Zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), obsahuje několik ustanovení, které se zabývají osvobozením příjmů z prodeje nemovitostí u poplatníků daně z příjmů fyzických osob.
Zdanění příjmů z prodeje nemovitostí u zemědělského podnikatele
Ing.
Ivan
Macháček
Jedná se o následující ustanovení ZDP:
*
- obsahuje podmínky pro osvobození příjmů z prodeje rodinného domu, bytu včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, a to ve vazbě na časový test bydliště v nemovitosti bezprostředně před jejím prodejem;
*
- obsahuje podmínky pro osvobození příjmů z prodeje nemovitostí, bytů nebo nebytových prostor, a to ve vazbě na dobu mezi nabytím a prodejem nemovitosti;
*
- obsahuje podmínky pro osvobození příjmů z převodu členských práv družstva (prodej družstevního bytu), a to ve vazbě na dobu mezi nabytím a převodem těchto členských práv družstva;
*
- obsahuje podmínky pro osvobození příjmů z prodeje rodinného domu, bytu, včetně podílu na společných částech domu nebo spoluvlastnického podílu, včetně souvisejícího pozemku, pokud v něm prodávající měl bydliště bezprostředně před prodejem po dobu kratší dvou let a dále podmínky pro osvobození příjmů z úplatného převodu práv a povinností spojených s členstvím v družstvu, pokud v souvislosti s tímto převodem bude zrušena nájemní smlouva k bytu a to v obou případech ve vazbě na použití získaných prostředků na uspokojení bytové potřeby.
V případě, že nejsou dodrženy podmínky pro osvobození příjmů z prodeje nemovitosti, resp. pozemku, dle výše uvedených ustanovení § 4 odst. 1 ZDP, bude získaný příjem z prodeje nemovitosti, resp. pozemku, zdaněn dle § 7 nebo dle § 10 ZDP, a to podle toho, zda je nemovitost, resp. pozemek zahrnut či nezahrnut v obchodním majetku zemědělského podnikatele.
Zdanění příjmů z prodeje nemovitosti zařazené v obchodním majetku
Příjem z převodu domu, bytu nebo jiných nemovitosti zahrnutých zemědělským podnikatelem v obchodním majetku, je vždy
zdaněn podle § 7 ZDP
jako příjem z podnikání a z jiné samostatné výdělečné činnosti, přičemž základ daně z prodeje nemovitosti vstupuje do vyměřovacího základu pro stanovení pojistného na sociální a zdravotní pojištění poplatníka.Zařazením nemovitosti ve vlastnictví poplatníka daně z příjmů fyzických osob do jeho obchodního majetku
se rozumí účtování o tomto hmotném majetku poplatníkem, který je účetní jednotkou (zemědělský podnikatel účtuje v soustavě podvojného účetnictví) anebo uvedení v evidenci majetku a závazků pro účely stanovení základu daně a daně z příjmů (zemědělský podnikatel vede daňovou evidenci). Dnem vyřazení majetku z obchodního majetku poplatníka
se rozumí den, kdy poplatník o tomto majetku naposledy účtoval nebo jej naposledy uváděl v daňové evidenci. Pokud dojde k prodeji nemovitosti zařazené v obchodním majetku před koncem zdaňovacího období, může uplatnit podnikatel do daňových výdajů za toto zdaňovací období poloviční výši ročního odpisu. Dále může do daňových nákladů uplatnit poplatník daňovou zůstatkovou cenu. Z prodeje nemovitosti zařazené v obchodním majetku může vzniknout daňová ztráta, kterou lze uplatnit v rámci stanovení základu daně podle § 7 ZDP za příslušné zdaňovací období. Daňovým výdajem jsou rovněž další výdaje poplatníka, související s prodejem nemovitosti, jako např. znalecký posudek, daň z převodu nemovitostí, platba za sepsání kupní smlouvy, poplatky za vklad do katastru nemovitostí apod.
Příklad č. 1
Fyzická osoba zakoupila v roce 2005 rodinný dům za částku 2 550 000 Kč. V domku bydlela fyzická osoba s rodinou. Od roku 2008 začala fyzická osoba podnikat jako zemědělský podnikatel a ke svému podnikání využívala suterén domku. Proto poplatník vložil domek do svého obchodního majetku a uplatňoval do daňových výdajů poměrnou část odpisů a poměrnou část provozních výdajů za spotřebované energie. V roce 2011 se fyzická osoba přestěhuje do jiného města, zakoupí tam nový byt a ukončí podnikání v zemědělské výrobě. Původní rodinný domek fyzická osoba v roce 2011 prodá za 3 650 000 Kč, přičemž v době prodeje domku je tento ještě součástí obchodního majetku podnikatele.
Řešení:
V době prodeje domku je domek zahrnut v obchodním majetku poplatníka. Příjem z prodeje domku nebude osvobozen od daně z příjmů a příjem z prodeje ve výši 3 650 000 Kč bude zahrnut jako zdanitelný příjem do dílčího základu daně z podnikání dle § 7 ZDP, přičemž jako daňový výdaj lze uplatnil daňovou zůstatkovou cenu domku. Tato se vypočte dle § 29 odst. 2 ZDP jako rozdíl mezi vstupní cenou hmotného majetku a celkovou výší odpisů stanovených podle § 26 a § 30 až § 32 a to i tehdy, když do daňových výdajů byla zahrnuta pouze poměrná část odpisů z důvodu používání domku k podnikání a k soukromým účelům.
Pokud fyzická osoba před prodejem domku tento vyřadí z obchodního majetku, bude příjem z prodeje ve výši 3 650 000 Kč zahrnut jako ostatní příjem dle § 10 ZDP. Výdajem je pak daňová zůstatková cena domku při jeho vyřazení z obchodního majetku. Daňovým výdajem bude v obou případech rovněž zaplacená daň z převodu nemovitostí.
Příklad č. 2
Zemědělský podnikatel zakoupil před pěti lety ke svému podnikání nemovitost, kterou zařadil do svého účetnictví a využíval ji k podnikání. Vzhledem k tomu, že zemědělský podnikatel v roce 2011 přechází na ekologickou produkci živočišné výroby, nebude již nemovitost využívat k podnikání. Nemovitost proto v roce 2011 prodá cizí osobě.
Účetní řešení prodeje nemovitosti
V roce prodeje nemovitosti je účetním nákladem účetní odpis připadající na příslušný počet měsíců od ledna do měsíce prodeje podle stanoveného odpisového plánu. Zaúčtování účetní zůstatkové ceny MD 541/D 081, vyřazení nemovitosti z majetku v důsledku prodeje MD 081/D 021, příjem z prodeje je zaúčtován MD 311/D 641 (pokud není placeno hotově).
Daňové řešení prodeje nemovitosti
V roce prodeje nemovitosti uplatní poplatník do daňových výdajů poloviční výši ročního daňového odpisu a dále daňovou zůstatkovou cenu nemovitosti. Podnikatel v našem případě vede účetnictví, proto musí upravit základ daně z příjmů při sestavení daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob, který vychází z výsledku hospodaření, o rozdíl mezi daňovou a účetní zůstatkovou cenou a o rozdíl mezi daňovou a účetní výší odpisů. Pokud je účetní zůstatková cena vyšší než vypočtená daňová zůstatková cena, musí podnikatel zvýšit v daňovém přiznání základ daně, který vychází z výsledku hospodaření, o tento rozdíl. Pokud je účetní zůstatková cena nižší než daňová zůstatková cena, základ daně se v daňovém přiznání sníží. Příjem z prodeje nemovitosti je jako výnos součástí výsledku hospodaření a součástí základu daně z příjmů.
Pokud zemědělský podnikatel
uplatňuje paušální výdaje ve výši 80 % z dosažených příjmů a přitom nevede účetnictví,
nemá obchodní majetek. Dnem vyřazení z obchodního majetku je den přechodu z daňové evidence na uplatnění paušálních výdajů. V případě prodeje nemovitosti zahrnuté v obchodním majetku při vedení daňové evidence a když podnikatel přešel na paušální výdaje, bude příjem z převodu nemovitosti zdaňován
nikoliv podle § 7, ale podle § 10 ZDP jako ostatní příjem.
Jiná situace bude u zemědělského podnikatele, který sice uplatňuje paušální výdaje, ale vede účetnictví.
U tohoto poplatníka je zařazen i nadále majetek v obchodním majetku, protože je o něm účtováno. V případě prodeje tohoto majetku ve zdaňovacím období, kdy uplatňuje poplatník paušální výdaje a vede účetnictví, bude příjem z prodeje majetku zahrnut jako příjem zdaňovaný podle § 7 ZDP. Nelze však jako daňový výdaj uplatnit ani odpis majetku ani daňovou zůstatkovou cenu, protože obě položky jsou součástí paušálních výdajů.
Zdanění příjmů z prodeje nemovitosti nezařazené v obchodním majetku
Pokud zemědělský podnikatel získá
příjem z převodu vlastní nemovitosti, bytu nebo nebytového prostoru nebo spoluvlastnického podílu na nich
nezahrnuté poplatníkem v obchodním majetku a přitom nelze uplatnit osvobození příjmů z prodeje od daně z příjmů (není dodržen časový test pro osvobození dle § 4 odst. 1 ZDP), bude příjem zdaněn
jako tzv. ostatní příjem podle znění § 10 odst. 1 písm. b) ZDP. Příjem zdaňovaný podle § 10 ZDP nevchází do vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální a zdravotní pojištění.
Pro účely výpočtu poslední známé daňové povinnosti za účelem stanovení záloh na daň z příjmů se vyloučí podle § 38a odst. 1 příjmy a výdaje podle § 10 ZDP.Dílčím základem daně dle § 10 ZDP je vždy příjem snížený o výdaje prokazatelně vynaložené pouze na jeho dosažení.
Nelze tedy uplatnit výdaje na zajištění a udržení příjmu, jako jsou např. odpisy hmotného majetku, rezervy na opravy hmotného majetku apod. Jsou-li výdaje spojené s jednotlivým druhem příjmu vyšší než příslušný příjem, k tomuto rozdílu se nepřihlíží
- nelze tedy uplatnit ztrátu z prodeje jako je tomu v případě zdanění příjmů podle § 7 a rovněž tak nelze kompenzovat ztrátu z jednoho druhu příjmu se ziskem z druhého druhu příjmu. V rámci jednotlivého druhu příjmu však lze kompenzovat zisk dosažený z jednoho příjmu se ztrátou dosaženou z druhého příjmu. Dle znění pokynu MF č. 300 k § 10 odst. 4 zákona se jednotlivým druhem příjmu rozumí např. příjem z prodeje nemovitostí.Výdajem, které lze proti těmto zdanitelným příjmům dle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP uplatnit, je podle § 10 odst. 5 ZDP:
*
cena, za kterou poplatník věc (právo) prokazatelně nabyl,
*
jde-li o věc (právo) zděděnou nebo darovanou, cena zjištěná podle zákona č. 151/1997 Sb., o o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon o oceňování majetku“), ke dni nabytí,
*
jde-li o hmotný majetek odpisovaný podle ustanovení ZDP, který byl zahrnut do obchodního majetku pro výkon podnikatelské nebo jiné samostatné výdělečné činnosti nebo sloužil k pronájmu, je výdajem zůstatková cena stanovená podle § 29 odst. 2 ZDP,
*
částky prokazatelně vynaložené na technické zhodnocení, opravu a údržbu věci, vč. dalších výdajů souvisejících s uskutečněním prodeje s výjimkou výdajů na osobní potřebu poplatníka, přičemž k hodnotě vlastní práce poplatníka na věci, kterou si sám vyrobil nebo vlastní prací zhodnotil, se při stanovení výdajů nepřihlíží,
*
daňovým výdajem je rovněž zaplacená daň z převodu nemovitostí, i když je uhrazena v jiném zdaňovacím období než v tom, v němž plyne příjem z prodeje nemovitosti.
Příklad č. 3
Zemědělský podnikatel zakoupil v roce 2009 byt 2+KK za částku 1 150 000 Kč, ve kterém bydlel 10 měsíců a následně se přestěhoval k rodičům manželky a byt pronajímá. Příjmy z pronájmu zdaňuje dle § 9 ZDP. V roce 2012 byt prodá za 1 380 000 Kč.
Řešení
Příjem z prodeje bytu není osvobozen od daně z příjmů fyzických osob ani podle § 4 odst. 1 písm. a) ZDP (poplatník v bytě nebydlel po dobu 2 let bezprostředně před prodejem) ani podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP (mezi nabytím a prodejem bytu neuplynula doba 5 let). Příjem bude zdaněn podle § 10 ZDP, přičemž jako daňový výdaj lze uplatnit pořizovací cenu bytu včetně zaplacené daně z převodu nemovitostí. Základem daně bude částka:
1 380 000 Kč - 1 150 000 Kč - 41 400 Kč (daň z převodu nemovitostí) = 188 600 Kč.
Příklad č. 4
Fyzická osoba získala darem v roce 2010 byt od svých rodičů, přičemž na základě znaleckého posudku v rámci darování je byt oceněn částkou 680 000 Kč. V bytě fyzická osoba nebydlela, pouze provedla výměnu oken dle faktury dodavatele za 54 000 Kč a byt v roce 2012 prodá za 890 000 Kč.
Řešení
Poplatník nesplnil podmínky pro osvobození příjmů z prodeje bytu dle § 4 odst. 1 písm. a) nebo písm. b) ZDP, proto podléhá příjem z prodeje v roce. 2012 zdanění podle § 10 ZDP. Daňovým výdajem je cena bytu zjištěná podle zákona o oceňování majetku ke dni nabytí bytu darem, daň z převodu nemovitostí související s prodejem bytu, znalecký posudek pro účely prodeje bytu, a rovněž tak výdaje vynaložené na opravu bytu ve výši 54 000 Kč.
Pokud při prodeji vlastní nemovitosti nebo bytu není kupní cena zaplacena najednou, ale
dochází k prodeji nemovitosti na splátky,
které jsou uskutečněny i v dalším zdaňovacím období a příjem z prodeje majetku přitom není osvobozen od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 ZDP, postupuje fyzická osoba podle § 10 odst. 5 ZDP. Výdaje, které převyšují tyto příjmy z prodeje v tom zdaňovacím období, kdy poprvé plynou splátky nebo zálohy na prodej nemovitostí a na budoucí prodej nemovitosti, mohou být uplatněny v tomto zdaňovacím období až do výše tohoto příjmu. Jestliže příjem plyne i v dalších zdaňovacích obdobích, postupuje se obdobně, a to až do výše celkové částky, kterou lze podle tohoto ustanovení uplatnit.Příklad č. 5
Zemědělský podnikatel prodal po smrti manželky v roce 2011 chatu za sjednanou částku 580 000 Kč, přičemž manželé zakoupili chatu v roce 2008 za 320 000 Kč. Prodávající zaplatil za znalecký posudek 5 200 Kč a daň z převodu nemovitostí 17 400 Kč. Kupující zaplatil při podpisu smlouvy o prodeji chaty v roce 2011 částku 300 000 Kč a zbývajících 280 000 Kč se zavázal v kupní smlouvě uhradit v roce 2012.
Řešení
Při prodeji chaty je porušen časový test pro osvobození příjmů z prodeje od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Proto příjem podléhá zdanění podle § 10. Celkové výdaje, které může prodávající uplatnit v souvislosti s prodejem chaty činí:
320 000 Kč + 5 200 Kč + 17 400 Kč = 342 600 Kč.
Vzhledem k tomu, že za zdaňovací období 2011 obdržel poplatník jako příjem z prodeje chaty pouze částku 300 000 Kč, mohl k této částce uplatnit část celkových výdajů ve výši 300 000 Kč, takže dílčí základ daně podle § 10 bude roven nule.
Za zdaňovací období 2012 uvede poplatník v daňovém přiznání jako příjem podle § 10 částku 280 000 Kč a k němu může uplatnit zbývající výši z celkových výdajů, tj. částku 42 600 Kč, takže dílčí základ daně podle § 10 se bude rovnat částce 237 400 Kč.
V případě, že
dojde k převodu nemovitosti zahrnuté ve společném jmění manželů
a příjem není osvobozen od daně z příjmů dle § 4 odst. 1 ZDP, platí následující postup:*
podle § 10 odst. 2 ZDP se příjmy z převodu nemovitosti plynoucí manželům ze společného jmění manželů zdaňují u jednoho z manželů,
*
příjmy, plynoucí manželům z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku a z něho byly vyřazeny, se zdaňují u toho z manželů, který měl takový majetek nebo právo zahrnuty v obchodním majetku,
*
u příjmů plynoucích z prodeje nebo převodu majetku nebo práva ve společném jmění manželů, které byly zahrnuty v obchodním majetku zemřelého manžela, a které plynou pozůstalému manželovi, se nepřihlíží ke lhůtě uvedené v § 4 ZDP vztahující se k majetku nebo právu zahrnutým v obchodním majetku.
Výdajem k těmto příjmům jsou výdaje uvedené v § 10 odst. 5 ZDP. U příjmů z prodeje nemovitého majetku, který byl ve společném jmění manželů, je výdajem daň z převodu nemovitostí zaplacená kterýmkoliv z obou manželů.
příklad č. 6
Manželé z důvodu rozvodu prodávají v roce 2011 chatu, kterou si stavěli svépomocí v letech 2008 až 2009. Kupní cena je sjednána ve výši 650 000 Kč. Manželé mají k dispozici doklady o zaplaceném materiálu ve výši 235 000 Kč, za znalecký posudek zaplatili částku 4 500 Kč a na dani z převodu nemovitostí zaplatili částku 19 500 Kč.
Řešení
Mezi nabytím a prodejem chaty neuplynula doba pěti let stanovená jako podmínka pro osvobození příjmů od daně z příjmů podle § 4 odst. 1 písm. b) ZDP, a proto příjem plynoucí manželům za prodej chaty ve výši 650 000 Kč podléhá zdanění jako ostatní příjem dle § 10 ZDP, a to u jednoho z manželů. Vzhledem k tomu, že k hodnotě vlastní práce poplatníka se nepřihlíží, možno uplatnit jako daňový výdaj pouze částky:
*
nákup materiálu dle dokladů 235 000 Kč,
*
zaplacená daň z převodu nemovitostí 19 500 Kč,
*
znalecký posudek 4 500 Kč.
Dílčí základ daně dle § 10 ZDP bude u jednoho z manželů za rok 2011 činit:
650 000 Kč - 259 000 Kč = 391 000 Kč.
Zdanění příjmů z prodeje pozemku
ZDP
v ustanoveních § 26 až § 33, které hovoří o hmotném majetku a jeho odpisování, nedefinuje pozemek. Z toho vyplývá, že pozemek z hlediska daňového není hmotným majetkem a nepřipadá v úvahu jeho daňové odpisování. Na pozemku nelze rovněž provést jeho technické zhodnocení.Pokud zemědělský podnikatel zakoupí pozemek,
je výdaj za nákup pozemku vždy daňově neuznatelným výdajem.
V případě, že dojde k nákupu pozemku s pěstitelskými celky trvalých porostů
s dobou plodnosti delší než 3 roky, jsou tyto pěstitelské celky zařazeny ve smyslu § 26 odst. 2 písm. d) ZDP jako hmotný majetek, který lze samostatně odpisovat po dobu deseti let (zařazení do 3. odpisové skupiny) rovnoměrným nebo zrychleným způsobem.Pěstitelskými celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky se rozumějí podle § 26 odst. 9 ZDP:
*
ovocné stromy vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 90 stromů na 1 ha,
*
ovocné keře vysázené na souvislém pozemku o výměře nad 0,25 ha v hustotě nejméně 1 000 keřů na 1 ha,
*
chmelnice a vinice.
Podle znění § 27 písm. b) ZDP je pěstitelský celek trvalých porostů s dobou plodnosti delší než 3 roky, jež nedosáhl plodonosného stáří, hmotným majetkem vyloučeným z odpisování. K tomu pokyn D-300 v bodě 1 k § 27 zákona uvádí, že pěstitelské celky trvalých porostů s dobou plodnosti delší než tři roky jsou hmotným majetkem vyloučeným z odpisování do konce zdaňovacího období, předcházejícího zdaňovacímu období, ve kterém dosáhly plodonosného stáří. Pro určení plodonosného stáří, které není upraveno právním předpisem, je rozhodující vnitřní směrnice vycházející z platných agrotechnických lhůt.
Příklad č. 7
Zemědělský podnikatel zakoupil pozemek v celkové ceně 3 420 000 Kč. Na pozemku je zčásti lesní porost a zčásti ovocný sad splňující podmínku § 26 odst. 2 písm. d) a odst. 9 ZDP pro zařazení ovocného sadu mezi pěstitelské celky trvalých porostů. V kupní smlouvě je celková cena rozčleněna na cenu za vlastní pozemek 250 000 Kč, za lesní porost 500 000 Kč a za ovocný sad 2 670 000 Kč.
Řešení
Částka 3 420 000 Kč je nedaňovým výdajem podnikatele. Na inventární kartě bude ovocný sad zaevidován jako hmotný majetek a bude odpisován ze vstupní ceny 2 670 000 Kč po dobu 10 let.
Při koupi pozemku se stavbou,
jedná se o nedaňové výdaje, přičemž je nutno u podnikatele evidovat stavbu samostatně na inventární kartě jako hmotný majetek s jejím zahrnutím do obchodního majetku podnikatele s možným odpisováním této stavby. V případě, že je v kupní smlouvě sjednána jedna kupní cena obsahující jak cenu za pozemek tak cenu za stavbu, pak je nutno sjednanou kupní cenu rozdělit na neodpisovaný pozemek a odpisovanou stavbu. Nejvhodnějším poměrem rozdělení kupní ceny je znalecký posudek kupované nemovitosti.Pokud zemědělský podnikatel pozemek, který vlastní, prodá, daňové řešení bude záležet na tom, zda pozemek je zahrnut nebo není zahrnut v obchodním majetku podnikatele.
Daňové řešení prodeje pozemku zařazeného v obchodním majetku podnikatele vyplývá ze znění § 24 odst. 2 písm. t) ZDP:
*
Daňovým výdajem (nákladem) je pořizovací nebo reprodukční pořizovací cena pozemku,
s výjimkou pozemku nabytého vkladem nebo přeměnou, a to jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku.
Toto platí jak v případě, že se jedná o pozemek využívaný k podnikatelským účelům, tak o pozemek zakoupený za účelem jeho dalšího prodeje (jde o zásoby). *
Daňovým výdajem (nákladem) u pozemku nabytého vkladem nebo přeměnou nebo následným vkladem nebo následnou přeměnou je při jeho prodeji pořizovací cena evidovaná před jeho prvním vložením nebo první přeměnou bez vlivu ocenění reálnou hodnotou, a to jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku.
*
U pozemku nabytého vkladem společníka nebo člena družstva, který je fyzickou osobou, kter neměl pozemek zahrnut v obchodním majetku a jeho vklad uskutečnil do 5 let od nabytí pozemku, je při jeho prodeji výdajem (nákladem) společnosti nebo družstva pořizovací cena, byl-li společníkem nebo členem družstva pořízen úplatně, cena podle zvláštního právního předpisu o oceňování majetku ke dni nabytí, byl-li společníkem nebo členem družstva nabyt zděděním nebo darem, a to jen do výš příjmů z jeho prodeje.
Příklad č. 8
Zemědělský podnikatel zakoupil pro podnikání v rostlinné výrobě pozemek za částku 85 000 Kč. Po 3 letech prodává pozemek za sjednanou kupní cenu 150 000 Kč.
Řešení
Z titulu prodeje pozemku dochází u fyzické osoby ke zvýšení základu daně dle § 7 ZDP o částku 150 000 Kč - 85 000 Kč = 65 000 Kč. Pokud by podnikatel prodal pozemek např. pouze za 80 000 Kč, mohl by jako daňový výdaj uplatnit pořizovací cenu pozemku do výše prodejní ceny, tedy částku 80 000 Kč a prodej pozemku by neovlivnil jeho základ daně.
Příklad č. 9
Zemědělský podnikatel prodává dva pozemky, které vlastní. Oba pozemky jsou zahrnuty v obchodním majetku. Pozemek A zakoupil za 320 000 Kč a prodává jej za 450 000 Kč. Pozemek B zakoupil za 85 000 Kč a prodává jej za 50 000 Kč.
Daňové řešení je následující:
+-----------+------------------------+-------------------+------------------+ | Údaj | Zdanitelný příjem v Kč | Daňový výdaj v Kč | Základ daně v Kč | +-----------+------------------------+-------------------+------------------+ | Pozemek A | 450 000 | 320 000 | 130 000 | | Pozemek B | 50 000 | 50 000 | 0 | +-----------+------------------------+-------------------+------------------+
Příjmy z prodeje pozemku nezařazeného v obchodním majetku podnikatele jsou zdaněny podle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP,
pokud není možno uplatnit osvobození příjmů z prodeje pozemku podle § 4 odst. 1 ZDP. Jako daňový výdaj lze uplatnit cenu, za kterou byl pozemek prokazatelně nabyt, přičemž výdajem je i zaplacená daň z převodu nemovitostí, a to i v případě, že byla uhrazena v jiném zdaňovacím období, než ve kterém plyne příjem z prodeje pozemku. Jsou-li výdaje spojené s prodejem pozemku vyšší než dosažený příjem z prodeje, k rozdílu se nepřihlíží - z prodeje nemůže vzniknout ztráta. Ale zisk a ztrátu z prodeje více pozemků lze vzájemně kompenzovat a uplatnit souhrn cen, za které byly pozemky souhrnně nabyty, do výše souhrnu získaných příjmů z jejich prodeje v příslušném zdaňovacím období.Poznámka:
Podle znění § 4 odst. 2 ZDP se doba mezi nabytím a prodejem pro účely osvobození od daně z příjmů fyzických osob nepřerušuje, pokud v době mezi nabytím a prodejem došlo k rozdělení pozemku.Příklad č. 10
Fyzická osoba prodala v roce 2011 dva pozemky nezahrnuté v obchodním majetku:
pozemek A - zakoupen v roce 2008 za 58 000 Kč a prodán v roce 2011 za 85 000 Kč,
pozemek B - zakoupen v roce 2009 za 254 000 Kč a prodán v roce 2011 za 235 000 Kč.
Řešení
Z prodeje pozemku A vzniká zisk 27 000 Kč a z prodeje pozemku B ztráta 19 000 Kč. Celkový základ daně z příjmů dle § 10 ZDP bude u poplatníka za roce 2011 činit 27 000 Kč - 19 000 Kč = 8 000 Kč.
V případě, že by se jednalo o pozemky zemědělského podnikatele, zahrnuté v obchodním majetku poplatníka, muselo by se postupovat podle znění § 24 odst. 2 písm. t) ZDP a daňovým výdajem by byla pořizovací cena pozemku, ale jen do výše příjmů z prodeje jednotlivého majetku. Tedy do základu daně z podnikání by vstoupila částka zisku z prodeje pozemku A ve výši 27 000 Kč a ke ztrátě z prodeje pozemku B by se nepřihlíželo.
Příklad č. 11
Fyzická osoba vlastní pozemek od roku 2005. I když na pozemku provozuje zemědělskou výrobu, nejedná se o zemědělského podnikatele. Nejde tedy o pozemek vložený do obchodního majetku. V roce 2011 dojde k rozdělení pozemku na dvě části a k prodeji jedné části pozemku v tomtéž roce.
Řešení
Rozdělením pozemku na dva zůstává zachována zákonná lhůta mezi nabytím a prodejem pro osvobození příjmů z prodeje pozemku od daně z příjmů fyzických osob dle znění § 4 odst. 1 písm. b) ZDP. Dosažený příjem z prodeje rozděleného pozemku nebude v roce 2011 podléhat zdanění daní z příjmů.