Rozdělení zisku a úhrada ztráty v podmínkách roku 2015

Účetní závěrka každé obchodní sestavená k rozvahovému dni obsahuje výsledek hospodaření, který může mít podobu zisku nebo ztráty. Tento účetní výsledek hospodaření je schvalován na valné hromadě obchodní a je rozhodováno o jeho rozdělení (v případě vykázání zisku) či o jeho úhradě (v případě vykázání ztráty). Z hlediska práva má rozdělení zisku svá pravidla, zvláště pokud se týká výplaty podílů na zisku. Další pravidla se týkají zaúčtování a daňových souvislostí. Pro jistotu zdůrazníme, že se jedná o způsoby nakládání s účetním výsledkem hospodaření po zdanění, článek nepojednává o základu daně, ani o daňově ztrátě.

V první části se budeme zabývat podmínkami, které lze vyčíst ze zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních společnostech a družstvech (zákon o obchodních korporacích), dále jen „ZOK“. Ve druhé části pak probereme účetní a daňové souvislosti podílů na zisku, ve třetí části se budeme věnovat účetní ztrátě.

V případě má valná hromada tyto možnosti:

V případě má valná hromada tyto možnosti:

Jen pro upřesnění uvádíme, že pojem „dividenda“ byl ZOK zrušen, je tedy používán jen souhrnný pojem , a to jak pro výnos z akcie, tak i pro podíl na zisku ostatních obchodních korporací. Vzhledem k tomu, že rozhodnutí o podílech na zisku je (vedle ponechání nerozděleného zisku) nejčastějším způsobem naložení se ziskem, budeme se mu přednostně věnovat.

Na základě § 181 odst. 2 ZOK je nutné, aby se valná hromada schvalující řádnou (podobně i mimořádnou) účetní závěrku s. r. o. konala do 6 měsíců od posledního dne předcházejícího účetního období. Stejná lhůta je stanovena i pro a.s., a to v § 403 odst. 1 ZOK. To je poměrně známá informace, platná i do konce roku 2013.

Značné rozčarování a řadu diskusí v minulosti vyvolalo Rozhodnutí Nejvyššího soudu ČR vyjádřené v . Na základě tohoto judikátu je třeba rozhodovat o výplatě podílů na zisku a dividend právě na této jediné valné hromadě - na té, která schvaluje účetní závěrku, tedy na té, která je konána do 6 měsíců po rozvahovém dni. Toto platí i pro podíly na zisku, které by se vyplácely z nerozdělených zisků minulých let. Sankcí za porušení tohoto pravidla je a výplata podílů na zisku či dividend neoprávněně - v rozporu se zákonem. Prakticky tento stav zabraňuje rozhodování valných hromad za účelem rozdělení zisku i nerozdělených zisků minulých let ve druhé polovině zdaňovacího období.

ZOK v § 40 však zavádí počínaje 1.1.2014 částečnou „náhradu“ a tou je , čímž zákaz čerpání prostředků ze zisků společností částečně zmírní. Podmínky výplaty záloh na podíly na zisku jsme již na stránkách tohoto časopisu popisovali (Účetnictví, daně a právo v zemědělství, říjen/2014, s. 19), proto zde jen velmi stručně.

Na rozdíl od dříve platného ustanovení § 178 odst. 1 zákona č. 513/1991 Sb., obchodní zákoník, ve znění pozdějších předpisů, pro a.s. a § 123 odst. 2 téhož zákona pro s. r. o., které svorně výslovně výplatu zálohy na podíly na zisku zakazovaly, § 40 ZOK toto výslovně umožňuje, samozřejmě za splnění předem stanovených podmínek. Stále je však třeba mít na paměti, že se jedná o pouhou zálohu na podíly na zisku s rizikem i možného vrácení.

Novinkou rekodifikovaného práva je , než společníky obchodní . Tuto možnost však musí stanovit společenská smlouva. Je tak možné rozdělovat zisk např. i mezi zaměstnance, pokud toto bude zakotveno ve společenské smlouvě (§ 34 odst. 1 ZOK, platí pro všechny obchodní ). Velkou váhu při výběru jiných příjemců, než společníků (tj. „nespolečníků“), budou mít daňové dopady této transakce. Daňové souvislosti vyznívají v neprospěch výplaty podílů na zisku nespolečníkům - zaměstnancům.

Další novinkou je výslovné stanovení možnosti rozhodnout, že podíl na zisku bude vyplacen v . Tuto možnost však musí stanovit společenská smlouva. Pokud se tak nestane, vyplácí se podíl na zisku v penězích (§ 161 odst. 1 ZOK pro s. r. o., § 348 odst. 2 ZOK pro a.s.).

O vyplacení podílu na zisku rozhoduje statutární orgán. Je-li rozdělení zisku a podílů na zisku v rozporu s podmínkami ZOK, podíly na zisku se nevyplatí. Má se za to, že ti členové statutárního orgánu, kteří s vyplacením podílu na zisku v rozporu s tímto zákonem souhlasili, nejednali s . Péče řádného hospodáře je definována v § 159 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“).

Podíl na zisku vyplacený v rozporu s podmínkami ZOK se nevrací, ledaže osoba, které byl podíl na zisku vyplacen, věděla nebo měla vědět, že při vyplacení byly porušeny podmínky stanovené tímto zákonem; v pochybnostech se dobrá víra předpokládá (§ 35 odst. 1 ZOK).

Podmínky, které budou obchodními společnostmi v souvislosti s podíly na zisku ověřovány, vycházejí ze ZOK.

Tato třetí podmínka musí zůstat zachována i po výplatě podílů na zisku.

Splnění druhé a třetí podmínky se ověřuje z rozvahy sestavené z řádné nebo mimořádné účetní závěrky. Např. chce-li valná hromada v roce 2015 rozhodovat o výplatě podílů na zisku, bude výše stanovené podmínky posuzovat z rozvahy k 31.12.2014 (je-li účetním obdobím společnosti kalendářní rok), pokud v následujícím období nebylo nutné podle zákona (nikoliv dobrovolně) sestavit mimořádnou či mezitímní účetní závěrku. Není přitom podstatné, zda budou vypláceny podíly na zisku, který byl vytvořen v roce 2014, 2013, nebo jde o nerozdělený zisk jiného účetního období. Není potřeba vědět, jaká je struktura zisků uložených na účtu nerozděleného zisku minulých let.

Podíl na zisku v je podle § 34 odst. 2 ZOK splatný ode dne, kdy bylo přijato rozhodnutí nejvyššího orgánu obchodní (v případě s. r. o. a a.s. je jím valná hromada) o jeho rozdělení, ledaže společenská smlouva nebo nejvyšší orgán (opět valná hromada) určí jinak. Podíl na zisku v (v. o. s. a k. s.) je splatný od konce účetního období, ledaže společenská smlouva určí jinak.

Podíly na zisku budou řešeny následovně:

(fyzické i právnické) mají následující možnosti:

Podíly na zisku, pokud dle výše uvedených pravidel, jsou zdaňovány u zdroje (u plátce), a to zvláštní sazbou daně, která je běžně v praxi označována termínem (§ 36 ZDP). Společnost, jejíž zisk je určen k rozdělení, je plátcem srážkové daně, je tedy její povinností správně daň vypočítat, srazit a odvést správci daně, a to vše v zákonem stanovených termínech.

Sazba srážkové daně z podílů na zisku pro rok 2015 plynoucích ze zdrojů na území ČR činí Důležitý je přesný způsob výpočtu, zejména zaokrouhlování. Výsledná daň se , a to podle § 36 odst. 3 ZDP.

Velkou pozornost je třeba věnovat také sražení a odvodu této daně. Nejprve je třeba varovat před záměnou termínů sražení a odvod daně. - předpisem závazku vůči správci daně.

Plátce daně je povinen následujícího po měsíci, v němž valná hromada (nebo členská schůze) rozhodla o rozdělení zisku (§ 38d odst. 2 ZDP).

U je třeba srazit daň nejpozději následujícího po měsíci, v němž valná hromada a.s. schválila účetní závěrku a rozhodla o rozdělení zisku nebo o úhradě ztráty.

K datu sražení daně se také přiděluje aktuálně platná sazba daně. Není tedy třeba zkoumat sazbu daně platnou v roce, jehož zisk se rozděluje. Tuto

Vzhledem k tomu, že mezi nejčastěji se vyskytující členy obchodní patří fyzické osoby, zaúčtujeme výplatu podílu na zisku právě fyzickým osobám, tuzemským rezidentům s tím, že na valné hromadě konané 4.4.2015 bylo rozhodnuto o výši podílu na zisku ve výši 1 000 tis. Kč. Ke skutečné výplatě podílů dvěma společníkům dojde až v září 2015.

I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I
I Č. I    Datum     I             Text            I tis. Kč I    MD    I  D  I
I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I
I 1. I 04. 04. 2015 I Rozhodnutí VH o podílech    I  1 000  I 431, 428 I 364 I
I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I
I 2. I 31. 07. 2015 I Sražení daně                I    150  I   364    I 342 I
I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I
I 3. I 31. 08. 2015 I Odvod sražené daně          I    150  I   342    I 221 I
I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I
I 4. I 15. 09. 2015 I Výplata převodem na účet    I    850  I   364    I 221 I
I----I--------------I-----------------------------I---------I----------I-----I

Je třeba počítat s tím, že i laik na první pohled z účetních výkazů odhalí, že se společnost nachází ve ztrátě a umí tuto skutečnost vyhodnotit jako negativní. To samo o sobě ještě nemusí znamenat pohromu, ale dobrému jménu společnosti to jistě nepřidá. Z praxe je zřejmé, že někteří vlastníci obchodních korporací výši účetního výsledku hospodaření vůbec nesledují, zajímá je pouze výše daňové povinnosti. Tento náhled a způsob hodnocení společnosti je zcela chybný. Banky, obchodní partneři, příp. budoucí investoři, ale i konkurenční firmy naopak tyto výsledky sledují a pečlivě analyzují. Naopak soukromoprávní úprava podnikání obchodním korporacím nijak nenařizuje neprodlenou „likvidaci účetní ztráty“.

Je zřejmé, že v případě vykázání ztráty za dané účetní období není „z čeho brát“ a ze vzniklé ztráty podíly na zisku není možné vyplatit. Je však možné, že na účtu nerozdělených zisků minulých let je dostatečně vysoká hodnota, kterou je možné mezi členy obchodní rozdělit. Existence jakékoliv účetní ztráty (vzniklé za poslední účetní období či uložené na účtu neuhrazené ztráty minulých let) blokuje ve své výši výplaty podílů na zisku, a to jak z nově vzniklých, tak i z nerozdělených zisků minulých let (viz výše uvedené podmínky výplaty podílů na zisku). Členové obchodní , která je kumulativně ztrátová, si rozhodně nevyplatí podíly na zisku, a to ani v případě, kdy společnost vlastní volné peněžní prostředky (a má tudíž dostatek prostředků).

Na valné hromadě musí členové obchodní nejen schválit účetní závěrku, ale zároveň rozhodnout, co se s vykázanou účetní ztrátou stane. Valná hromada pak má k dispozici následující možnosti, jak s účetní ztrátou naložit:

Pokud obchodní tvoří rezervní fond povinně ze zákona, je jeho použití určeno právě pro případ úhrady účetní ztráty. Nově vzniklé obchodní a dále obchodní , které se podle § 777 odst. 5 ZOK podřídily ZOK jako celku, netvoří rezervní fond povinně. Pokud ho tvoří dobrovolně podle svých vnitřních účetních předpisů, řídí se jeho použití také těmito předpisy.

Obchodní právo nestanoví obchodním korporacím povinnost úhrady ztráty ze zisků minulých let, nicméně často se k takovému kroku dobrovolně přistupuje. Oficiálně vzato nic nebrání koexistenci nerozděleného zisku a neuhrazené ztráty minulých let v jedné rozvaze. Na druhou stranu, takový obrázek společnosti prezentovaný v účetních výkazech nevede uživatele účetní závěrky k žádným pozitivním závěrům. Mnohem lépe vypadá, když ztráta je ze zisků minulých let skutečně uhrazena a jako samostatná položka v rozvaze nefiguruje.

Jedná se o spíše teoretickou možnost, která se v praxi příliš nevyužívá. Důvodem často bývá také to, že jiné vhodné účty vlastního kapitálu společnost ani nemá.

Ani tento krok není populárním opatřením a jeho provedení záleží především na skutečné výši základního kapitálu. Pokud je základní vytvořen nad zákonem povinnou výši, jeho snížení společnosti neublíží a obraz, který o společnosti dává především rozvaha, se zlepší. Je nutné předpokládat, že úhrada ztráty snížením základního kapitálu je administrativně náročnější, než prostá úhrada ze zisků minulých či budoucích období.

Tato možnost přichází v úvahu jen ve společnosti s ručením omezeným. Jedná se o opatření, které je plně v rukou samotných společníků s. r. o. V akciové společnosti tato možnost neexistuje, naopak ve veřejné obchodní společnosti je tento postup jediným možným způsobem zúčtování účetní ztráty.

Jedná se o specifický postup vyplývající ze smlouvy o tiché společnosti (§ 2747 a násl. NOZ). Na ztrátě se tichý společník podílí stejně jako na zisku, přičemž k opačnému ujednání se nepřihlíží. O podíl tichého společníka na ztrátě se jeho vklad snižuje a tichý společník není povinen vklad o podíl na ztrátě doplnit.

Jedná se o „zbytkovou“ možnost, kterou využijeme vždy, pokud jsme nevyužili některou z předchozích možností. Takovým „uložením“ ztráty na účet neuhrazených ztrát minulých let se jí ale nezbavíme a stále bude vykázána ve vlastním kapitálu rozvahy. Nízký či dokonce záporný vlastní , jak již bylo řečeno výše, není dobrou vizitkou obchodní . Kromě toho ještě řešíme daňové dopady takového stavu, a to nejen ve vztahu ke komplikacím při výplatě záloh na podíly na zisku či skutečným podílům na zisku, ale i ve vztahu k nízké kapitalizaci.

Pomineme-li všechna uvedená negativa, neexistuje přímý zákaz či omezení ve vztahu k výši nakumulované ztráty a době, po kterou může tento stav trvat. Vysoká hodnota ztráty, ani záporná hodnota vlastního kapitálu sama o sobě nemusí automaticky znamenat povinnost prohlášení insolvence.