Daň z převodu nemovitostí (absolutně neplatná smlouva)

Rozšířený senát se v popisovaném rozhodnutí zabýval věcí, v níž se jeden ze senátů tohoto soudu hodlal odchýlit od předchozí judikatury. Předkládající senát měl za to, že lhůta pro vyměření daně z převodu nemovitostí nemohla v dané věci plynout proto, že samotná kupní smlouva byla absolutně neplatná, tedy k převodu vlastnictví nikdy nedošlo. Tím nevznikla ani samotná daňová povinnost. Rozšířený senát k tomu předně uvedl, že předkládající senát směšuje dvě různé věci. Na jednu stranu je z hlediska hmotného práva nepochybné, že předmětem daně z převodu nemovitostí je úplatný převod nebo přechod vlastnictví k nemovitostem. Proto povinnost platit daň z převodu nemovitostí nastane jen tehdy, převede-li se nebo přejde-li skutečně vlastnické právo k nemovitosti z jedné osoby na druhou. Pokud vlastnické právo nepřejde, protože kupní smlouva je absolutně neplatná, povinnost platit daň nevzniká. Od uvedeného je nicméně nutno odlišit započetí běhu prekluzivní lhůty pro vyměření daně. Ta se odvíjí nikoliv od okamžiku uzavření platné kupní smlouvy, ale od zápisu vkladu práva do katastru nemovitostí. Právě na tento okamžik se vázala lhůta ke splnění povinnosti podat daňové přiznání, od čehož se dále odvíjela lhůta daň vyměřit či doměřit. Procesní povinnost podat daňové přiznání tedy podle rozšířeného senátu vždy vznikala v závislosti na existenci objektivní skutečnosti, kterou byl zápis vkladu vlastnického práva do katastru nemovitostí. V navazujícím řízení před správcem daně se mohly řešit i otázky, zda skutečně vznikla daňová povinnost. V dané věci v době zápisu vkladu práva ve prospěch žalobkyně zkoumal katastrální úřad kupní smlouvu jen z hledisek taxativně vymezených v § 5 odst. 1 zákona č. 265/1992 Sb. Byla-li smlouva o převodu vlastnického práva k nemovitostem absolutně neplatná z jiného důvodu, než uvedeného v citované ustanovení, do katastru nemovitostí muselo být zapsáno vlastnické právo. Rozšířený senát připomněl, že absolutní neplatnost smlouvy o převodu vlastnického práva k nemovitostem měla dopad na povinnost poplatníka podat přiznání k dani z převodu nemovitostí jen tehdy, pokud se projevila v negativním rozhodnutí podle § 5 odst. 1 a 2 zákona o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem. Jen pokud katastrální úřad návrh na vklad vlastnického práva zamítl, neměl poplatník povinnost podat přiznání k dani z převodu nemovitostí. Jen tehdy ani nezačala nikdy plynout lhůta k vyměření daně. Dodal, že si lze naopak představit velmi širokou škálu případů, kdy smlouva o převodu vlastnictví byla absolutně neplatná, přesto však katastrální úřad zapsal tomu odpovídající vlastnické právo. Bylo tomu tak buď proto, že smlouva byla absolutně neplatná z jiných důvodů než těch odpovídajících výčtu v § 5 odst. 1 zákona o zápisech vlastnických a jiných věcných práv k nemovitostem, případně proto, že katastrální úřad nesprávně posoudil existenci důvodů uvedených v § 5 odst. 1 citovaného zákona. V řadě případů neměla absolutní neplatnost smlouvy naprosto žádný dopad na fakticitu převodu vlastnického práva. Sporné případy vznikaly pouze v těch situacích, kdy po zápisu vkladu práva do katastru nemovitostí byla platnost smlouvy zpochybněna, typicky v řízení před civilním soudem. Z hlediska hmotného práva daňového tím byla zpochybněna samotná existence daňové povinnosti. Ani v takových případech však zákon č. 337/1992 Sb. nebo zákon č. 357/1992 Sb. nedával žádnou možnost dospět k závěru, že procesní povinnost podat přiznání k dani z převodu nemovitostí jen proto nevznikla. Podle rozšířeného senátu nelez argumentovat ani tím, že právě uvedený závěr popírá § 9 odst. 1 písm. a) zákona č. 357/1992 Sb. Dodal, že správní akt je v souladu se zásadou správnosti a platnosti zákonný a existující, zavazující své adresáty, třebaže snad vadný, a to až do okamžiku, kdy příslušný orgán zákonem předvídanou formou prohlásí správní akt za nezákonný a zruší jej. I proto se daňový subjekt proti nezákonně uložené dani musí bránit, a to ve lhůtách zákonem stanovených. Po uplynutí těchto lhůt se nezákonnost stane nenapravitelnou. Podle rozšířeného senátu nelze souhlasit s takovým výkladem, který by bez jakékoliv lhůty dovolil napadat mimořádnými opravnými prostředky rozhodnutí orgánů veřejné moci. I v mnoha jiných oblastech daňového práva si lze představit řadu situací, ve kterých daňová povinnost nevznikne, přesto však správce daně daň (nezákonně) vyměří. Nebude-li se proti tomuto nezákonnému vyměření daně daňový subjekt včas bránit, jistě nelze argumentovat, že se může bránit mimořádnými opravnými prostředky kdykoliv v budoucnu, protože daňová povinnost nevznikla. Klíčový pro běh lhůty pro vyměření daně (a tedy i pro běh objektivní lhůty pro obnovu řízení o vyměření daně) bude vždy okamžik, se kterým spojí její počátek zákonodárce, nikoliv to, zda daňová povinnost vznikla, či nikoliv. Předkládající senát upozornil i na to, že zákonodárce v § 25 zákona č. 357/1992 Sb. pamatoval na určité případy, kdy se daň z převodu nemovitostí promine. Jde vesměs o situace, kdy účinky právního úkonu v určité zákonem stanovené lhůtě pominou. Předkládající senát z toho vyvodil závěr, že pokud zákonodárce mezi těmito taxativně vymezenými skutečnostmi výslovně neuvedl absolutní neplatnost smlouvy, nelze než dovodit, že tak učinil proto, že z absolutně neplatné smlouvy povinnost platit daň vůbec nevznikne. Rozšířený senát uzavřel, že se s uvedeným názorem ztotožňuje. Nelze z něj však dovodit, že zákonodárce měl v úmyslu založit časově neomezenou možnost daňového subjektu domáhat se vrácení uhrazené daně v případě absolutně neplatné smlouvy. Ustanovení § 25 zákona č. 357/1992 Sb. pamatuje na situace, kdy daňová povinnost vznikla, a proto byla daň v souladu se zákonem uhrazena, ovšem zákonodárci se jevilo jako tvrdé, aby s ohledem na specifika obecně vymezených situací stát po právu zaplacenou daň nevrátil. Právě proto stanovil za přesně uvedených podmínek povinnost státu daň prominout. Naproti tomu daň z převodu nemovitostí na základě absolutně neplatné smlouvy byla uhrazena v rozporu se zákonem. Proto neměla být vrácena v režimu § 25 citovaného zákona (tedy v režimu daně uhrazené v souladu s právem), ale v režimu jiném, tedy například na základě mimořádných opravných prostředků. Rozšířený senát k tomu ještě dodal, že v zásadě veškeré majetkové nároky podléhají promlčení, či prekluzi, ledaže zákon stanoví výslovně jinak. Institut časově podmíněného uplatnění majetkových pohledávek se sice může zdát často nespravedlivý, jeho finalita by však neměla zastřít základní, a možno říci ústavní hodnotu, totiž, že přináší do společnosti stabilitu a jistotu.