se plátce jako poskytovatel služby dostane do situace, kdy v pozici příjemce služby je osoba nepovinná k dani, je nutné ověřovat, zda se nejedná o některou ze služeb uvedených ve všech výjimkách, tj. v § 10 až 10j ZDPH. Teprve po ověření, že posuzovaná služba, pokud je poskytnuta osobě nepovinné k dani, není ve výjimkách ze základního pravidla uvedena, použije se pro určení místa plnění základní pravidlo vymezené v § 9 odst. 2 ZDPH. V tom případě se místo plnění určí v tuzemsku, protože zde má plátce, který službu poskytuje, své sídlo, popř. zde má místo podnikání.
ZMĚNA PRAVIDEL PRO URČENÍ MÍSTA PLNĚNÍ
S účinností
od 1. 4. 2011
byla u služeb, které patří do výjimek ze základního pravidla, provedena změna v § 10b ZDPH. Citované ustanovení stanoví pravidla pro určení místa plnění při poskytnutí služby v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy. Do kategorie služeb, u kterých se místo plnění určí podle pravidel vymezených v § 10b ZDPH, patří i služby v oblasti veletrhů a výstav. I po 1. 4. 2011 se u výše uvedených služeb, pokud se jedná o služby spočívajících v oprávnění ke vstupu
na kulturní, uměleckou, sportovní, vědeckou, vzdělávací nebo zábavní akci včetně akcí typu veletrhy a výstavy, určí místo plnění podle místa konání takové akce, a to bez ohledu na skutečnost, zda je v pozici příjemce služby osoba povinná k dani nebo osoba nepovinná k dani. Stejné pravidlo se použije i u služeb přímo souvisejících s oprávněním ke vstupu
na takové akce (šatna, použití WC atd.). Podle místa konání akce se určí místo plnění i v případě služeb vztahujících se k takové akci,
pokud jsou poskytovány osobě nepovinné k dani. Změna pravidel pro určení místa plnění při poskytnutí služeb vztahujících se k akcím
v oblasti kultury, umění, sportu, vědy, vzdělávání a zábavy včetně veletrhů a výstav se týká pouze případů, pokud jsou takové služby poskytovány osobě povinné k dani. S účinností od 1. 4. 2011 se místo plnění u takto poskytnutých služeb určí nikoli podle místa konání akce, ale podle obecného pravidla, tj. podle § 9 odst. 1 ZDPH. POSKYTOVÁNÍ SLUŽEB V RÁMCI EU
Český plátce, který poskytuje službu osobám se sídlem, místem podnikání nebo místem pobytu v jiném členském státu EU, se může v praxi dostat do níže uvedených základních situací:
*
Služba je poskytnuta
osobě registrované k DPH
v jiném členském státě a místo plnění
u takto poskytnuté služby je určeno mimo tuzemsko.
Český plátce jako poskytovatel služby při poskytnutí služby neuplatní DPH na výstupu a vystaví příjemci služby, osobě registrované k DPH v jiné členské zemi, daňový doklad s náležitostmi vymezenými v § 33 ZDPH. V tomto případě nevzniká poskytovateli služby s místem plnění v jiné členské zemi registrovat se k DPH v zemi, kde je určeno místo plnění.*
Služba je poskytnuta osobě povinné se sídlem nebo místem podnikání mimo tuzemsko a místo plnění u takto poskytnuté služby je určeno v tuzemsku. Český plátce při poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku uplatní při poskytnutí služby DPH na výstupu odpovídající výši platné sazby DPH.
*
Služba uvedená ve výjimkách ze základního pravidla je poskytnuta osobě nepovinné k dani a místo plnění u takto poskytnuté služby je určeno v jiné členské zemi, tj. mimo tuzemsko (např. služba vztahující se k nemovitosti). V tomto případě příjemci služby nevznikne povinnost přiznat daň. Princip přenesení daňové povinnosti lze v případě poskytnutí služeb uplatnit pouze vůči osobě povinné k dani. Český plátce je v tomto případě povinen se v příslušné členské zemi registrovat k DPH.
*
Služba je poskytnuta jinému českému plátci a místo plnění u takto poskytnuté služby je určeno v jiné členské zemi, tj. mimo tuzemsko. V těchto případech je nutné před uzavřením smlouvy ověřit, které ze smluvních stran vznikne v jiné členské zemi povinnost registrovat se k DPH a povinnost přiznat a zaplatit DPH platnou v dané členské zemi.
PŘÍKLAD
Česká projekční kancelář, plátce daně, uzavřela s německou obchodní společností smlouvu na zpracování projektové dokumentace rekonstrukce výrobní haly, která je umístěna v Německu. Příjemce služby je registrován k DPH v Německu. Místem plnění je podle § 10 ZDPH místo, kde se nemovitost nachází, tj. Německo. Poskytovatel služby uplatní v tomto princip „reverse charge“, tj. přenesení daňové povinnosti na příjemce služby. Český plátce - poskytovatel služby není povinen v tomto případě uplatnit daň na výstupu a údaje o poskytnuté službě uvede pouze v ř. 26 daňového přiznání za příslušné zdaňovací období. Český plátce vystaví německému příjemci služby daňový doklad s náležitostmi uvedenými v § 33 ZDPH bez české daně včetně sdělení, že místem plnění je Německo a povinnost přiznat a zaplatit daň má německý příjemce služby.
PŘÍKLAD
Česká stavební firma, plátce daně, provádí výstavbu montovaných rodinných domů na Slovensku. Příjemcem poskytnutých stavebních prací jsou slovenští občané (osoby nepovinné k dani). Místem plnění takto poskytnutých služeb je podle § 10 ZDPH místo, kde se nemovitost nachází, tj. Slovensko. Český plátce - poskytovatel služby není povinen v tomto případě uplatnit v tuzemsku daň na výstupu, protože uskutečnil službu s místem plnění mimo tuzemsko. Vzhledem k tomu, že místem plnění poskytnuté služby je Slovensko a příjemcem služby je osoba nepovinná k dani, je poskytovatel stavebních prací povinen registrovat se k DPH na Slovensku a vzniká mu i povinnost přiznat a zaplatit daň podle pravidel upravených slovenským zákonem o DPH.
PŘÍKLAD
Česká projekční kancelář, plátce daně, uzavřela s jiným českým plátcem smlouvu na zpracování projektové dokumentace rekonstrukce sídla firmy rakouské obchodní společnosti. Nemovitost, které se plánovaná rekonstrukce týká, je umístěna v Rakousku. Místem plnění je podle § 10 ZDPH místo, kde se nemovitost nachází, tj. Rakousko. Český plátce - poskytovatel služby není povinen v tomto případě uplatnit v tuzemsku daň na výstupu, protože uskutečnil službu s místem plnění mimo tuzemsko. Vzhledem k tomu, že místem plnění poskytnuté služby je Rakousko a služba je realizována mezi dvěma českými plátci, je v zájmu obou smluvních stran ověřit před uzavřením kontraktu, které ze smluvních stran vznikne v souvislosti s takto poskytnutou službou povinnost registrovat se k DPH v Rakousku a povinnost přiznat a zaplatit rakouskou DPH.
PŘEPOČET CIZÍ MĚNY PŘI POSKYTNUTÍ A PŘIJETÍ SLUŽBY Z POHLEDU DPH
Podle
§ 4 odst. 4 ZDPH
se pro přepočet cizí měny na Kč použije kurs devizového trhu vyhlášený ČNB a platný pro osobu provádějící přepočet,
a to ke dni vzniku povinnosti přiznat daň, popřípadě přiznat osvobození od daně.
Při poskytnutí služby českým plátcem osobě registrované v EU k dani provádí přepočet cizí měny na českou měnu český plátce, tj. poskytovatel služby. Pokud je místem plnění u takto poskytnutých služeb území mimo tuzemsko, není český plátce povinen uplatnit daň na výstupu, protože s ohledem na místo plnění se jedná o uskutečněné plnění, které není předmětem daně podle § 2 odst. 1 ZDPH. Služby s místem plnění mimo tuzemsko je však plátce povinen uvádět v daňovém přiznání k DPH. V daňovém přiznání je plátce povinen uvádět veškeré údaje pouze v české měně. ZDPH v § 4 odst. 4 přímo nestanoví, ke kterému konkrétnímu dni je plátce povinen provést přepočet cizí měny při poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko, protože v tomto případě nedochází ani k vzniku povinnosti přiznat daň ani ke vzniku povinnosti přiznat osvobození od daně. Z úpravy obsažené v § 24a ZDPH
vyplývá, ke kterému dni je plátce, který poskytuje službu s místem plnění mimo tuzemsko, povinen přiznat toto plnění. Z této úpravy pak lze dovodit, že povinnosti provést přepočet cizí měny na českou bude vázána na den vzniku povinnosti přiznat uskutečnění takového plnění. Při poskytnutí služby osobou registrovanou v jiném členském státě vzniká podle § 24 ZDPH
českému plátci, který je v pozici příjemce služby, povinnost přiznat daň na výstupu, pokud je místem plnění takto poskytnuté služby tuzemsko. Přepočet cizí měny na českou měnu provádí v tomto případě příjemce služby. Den přepočtu cizí měny je podle § 4 odst. 4 ve vazbě na § 24 ZDPH vázán na den vzniku povinnosti přiznat daň.PŘEPOČET CIZÍ MĚNY - ÚČETNÍ POHLED
Z pohledu účetního je problematika oceňování řešena v § 24 a 25 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZU“). Pohledávky a závazky vzniklé v průběhu účetního období jsou účetní jednotkou oceňovány buď kursem devizového trhu vyhlášeným Českou národní bankou (§ 24 odst. 6 ZU), nebo pevným kursem stanoveným účetní jednotkou (§ 24 odst. 7 a 8 ZU). Jedná se o
fakultativní
možnost a účetní jednotka ve své vnitřní účetní směrnici stanoví, jakým způsobem uvedené možnosti dané zákonem pro ocenění majetku a závazků používá, a to v okamžiku uskutečnění účetního případu, tedy v okamžiku, kdy pohledávka (například vydaná faktura v souvislosti s dodáním zboží odběrateli) nebo závazek (například přijatá faktura za přijaté zboží od dodavatele) v průběhu účetního období vznikla. Stanovení okamžiku uskutečnění účetního případu - tedy v našem případě závazku nebo pohledávky - v průběhu účetního období, je rovněž v režii účetní jednotky, neboť i ten je stanoven v její vnitřní účetní směrnici. Jako pomůcka je obvykle zvolena varianta uvedená v Českém účetním standardu pro podnikatele (dále jen „ČÚS“) č. 001 - Účty a zásady účtování na účtech, bodu 2.4.3., kde je uvedeno, že pro potřeby oceňování závazků vyjádřených v cizí měně ke dni jejich vzniku lze za okamžik uskutečnění účetního případu považovat u odběratele den přijetí faktury nebo obdobného dokladu, u dodavatele den vystavení faktury nebo obdobného dokladu. Je ovšem možné, že účetní jednotka stanoví okamžik uskutečnění účetního případu v případě cizoměnových závazků odlišně. Od roku 2004 se ve vnitřních účetních směrnicích účetních jednotek skutečně setkáváme s odlišným stanovením okamžiku uskutečnění účetního případu u závazků vyjádřených v cizí měně od výše uvedeného ČÚS č. 001, a to v souvislosti se vstupem České republiky do EU. Změna spočívá v přizpůsobení okamžiku uskutečnění účetního případu ZDPH, který stanoví povinnost přepočtu základu daně a daně v cizí měně na českou měnu k okamžiku vzniku povinnosti přiznat daň.POVINNOST PŘIZNAT USKUTEČNĚNÍ SLUŽBY
Plátce, který poskytuje službu s místem plnění mimo tuzemsko, je podle
§ 24a ZDPH
povinen přiznat uskutečnění těchto služeb v daňovém přiznání, i když se jedná o plnění, které není předmětem české DPH. Podle § 24a ZDPH jsou plátci poskytující službu s místem plnění mimo tuzemsko povinni přiznat toto plnění ke dni jeho uskutečnění nebo ke dni přijetí úplaty, a to k tomu dni, který nastane dříve. S účinností od 1. 4. 2011
jsou v § 24a ZDPH provedeny změny, které se týkají stanovení dne uskutečnění plnění
s místem plnění mimo tuzemsko vymezených v cit. ustanovení. Podle § 24a odst. 2 ZDPH se plnění s místem plnění mimo tuzemsko považuje za uskutečněné dnem poskytnutí služby
s místem plnění mimo tuzemsko. V případech, které jsou upraveny v § 21 odst. 5 písm. b) a v § 21 odst. 6 až 10 ZDPH
se poskytnutá služba s místem plnění mimo tuzemsko považuje za uskutečněnou dnem uvedeným v cit. ustanoveních. Plátce je povinen uvést uskutečnění služby s místem plnění mimo tuzemsko v daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost toto plnění přiznat (§ 24a odst. 1 a 2 ZDPH). Uvedený postup se použije i v případě dodání zboží včetně instalace nebo montáže s místem plnění mimo tuzemsko. PŘÍKLAD
Český plátce poskytl dne 31. 8. 2011 poradenskou službu obchodní společnosti, která je registrována k DPH v Polsku. Místem plnění takto poskytnuté služby je s ohledem na sídlo příjemce služby Polsko. Cena za poskytnuté služby byla sjednána v celkové výši 1 000 EUR. Dne 5. 9. 2011 vystavil český plátce pro polskou obchodní společnost daňový doklad. Český plátce vede účetnictví a používá
denní kurs ČNB
(upraveno ve vnitřní směrnici účetní jednotky). Okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven dle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3, tedy den vystavení faktury polskému příjemci služby.Den povinnosti přiznat uskutečnění plnění (den přepočtu pro účely DPH):
31. 8. 2011
Kurs pro účely přepočtu cizí měny stanovený ve směrnici (pro účely DPH je použit denní kurs ČNB k 31. 8. 2011): 24,850
Základ daně (1 000 EUR x 24,850): 24 850 Okamžik uskutečnění účetního případu - datum vystavení faktury: 5. 9. 2011 Pohledávka vůči dodavateli (1 000 EUR x kurs k 5. 9. 2011, tedy 24,950): 24 950Povinnost přiznat daň v souvislosti s poskytnutím služby s místem plnění mimo tuzemsko českému plátci v tomto případě nevznikla. Poskytnutí služby s místem plnění mimo tuzemsko není předmětem české daně. Český plátce je povinen přiznat uskutečnění tohoto plnění a uvést je v daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém došlo k poskytnutí služby. Vzhledem k tomu, že údaje v daňovém přiznání k DPH je plátce povinen uvádět v české měně, je povinen provést přepočet cizí měny na českou měnu.
V účetnictví je pohledávka přepočtena kursem ČNB vyhlášeným dne 5. 9. 2011, tedy v den vystavení faktury.
Možná varianta zaúčtování
+-----------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +-----------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | VF ze dne | Zaúčtování vydané faktury za služby | 1 000 | 24,950 | 24 950 | 311 | 602 | | 5.9.2011 | | | | | | | +-----------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+
POVINNOST PŘIZNAT DPH PŘI PŘIJETÍ SLUŽBY OD OSOBY REGISTROVANÉ K DANI V JINÉ ČLENSKÉ ZEMI
Plátce, který přijímá službu s místem plnění v tuzemsku od osoby registrované k dani v jiném členském státě, je podle § 108 odst. 1 písm. b) a c) ZDPH povinen přiznat a zaplatit správci daně daň. Den vzniku povinnosti přiznat daň je pro tyto účely upraven v
§ 24 ZDPH.
Plátce, který přijal od osoby registrované k dani v jiném členském státě službu s místem plnění v tuzemsku, je povinen
podle § 24 odst. 1 ZDPH přiznat uskutečnění zdanitelného plnění v daňovém přiznání za příslušné zdaňovací období.
Povinnost přiznat uskutečnění zdanitelného plnění je podle § 24 odst. 1 ZDPH vázána na den uskutečnění zdanitelného plnění nebo v případě poskytnutí úplaty, k poslednímu dni měsíce,
ve kterém byla úplata poskytnuta, a to k tomu dni, který nastane dříve. S účinností od 1. 4. 2011
jsou v § 24 ZDPH provedeny změny, které se týkají stanovení dne uskutečnění plnění
s místem plnění mimo tuzemsko vymezených v cit. ustanovení. Podle § 24 odst. 2 ZDPH
se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem poskytnutí služby
s místem plnění v tuzemsku. V případech, které jsou upraveny v § 21 odst. 5 písm. b) a v § 21 odst. 6 až 10 ZDPH
se zdanitelné plnění považuje za uskutečněné dnem uvedeným v cit. ustanoveních. Plátce, který je v pozici příjemce zdanitelného plnění, je povinen uvést přiznat údaje o takto poskytnutém plnění v daňovém přiznání k DPH za zdaňovací období, ve kterém mu vznikla povinnost toto plnění přiznat (§ 24 odst. 1 a 2 ZDPH). U přijatých služeb, které jsou poskytnuty osobou registrovanou k dani v jiném členském státě, je český plátce jako příjemce plnění povinen uvést údaje o takto přijatých službách v daňovém přiznání k DPH pouze v případě, že místo plnění určí v tuzemsku. Pokud plátce přijme službu a u přijaté služby určí místo plnění mimo tuzemsko,
údaje o takto přijaté službě v daňovém přiznání k DPH neuvádí.
Povinnost přiznat daň na výstupu při poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku osobou registrovanou k dani v jiném členském státě nevzniká plátci, příjemci takové služby, ani v případě, že se jedná o služby, které jsou v tuzemsku od daně osvobozeny.OVĚŘOVÁNÍ DIČ POSKYTOVATELE SLUŽBY S MÍSTEM PLNĚNÍ V TUZEMSKU
Ověření platnosti daňového identifikačního čísla poskytovatele služby je důležité pro vyhodnocení skutečnosti, zda českému plátci v souvislosti s přijetím služby s místem plnění vznikla povinnost přiznat daň. Platnost DIČ obchodního partnera se sídlem v jiné členské zemi EU, který je v pozici poskytovatele služby, je možné ověřit např. v příslušné databázi umístěné na webových stránkách Ministerstva financí ČR (www.mfcr.cz). Povinnost ověřovat DIČ poskytovatele, popř. příjemce služby, přímo ze ZDPH přímo nevyplývá, ale je možné ji dovodit z úpravy obsažené v § 108 odst. 1 a 2 ZDPH.
PŘÍKLAD
Českému plátci byly dne 29. 8. 2011 poskytnuty služby s místem plnění v tuzemsku obchodní společností, která registrována k DPH v Rakousku. Cena za poskytnuté služby byla sjednána ve výši 1 000 EUR. Dne 5. 9. 2011 obdržel český plátce daňový doklad vystavený rakouským poskytovatelem služby s datem vystavení 1. 9. 2011. Český plátce vede účetnictví a používá
denní kurs ČNB
(upraveno ve vnitřní směrnici účetní jednotky). Okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven dle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3, tedy den přijetí faktury od rakouské obchodní společnosti. Den povinnosti přiznat daň (den přepočtu pro účely DPH):
29. 8. 201
Kurs pro účely přepočtu cizí měny stanovený ve směrnici (denní kurs ČNB k 29. 9. 2011): 24,755
Základ daně (1 000 EUR x 24,755): 24 755 Výpočet DPH ve výši 20 % (základ daně v Kč x 0,20): 4 951 Okamžik uskutečnění účetního případu - den přijetí faktury: 5. 9. 2011 Závazek vůči dodavateli (1 000 EUR x kurs k 5. 9. 2011, tedy 25,185): 25 185Povinnost přiznat daň v souvislosti s poskytnutím poradenské služby osobou registrovanou k DPH v Rakousku vznikla českému příjemci služby, plátci daně, ke dni poskytnutí služby, tj. k datu 29. 9. 2011. K uvedenému datu je plátce povinen provést přepočet cizí měny na českou.
V účetnictví je závazek přepočtem kursem ČNB vyhlášeným dne 5. 9. 2011, tedy v den přijetí faktury.
Možná varianta zaúčtování
+----------------+-----------------------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +----------------+-----------------------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | PF z 5.9. 2011 | Zaúčtování došlé faktury za služby | 1 000 | 25,185 | 25 185 | 581 | 321 | | VZ z 5.9.2011 | Povinnost přiznat DPH a uplatnění nároku na odpočet | | | 4 951 | 395 | 343 | | | | | | 4 951 | 343 | 395 | +----------------+-----------------------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+
Z pohledu účetnictví je zaúčtování v pořádku, avšak pokud bude účetní jednotka využívat tyto údaje z účetnictví pro potřeby vedení evidence pro daňové účely (tedy DPH), bude jí vadit rozdíl mezi vypočteným základem daně (24 755 Kč) a výší závazku v účetnictví (25 185 Kč), který by měl být stejný jako základ daně.
Výše uvedený problém je v praxi řešen zpravidla dvěma způsoby. Prvním z nich je změna vnitřní účetní směrnice v části stanovení okamžiku uskutečnění účetního případu s tím, že tento okamžik se stanoví nikoli dle ČÚS 001, bodu 2.4.3., ale v závislosti na povinnost přepočtu plátce dle ZDPH.
Druhou v praxi používanou formou odstranění tohoto problému je odlišný způsob zaúčtování od výše uvedeného, který spočívá v rozdělení závazku vůči odběrateli na dvě částky, z čehož jedna je totožná se základem daně a druhá dorovnává výši účetního závazku.
Možná varianta zaúčtování
+---------------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +---------------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | PF z 5.9.2011 | Zaúčtování došlé faktury za služby. | 1 000 | 25,185, | 24 755 | 518 | 321 | | | Povinnost přiznat DPH a uplatnění | | ale přepočet | 4 951 | 395 | 343 | | | nároku na odpočet | | je proveden | 4 951 | 343 | 395 | | | | | kursem | | | | | | | | 24,755 | | | | | VZ z 5.9.2011 | Dorovnání výše závazku | | | 430 | 518 | 321 | | | do kursu 25,185 | | | | | | +---------------+-------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ Výše závazku po zaúčtování dvěma řádky odpovídá přepočtu denním kursu ČNB (24 755 + 430 = 25 185) a prvním řádkem zaúčtovaný závazek (24 755) odpovídá základu daně pro DPH (4 951). Údaj z účetnictví tedy lze použít pro daňovou evidenci k DPH.
PŘÍKLAD
Českému plátci byly dne 5. 9. 2011 poskytnuty služby s místem plnění v tuzemsku obchodní společností registrovanou k DPH v Německu. Cena za poskytnuté služby byla sjednána ve výši 1 000 EUR. Dne 12. 9. 2011 obdržel český plátce daňový doklad vystavený německým poskytovatelem služby s datem vystavení 8. 9. 2011. Plátce vede účetnictví a používá tzv.
pevný kurs (§ 24 odst. 7 ZU) platný po dobu kalendářního čtvrtletí.
Tento postup je upraven ve vnitřní směrnici účetní jednotky. Okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven dle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3, tedy den přijetí faktury od německého poskytovatele služby. Pevný kurs pro 3 čtvrtletí 2011 činí: 25,115 CZK/EUR. Den povinnosti přiznat daň (den přepočtu pro účely DPH):
5. 9. 2011
Kurs pro účely přepočtu cizí měny stanovený ve směrnici (pevný kurs účetní jednotky): 25,115
Základ daně (1 000 EUR x 25,115): 25 115 Výpočet DPH ve výši 20 % (základ daně v Kč x 0,20): 5 023 Okamžik uskutečnění účetního případu - datum přijetí faktury: 12. 9. 2011 Závazek vůči dodavateli (1 000 EUR x pevný kurs): 25 115Povinnost přiznat daň v souvislosti s poskytnutím služby s místem plnění v tuzemsku osobou registrovanou k DPH v jiné členské zemi vznikla českému plátci - příjemci služby k datu poskytnutí služby, tj. k datu 5. 9. 2011. K uvedenému datu je plátce povinen provést přepočet cizí měny na českou. Vzhledem k tomu, že platným kursem pro plátce provádějícího přepočet je v daném případě pevný kurs účetní jednotky, použije plátce pro přepočet cizí měny pro účely DPH tento pevný kurs.
Možná varianta zaúčtování
+----------------+------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +----------------+------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | PF z 12.9.2011 | Zaúčtování došlé faktury za služby | 1 000 | 25,115 | 25 115 | 518 | 321 | | VZ z 12.9.2011 | Povinnost přiznat DPH a uplatnění | | | 5 023 | 395 | 343 | | | nároku na odpočet | | | 5 023 | 343 | 395 | +----------------+------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+)
Z pohledu účetnictví je zaúčtování v pořádku, bude-li účetní jednotka využívat tyto údaje z účetnictví pro potřeby vedení evidence pro daňové účely (tedy DPH), nebude mít problém, neboť základ daně (25 115 Kč) a výše závazku v účetnictví (25 115 Kč), je shodná.
PŘÍKLAD
Českému plátci byla dne 12. 9. 2011 poskytnuta reklamní služba obchodní společností registrovanou k DPH v Německu. Místem plnění takto poskytnuté služby je tuzemsko. Cena za poskytnuté služby byla sjednána ve výši 10 000 EUR. Smluvní strany se dohodly, že do konce měsíce srpna uhradí příjemce služby zálohu ve výši 100 % sjednané ceny. Dne 25. 8. 2011 byla z účtu českého plátce převedena na účet německé obchodní společnosti částka 10 000 EUR. Dne 16. 9. 2011 obdržel český plátce daňový doklad vystavený německým poskytovatelem služby s datem vystavení 12. 9. 2011. Na takto vystaveném dokladu byla zohledněna zaplacená záloha ve výši 10 000 EUR. Plátce vede účetnictví a používá
denní kurs ČNB
(upraveno ve vnitřní směrnici účetní jednotky). Okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven dle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3, tedy den poskytnutí zálohy,
a s ohledem na charakter účetního případu jej nelze stanovit odchylně.Den povinnosti přiznat daň (den přepočtu pro účely DPH):
31. 8. 2011
Kurs pro účely přepočtu cizí měny stanovený ve směrnici (denní kurs účetní jednotky k 31. 8. 2011): 24,850
Základ daně (10 000 EUR x 24,850): 24 850 Výpočet DPH ve výši 20 % (základ daně v Kč x 0,20): 4 970 Okamžik uskutečnění účetního případu - datum poskytnutí zálohy: 25. 8. 2011 Záloha poskytnutá dodavateli prostřednictvím bankovního účtu: 24 615 (10 000 EUR x kurs peněžního ústavu z 25. 8. 2011)Povinnost přiznat daň v souvislosti s přijetím služby s místem plnění v tuzemsku od osoby registrované k DPH v jiné členské zemi vznikla českému plátci - příjemci služby k poslednímu dni v měsíci, ve kterém došlo k zaplacení úplaty, tj. k datu 31. 8. 2011. K uvedenému datu je plátce povinen provést přepočet cizí měny na českou. Vzhledem k tomu, že platným kursem pro plátce provádějícího přepočet cizí měny na českou měnu je v daném případě denní kurs účetní jednotky, použije plátce pro přepočet cizí měny pro účely DPH kurs k datu 31. 8. 2011.
Možná varianta zaúčtování
+----------------+----------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +----------------+----------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | BV z 25.8.2011 | Zaúčtování poskytnuté zálohy za služby | 1 000 | 24,615 | 24 615 | 314 | 221 | | VZ z 31.8.2011 | Povinnost přiznat DPH a uplatnění | | | 4 970 | 395 | 343 | | | nároku na odpočet | | | 4 970 | 343 | 395 | +----------------+----------------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+
Poznámka:
V případě kursu u poskytnuté zálohy využila účetní jednotka, která nemá devizový účet, ustanovení § 24 odst. 6 ZU a použila kurs, za který od banky nakoupila cizí měnu (1 000 EUR) na zaplacení zálohy.V případě zaúčtování DPH vnitřním účetním dokladem je obvyklé, že účetní jednotka simuluje k tomuto účetnímu zápisu i základ daně, prostřednictvím účtů vnitřního zúčtování. Účetní zápis pak může vypadat například takto:
Možná varianta zaúčtování
+----------------+-----------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +----------------+-----------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+ | VZ z 31.8.2011 | Povinnost přiznat DPH a uplatnění | | | 4 970 | 395 | 343 | | | nároku na odpočet | | | 4 970 | 343 | 395 | | | Základ daně | | | 24 850 | 395 | 395 | +----------------+-----------------------------------+--------------+----------------+-------------+-----+-----+
PŘÍKLAD
Českému plátci byla ve dnech od 7. 9. do 9. 9. 2011 poskytnuta ubytovací služba v bratislavském hotelu (ubytování zaměstnanců firmy na pracovní cestě). Místem plnění takto poskytnuté služby je podle § 10 ZDPH Slovensko, proto zde je umístěna nemovitost (hotel), ve které byla předmětná služba poskytnuta. Celková cena byla sjednána ve výši 500 EUR včetně slovenské DPH. Dne 14. 9. 2011 obdržel český plátce daňový doklad vystavený slovenským poskytovatelem služby s datem vystavení 9. 9. 2011. Český plátce vede účetnictví a používá
denní kurs ČNB
(upraveno ve vnitřní směrnici účetní jednotky). Okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven dle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3, tedy dnem přijetí faktury od slovenského poskytovatele služby. Den povinnosti přiznat daň pro účely DPH:
Povinnost přiznat DPH nevznikne
Okamžik uskutečnění účetního případu - datum přijetí faktury 14. 9. 2011 Závazek vůči dodavateli (500 EUR x kurs k 15. 9. 2011, tj. 25,185) 12 592,50Povinnost přiznat daň v souvislosti s poskytnutím služby od osoby registrované k DPH v jiné členské zemi, pokud je místo poskytnuté služby mimo tuzemsko, českému plátci jako příjemci služby nevzniká. Údaje o takto poskytnuté službě plátce neuvádí v daňovém přiznání. Příjemce služby může podle § 82 ZDPH požádat o vrácení slovenské DPH prostřednictvím daňového portálu.
Možná varianta zaúčtování
+----------------+------------------------------------+--------------+----------------+--------------+-----+-----+ | Doklad | Obsah účetní operace | Částka v EUR | Denní kurs ČNB | Částka v Kč | MD | D | +----------------+------------------------------------+--------------+----------------+--------------+-----+-----+ | PF z 12.9.2011 | Zaúčtování došlé faktury za služby | 500 | 25,185 | 12 592,50 Kč | 518 | 321 | +----------------+------------------------------------+--------------+----------------+--------------+-----+-----+
Legenda použitých účtů:
221-Bankovní účty 311-Pohledávky z obchodních vztahů 314-Poskytnuté zálohy 321-Závazky z obchodních vztahů 343-Daň z přidané hodnoty 395-Vnitřní zúčtování 518-Ostatní služby 602-Tržby za vlastní výrobky a služby Legenda použitých zkratek:
EU - Evropská unie DPH - Daň z přidané hodnoty ČR - Česká republika VZ - Vnitřní zúčtování (interní doklad) PF - Přijatá faktura VF - Vydaná faktura TESTOVÉ OTÁZKY
1)
Český plátce poskytuje službu s místem plnění v tuzemsku plátci registrovanému v Rakousku. Služba je poskytnuta 28. 8. 2011. Daňový doklad - fakturu za poskytnutou službu vystaví český plátce dne 7. 9. 2011. Daňový doklad je doručen rakouskému partnerovi dne 12. 9. 2011. Ke kterému datu vzniká českému plátci povinnosti přiznat daň při poskytnutí služby?
a)
K datu vystavení daňového dokladu, tj. k datu 7. 9. 2011.
b)
Povinnost přiznat daň nevzniká, protože služby je poskytnuta osobě registrované k dani v jiném členském státě.
c)
K datu poskytnutí služby, tj. k datu 28. 8. 2011.
2)
Českému plátci je poskytnuta služba podnikatelem se sídlem na Slovensku, který není dosud registrován k DPH. Vzniká českému plátci při poskytnutí služby povinnost přiznat daň?
a)
Ano, protože služba je poskytnuta podnikatelem se sídlem v EU.
b)
Ne, protože služba je poskytnuta osobou se sídlem v EU, která není registrovaná k DPH.
c)
Poskytnutí služby je od DPH osvobozeno.
3)
Českému plátci byla dne 28. 8. 2011 poskytnuta právní služba rakouskou advokátní kanceláří, která je registrována k DPH v Rakousku. Dne 5. 9. 2008 obdržel český plátce přijatou fakturu - daňový doklad v EUR, který byl vystaven rakouským plátcem daně dne 31. 8. 2011. Ke kterému datu provede plátce přepočet cizí měny pro účely zaúčtování účetního případu - závazku, jestliže okamžik uskutečnění účetního případu je stanoven podle ČÚS č. 001 bodu 2.4.3.?
a)
K datu doručení přijaté faktury - daňového dokladu, tj. k datu 5. 9. 2011.
b)
K datu vystavení daňového dokladu - přijaté faktury - dodavatelem, tj. k datu 31. 8. 2011.
c)
K datu poskytnutí služby zahraničním dodavatelem, tj. k datu 28. 8. 2011.
4)
Českému plátci byla dne 5. 9. 2011 poskytnuta poradenská služba osobou registrovanou k DPH v Německu. Dne 17. 8. 2011 zaplatil český plátce německému poskytovateli služby částku dohodnutou za poradenskou službu. Daňový doklad byl doručen českému plátci dne 12. 9. 2011. Ke kterému datu provede plátce přepočet cizí měny pro účely DPH?
a)
K poslednímu dni kalendářního měsíce, ve kterém byla zaplacena dohodnutá úplata za poradenskou službu, tj. k 31. 8. 2011.
b)
K datu doručení daňového dokladu, tj. k datu 12. 9. 2011.
c)
K datu poskytnutí služby, tj. k datu 5. 9. 2011.
Řešení:
1 c), 2 b), 3 a), 4 a).