Paušální výdaje u zemědělských podnikatelů v roce 2015

Ing. Ivan Macháček

Vydáno: 11. 02. 2015 19 minut čtení

Ing.

Ivan

Macháček

Obecně k uplatnění paušálních výdajů

Poplatník s příjmy zdaňované podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), se může kdykoliv rozhodnout, a namísto výdajů prokazatelně vynaložených na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatnit výdaje dle § 7 odst. 7 ZDP procentem z příjmů. Jedná se o:

příjmy ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství;

příjmy ze živnostenského podnikání;

příjmy z jiného podnikání, ke kterému je potřeba podnikatelské oprávnění;

příjmy ze samostatné činnosti vymezené v § 7 odst. 2 ZDP.

Paušální výdaje lze uplatnit

rovněž u příjmů z nájmu

dle § 9 odst. 4 ZDP, a dále u

příjmů ze zemědělské výroby a lesního a vodního hospodářství, která není provozována podnikatelem

a je zdaňována podle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP.

Podle znění § 7 odst. 8 ZDP jsou ve výdajích uplatněných procentem z příjmů zahrnuty veškeré výdaje poplatníka vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů ze samostatné činnosti. Poplatník, který uplatňuje paušální výdaje, je povinen vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek, vzniklých v souvislosti s činností, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti.

Obdobně podle znění § 9 odst. 5 ZDP jsou v částkách uplatněných paušálních výdajů zahrnuty veškeré výdaje vynaložené v souvislosti s dosahováním příjmů z nájmu podle § 9 ZDP. Poplatník, který uplatňuje paušální výdaje, je povinen vést záznamy o příjmech a evidenci pohledávek, vzniklých v souvislosti s nájmem.

Pokud

poplatník hodlá uplatnit paušální výdaje procentem z příjmů u jednoho druhu z příjmů

dle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP,

musí

podle pokynu GFŘ č. D-6 k § 7 odst. 7 ZDP

uplatnit paušální výdaje ke všem druhům příjmů, které má podle § 7 odst. 1 písm. a) až písm. c) a odst. 2 ZDP,

které tvoří jeden dílčí základ daně, s výjimkou uvedenou v § 12 ZDP, kdy musí uplatnit daňové výdaje ze všech druhů příjmů ve skutečné výši.

Pokud má poplatník příjmy dle § 7 odst. 1 písm. d) ZDP (podíly společníků veřejné obchodní společnosti nebo komplementářů komanditní společnosti na zisku) a kromě těchto příjmů má další příjmy podle § 7 odst. 1 písm. a) až c) a odst. 2 ZDP, může u těchto dalších příjmů uplatnit paušální výdaje, zatímco k podílům na zisku společníků v. o. s. a komplementářů na k. s. paušální výdaje uplatnit nemůže, i když se jedná o jeden dílčí základ daně dle § 7 ZDP.

Limity paušálních výdajů od roku 2013

Od roku 2013 jsme svědky omezování výše paušálních výdajů zaváděním jejich limitní výše dle jednotlivých druhů příjmů. Poprvé to bylo zákonem č. 500/2012 Sb., na základě kterého došlo s účinností od 1.1.2013 ke změně podmínek pro uplatnění paušálních výdajů dle § 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 ZDP

zavedením absolutního stropu výše výdajů

pro použití dvou nejnižších procentních skupin paušálních výdajů. Následně

zákonem č. 267/2014 Sb.

je stanoven s účinností od 1.1.2015 absolutní strop výše výdajů při použití zbývajících skupin paušálních výdajů. V § 7 odst. 7 ZDP, ve znění účinném od 1.1.2015, se uvádí:

Neuplatní-li poplatník výdaje prokazatelně vynaložené na dosažení, zajištění a udržení příjmů, může uplatnit paušální výdaje ve výši:

80% z příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství

a z příjmů z živnostenského podnikání řemeslného; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 600 000 Kč.

60% z příjmů ze živnostenského podnikání; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 1 200 000 Kč.

30% z příjmů z nájmu majetku zařazeného v obchodním majetku; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 600 000 Kč.

40% z jiných příjmů ze samostatné činnosti, s výjimkou příjmů podle § 7 odst. 1 písm. d) a podle § 7 odst. 6 ZDP; nejvýše lze však uplatnit výdaje do částky 800 000 Kč.

Paušální výdaje poplatníků daně z příjmů fyzických osob v procentech k příjmům v letech 2013-2015:

I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Druh příjmů
                                   I 2013, 2014
  I     2015     I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem ze zemědělské výroby, lesního a        I     80%     I     80%      I
I vodního hospodářství dle § 7 odst. 1 písm. a) I             I  maximálně   I
I ZDP                                           I             I 1 600 000 Kč I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem z živnostenského podnikání řemeslného  I     80%     I     80%      I
I dle § 7 odst. 1 písm. b) ZDP                  I             I  maximálně   I
I                                               I             I 1 600 000 Kč I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem ze živnostenského podnikání ostatního  I     60%     I     60%      I
I dle § 7 odst. 1 písm. b) ZDP                  I             I  maximálně   I
I                                               I             I 1 200 000 Kč I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem z jiného podnikání, ke kterému je      I     40%     I     40%      I
I potřeba podnikatelské oprávnění dle § 7 odst. I  maximálně  I  maximálně   I
I 1 písm. c) ZDP (např. auditor, advokát,       I 800 000 Kč  I  800 000 Kč  I
I daňový poradce, lékař, notář, právník)        I             I              I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem z užití nebo poskytnutí práv z         I     40%     I     40%      I
I průmyslového vlastnictví, autorských práv     I  maximálně  I  maximálně   I
I včetně práv příbuzných právu autorskému, a to I 800 000 Kč  I  800 000 Kč  I
I včetně příjmů z vydávání, rozmnožování a      I             I              I
I rozšiřování literárních a jiných děl vlastním I             I              I
I nákladem dle § 7 odst. 2 písm. a) ZDP         I             I              I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem z nájmu majetku zařazeného v obchodním I     30%     I     30%      I
I majetku dle § 7 odst. 2 písm. b) ZDP          I  maximálně  I  maximálně   I
I                                               I 600 000 Kč  I  600 000 Kč  I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
        I Příjem z výkonu nezávislého povolání dle § 7  I     40%     I     40%      I
I odst. 2 písm. c) ZDP (např. architekt)        I  maximálně  I  maximálně   I
I                                               I 800 000 Kč  I  800 000 Kč  I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem z nájmu dle § 9 ZDP                    I     30%     I     30%      I
I                                               I  maximálně  I  maximálně   I
I                                               I 600 000 Kč  I  600 000 Kč  I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I
I Příjem ze zemědělské výroby a lesního a       I     80%     I     80%      I
I vodního hospodářství, který není provozován   I             I  maximálně   I
I podnikatelem dle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP    I             I 1 600 000 Kč I
I-----------------------------------------------I-------------I--------------I

Z výše uvedeného přehledu limitních částek paušálních výdajů pro rok 2015 vyplývá, že pouze při dosažení příjmů maximálně ve výši 2 000 000 Kč, lze jako paušální výdaje uplatnit procentní výši dle jednotlivých druhů příjmů (30% až 80% z dosažených příjmů). Pokud příjem příslušného druhu příjmu přesáhne hranici 2 000 000 Kč, je nutno uplatnit pouze maximální částku paušálních výdajů dle § 7 odst. 7 ZDP (600 000 Kč až 1 600 000 Kč dle druhu příjmů). Toto se vztahuje i na paušální výdaje uplatněné k příjmům dle § 9 ZDP a k příjmům ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství zdaňované dle § 10 odst. 1 písm. a) ZDP a ve vazbě na znění § 10 odst. 4 ZDP.

Nevýhody uplatnění paušálních výdajů

K uplatnění paušálních výdajů se rozhodne poplatník především

v případě, že jeho skutečné výdaje jsou nižší, než by byly výdaje uplatněné procentem z příjmů. I když má uplatnění paušálních výdajů své výhody, nutno připomenout i nevýhody tohoto režimu uplatnění výdajů.

K nevýhodám uplatnění paušálních výdajů zejména patří:

Nemožnost uplatnění daňových odpisů hmotného a nehmotného majetku,

nemožnost přerušení daňových odpisů hmotného majetku. Po dobu uplatňování paušálních výdajů probíhá i nadále daňové odpisování hmotného majetku a tyto odpisy jsou vedeny pouze evidenčně a při ukončení uplatnění paušálních výdajů a přechodu na skutečné výdaje je nutno pokračovat v odpisování a neuplatněné odpisy za období, kdy poplatník uplatňoval paušální výdaje, již nelze uplatnit.

Nemožnost uplatnění paušálních výdajů na dopravu

podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP, protože v paušálních výdajích jsou zahrnuty veškeré výdaje poplatníka.

Uplatnění paušálních výdajů má

negativní dopad po ukončení finančního leasingu

hmotného majetku, kdy převedený hmotný majetek za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele věci, nemůže poplatník zařadit do obchodního majetku, a tím není splněna podmínka daňové účinnosti úplaty za dobu trvání finančního leasingu dle § 24 odst. 4 ZDP, ve znění účinném od 1.1.2015 (za dobu, kdy poplatník ještě neuplatňoval paušální výdaje).

Uplatní-li poplatník u dílčího základu daně podle § 7 výdaje podle § 7 odst. 7 ZDP nebo u dílčího základu daně podle § 9 výdaje podle § 9 odst. 4 ZDP a součet dílčích základů, u kterých byly výdaje tímto způsobem uplatněny, je vyšší než 50% celkového základu daně,

nemůže poplatník s odvoláním na znění § 35ca ZDP snížit vypočtenou daň o slevu na manželku

podle § 35ba odst. 1 písm. b) ZDP a rovněž

nemůže uplatnit daňové zvýhodnění na vyživované dítě

žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti podle § 35c a 35d ZDP. Poplatník však může uplatnit slevu na dani za umístění dítěte v zařízení péče o děti předškolního věku včetně mateřské školy podle znění § 35bb ZDP.

Pokud poplatník s příjmy dle § 7 ZDP zakoupí hmotný majetek

ve zdaňovacím období, ve kterém uplatňuje výdaje procentem z příjmů a nevede účetnictví,

nemůže jej zařadit do obchodního majetku

(tento při vedení paušálních výdajů neexistuje)

a tudíž nemůže zahájit odpisování hmotného majetku ani evidenčně.

V případě, že v následujícím zdaňovacím období bude poplatník uplatňovat výdaje ve skutečné výši a povede daňovou evidenci, bude mít obchodní majetek a zakoupený hmotný majetek v období, kdy uplatňoval paušální výdaje, může vložit do obchodního majetku a zahájit daňové odpisování v prvním roce odpisování.

Mezi

situace, kdy je pro poplatníka s příjmy dle § 7 resp. 9 ZDP, který dosud uplatňuje paušální výdaje, výhodnější uplatnit výdaje ve skutečné (prokazatelné) výši,

tedy přejít z paušálních výdajů na vedení daňové evidence nebo na evidenci příjmů a výdajů, patří např. následující situace:

Poplatník dosáhne ve zdaňovacím období vyšší příjmy než 2 mil. Kč a jeho skutečné výdaje jsou vyšší než limitní výše paušálních výdajů stanovená pro jednotlivé druhy příjmů v § 7 odst. 7 ZDP (toto souvisí se zavedením limitu uplatnění paušálních výdajů od roku 2013 na vybrané druhy příjmů a od roku 2015 na všechny druhy příjmů).

Poplatník uplatňující paušální výdaje zakoupí v daném zdaňovacím období hmotný majetek a jeho skutečné výdaje spolu s daňovými odpisy by převýšily výši paušálních výdajů.

Poplatník hodlá tvořit rezervu na opravu hmotného majetku, kterou při uplatnění paušálních výdajů nelze uplatnit.

Poplatník zaměstná další zaměstnance a s výdaji na jejich mzdu a na povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění jsou jeho výdaje ve skutečné výši vyšší, než dosud uplatňované paušální výdaje.

Poplatník uplatňující paušální výdaje zakoupí v daném zdaňovacím období několik druhů majetku nesplňující podmínku zařazení jako hmotný majetek, které může při uplatnění výdajů v prokazatelné výši zahrnout do daňově uznatelných výdajů.

Pronajímatel ve zdaňovacím období provádí opravu na najaté nemovité věci (oprava střechy, oken, fasády apod.) popř. hodlá tvořit na tyto budoucí opravy rezervy.

Poplatník hodlá ve zdaňovacím období uplatnit slevu na manželku a daňové zvýhodnění na vyživované dítě žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti.

Poplatník při přechodu ze skutečných výdajů na paušální výdaje a z paušálních výdajů na skutečné výdaje nesmí zapomenout dle znění § 23 odst. 8 písm. b) ZDP na

úpravu základu daně za zdaňovací období předcházející

zdaňovacímu období, ve kterém ke změně způsobu uplatňování výdajů došlo.

Důsledky limitování paušálních výdajů od 2015

Zavedení limitu paušálních výdajů u příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství ve výši

1 600 000 Kč

má pro zemědělské podnikatele s dosaženými vyššími zdanitelnými příjmy než 2 mil. Kč v roce 2015 následující

negativní přímé a nepřímé důsledky:

Zemědělský podnikatel, který uplatňuje paušální výdaje, si může uplatnit v daňovém přiznání za rok 2015 při dosažení příjmů ze zemědělské výroby, lesního a vodního hospodářství vyšších než 2 mil. Kč,

pouze částku 1 600 000 Kč daňových výdajů.

U příjmů přesahujících částku 2 877 328 Kč musí poplatník v důsledku zavedení limitu paušálních výdajů ve výši 1 600 000 Kč uplatnit

solidární zvýšení daně

dle § 16a ZDP.

U vyšších příjmů ze zemědělské výroby přesahujících hranici 2 mil. Kč, se v důsledku zavedení limitu paušálních výdajů 1 600 000 Kč u poplatníka

zvyšuje základ daně oproti roku 2014,

kdy mohl poplatník uplatnit jako paušální výdaj 80% dosažených příjmů bez jakéhokoliv omezení,

a tím dochází v roce 2015 ke zvýšení vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.

Zavedením limitu paušálních výdajů tak nejen dochází k omezení daňových výdajů a tím ke zvýšení základu daně a daně poplatníka (přímý účinek), ale současně i ke zvýšení odvodové povinnosti na obě pojištění a u vyšších příjmů než 2 877 328 Kč k povinnosti uplatnit solidární zvýšení daně (nepřímý účinek).

Výše uvedené negativní vlivy si ukážeme na několika příkladech, které dokladují až drastický účinek zavedení limitu paušálních výdajů 1 600 000 Kč počínaje zdaňovacím obdobím roku 2015 na zemědělské podnikatele s výrazně vyššími příjmy ze zemědělské výroby.

příklad 1

Zemědělský podnikatel uplatňuje paušální výdaje ve výši 80% zdanitelných příjmů. Předpokládejme, že v roce 2014 i 2015 dosahuje zdanitelných příjmů 2 500 000 Kč. S ohledem na nízkou výši skutečných výdajů u něho nepřichází v úvahu přechod z paušálních výdajů na skutečné výdaje (skutečné výdaje jsou nižší než 1 600 000 Kč). Výpočet provedeme bez uvažování odpočtů od základu daně a slev na dani.

Za zdaňovací období roku 2014 si poplatník mohl uplatnit jako daňové výdaje částku 2 000 000 Kč (80% zdanitelných příjmů bez jakéhokoliv omezení), takže jeho základ daně činí 500 000 Kč. Vypočtená daň za rok 2014 činí: 500 000 Kč x 0,15 Z 75 000 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění je u poplatníka částka 250 000 Kč, ze které činí výše pojistného 250 000 Kč x x 0,427 Z 106 750 Kč.

Za zdaňovací období roku 2015 si poplatník může uplatnit jako daňové výdaje pouze limitní výši 1 600 000 Kč, takže jeho základ daně činí 900 000 Kč. Vypočtená daň za rok 2015 činí: 900 000 Kč x 0,15 Z Z 135 000 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění je u poplatníka částka 450 000 Kč, ze které činí výše pojistného 450 000 Kč x x 0,427 Z 192 150 Kč.

V našem zvoleném případě při uplatnění paušálních výdajů 80% a dosažení zdanitelných příjmů 2 500 000 Kč má zákon č. 267/2014 Sb. na poplatníka následující dopad. Jednak zaplatí na dani v roce 2015 o 60 000 Kč více, ale rovněž zaplatí více na pojistném o částku 85 400 Kč, tedy jeho daňová a pojistná zátěž je vyšší o 145 400 Kč než v roce 2014 ze stejných příjmů. Odvodová povinnost poplatníka se zvýší v roce 2015 oproti roku 2014 v daném případě 1,8x.

příklad 2

Zemědělský podnikatel uplatňuje paušální výdaje ve výši 80% zdanitelných příjmů. Předpokládejme, že v roce 2014 i 2015 dosahuje zdanitelných příjmů 5 500 000 Kč. S ohledem na nízkou výši skutečných výdajů u něho nepřichází v úvahu přechod z paušálních výdajů na skutečné výdaje. Výpočet provedeme bez uvažování odpočtů od základu daně a slev na dani.

Za zdaňovací období roku 2014 si poplatník mohl uplatnit jako daňové výdaje částku 4 400 000 Kč (80% zdanitelných příjmů bez jakéhokoliv omezení), takže jeho základ daně činí 1 100 000 Kč. Vypočtená daň za rok 2014 činí: 1 100 000 Kč x 0,15 Z 165 000 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění je u poplatníka částka 550 000 Kč, ze které činí výše pojistného 550 000 Kč x x 0,427 Z 234 850 Kč.

Za zdaňovací období roku 2015 si poplatník může uplatnit jako daňové výdaje pouze limitní výši 1 600 000 Kč, takže jeho základ daně činí 3 900 000 Kč. Na poplatníka se již v roce 2015 vztahuje uplatnění solidárního zvýšení daně dle § 16a ZDP. Toto solidární zvýšení daně činí: (3 900 000 Kč - 1 277 328 Kč) x x 0,07 Z 183 587,04 Kč. Vypočtená daň za rok 2015 činí: 3 900 000 Kč x 0,15 + 183 587,04 Kč Z 768 587,04 Kč, po zaokrouhlení směrem nahoru 768 588 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální pojištění je u poplatníka maximální vyměřovací základ 1 277 328 Kč, ze kterého činí výše pojistného 1 277 328 Kč x 0,292 Z 372 980 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na zdravotní pojištění je u poplatníka částka 1 950 000 Kč, ze které činí výše pojistného 1 950 000 Kč x 0,135 Z 263 250 Kč. V našem zvoleném případě při uplatnění paušálních výdajů 80% a dosažení zdanitelných příjmů 5 500 000 Kč má zákon č. 267/2014 Sb. na poplatníka zcela drastický dopad. V důsledku limitování paušálních výdajů se totiž jeho základ daně přehoupne přes hranici pro uplatnění solidárního zvýšení daně, takže zaplatí na dani v roce 2015 o 603 588 Kč více, ale rovněž zaplatí více na pojistném o částku 401 380 Kč, tedy jeho daňová a pojistná zátěž je vyšší o 1 004 968 Kč, než v roce 2014 ze stejných příjmů. Odvodová povinnost poplatníka se zvýší v roce 2015 oproti roku 2014 v daném případě 3,51x.

příklad 3

Zemědělský podnikatel uplatňuje paušální výdaje ve výši 80% zdanitelných příjmů. Předpokládejme, že v roce 2014 i 2015 dosahuje extrémně vysokých zdanitelných příjmů 7 500 000 Kč. S ohledem na nízkou výši skutečných výdajů u něho nepřichází v úvahu přechod z paušálních výdajů na skutečné výdaje. Výpočet provedeme bez uvažování odpočtů od základu daně a slev na dani.

Za zdaňovací období roku 2014 si poplatník mohl uplatnit jako daňové výdaje částku 6 000 000 Kč (80% zdanitelných příjmů bez jakéhokoliv omezení), takže jeho základ daně činil 1 500 000 Kč. Vzhledem k tomu, že tento základ daně přesáhl hranici pro uplatnění solidárního zvýšení daně, musí zvýšit vypočtenou daň o částku: (1 500 000 Kč - 1 245 216 Kč) x 0,07 Z 17 834,88 Kč. Vypočtená daň za rok 2014 činí: 1 500 000 Kč x 0,15 + 17 834,88 Kč Z 242 834,88 Kč, po zaokrouhlení směrem nahoru 242 835 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění je u poplatníka částka 750 000 Kč, ze které činí výše pojistného 750 000 Kč x x 0,427 Z 320 250 Kč.

Za zdaňovací období roku 2015 si poplatník může uplatnit jako daňové výdaje pouze limitní výši 1 600 000 Kč, takže jeho základ daně činí 5 900 000 Kč. Solidární zvýšení daně činí: (5 900 000 Kč -- 1 277 328 Kč) x 0,07 Z 323 587,04 Kč.

Vypočtená daň za rok 2015 činí: 5 900 000 Kč x 0,15 + + 323 587,04 Kč Z 1 208 587,04 Kč, po zaokrouhlení směrem nahoru 1 208 588 Kč.

Vyměřovacím základem pro odvod pojistného na zdravotní pojištění je u poplatníka částka 2 950 000 Kč, ze které činí výše pojistného 2 950 000 Kč x 0,135 Z Z 398 250 Kč.

V našem zvoleném případě při uplatnění paušálních výdajů 80% a dosažení zdanitelných příjmů 7 500 000 Kč má zákon č. 267/2014 Sb. na poplatníka zcela drastický dopad. Poplatník zaplatí na dani v roce 2015 o 965 753 Kč více, ale rovněž zaplatí více na pojistném o částku 450 980 Kč, tedy jeho daňová a pojistná zátěž je vyšší o 1 416 733 Kč než v roce 2014 ze stejných příjmů. Odvodová povinnost poplatníka se zvýší v roce 2015 oproti roku 2014 v daném případě 3,52x.

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů

500/2012 Sb., o změně daňových, pojistných a dalších zákonů v souvislosti se snižováním schodků veřejných rozpočtů

267/2014 Sb., kterým se mění zákon č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů, a další související zákony