V říjnu 2015 komentoval Soudní dvůr Evropské unie (SDEU) v případu C-120/15 Kovozber problematiku přiznávání úroků ze zadržovaných nadměrných odpočtů plátcům daně. Za posledních několik let již poněkolikáté v řadě. Tentokrát však ještě přísnějším pohledem, než kdy jindy. Pokud bychom učinili projekci závěrů soudu do českého právního řádu, pak by mimo jiné poukazovaly na povinnost úročení všech nadměrných odpočtů, které jsou vrácené až po 30 dnech od podání daňového přiznání podle § 105 odst. 1 zákona o DPH 1). Troufám si tvrdit, že případ C-120/15 Kovozber pak završuje sérii předchozích rozhodnutí soudu takovým způsobem, že předznamenává konec § 254a daňového řádu 2) v podobě, v jaké toto ustanovení dnes známe.
Úroky z nadměrných odpočtů – nový krok SDEU, který se správcům daně líbit jistě nebude
Ing.
Tomáš
Brandejs,
Deloitte Advisory, s. r. o.
Podle § 105 odst. 1 zákona o DPH platí, že pokud vznikne v důsledku vyměření nadměrného odpočtu vratitelný přeplatek vyšší než 100 Kč, vrátí se plátci bez žádosti do 30 dnů od vyměření nadměrného odpočtu. Za den vzniku přeplatku je konkludentně dle § 140 daňového řádu považována lhůta pro podání příslušného daňového přiznání. Je-li tedy podáno daňové přiznání na nadměrný odpočet, do 30 dnů by za běžných okolností měl správce daně vrátit přeplatek.
Finanční úřady nicméně především v posledních letech zahajují prověrky daňového přiznání (ať již formou postupu k odstranění pochybností nebo formou daňové kontroly)3), kterými konkludentní vyměření daně znemožní a efektivně prodlouží dobu, po kterou čeká daňový subjekt na vrácení nadměrného odpočtu. V lepším případě o několik měsíců, v horším případě o několik let. Daňová správa ovšem v situaci, kdy prověřování trvá déle než 5 měsíců, musí hradit daňovému subjektu úrok z nadměrného odpočtu z hodnoty, která ve finále byla správce daně vyměřena, a to ode dne následujícího po uplynutí 5 měsíců od zahájení prověřování, do dne vrácení nadměrného odpočtu. Úrok je přitom ve výši repo sazby stanovené Českou národní bankou, zvýšené o 1 procentní bod. Pro účely tohoto článku samozřejmě do určité míry zjednodušuji, pro konkrétní podmínky kalkulace úroku odkazuji na § 254a daňového řádu.
Lze vyzdvihnout především tyto dva detaily v konstrukci kalkulace úroku dle § 254a daňového řádu:
-
Úrok má motivovat správce daně k efektivnímu provádění prověrek a podle mého názoru logicky i kompenzovat újmu plátci, která mu vznikla, protože nemohl po dobu prověřování disponovat s finančními prostředky. Je jasné, že 1% úrok nutně nemusí být pro mnohé plátce dostatečný, pokud si za dobu prověřování musí vypůjčit peníze od peněžního ústavu za úrok nepoměrně vyšší. V takových případech se jedná pouze o kompenzaci zlomku vzniklé újmy.
-
Zákonodárce zjevně újmu ze zadržování finančních prostředků po dobu prvých pěti měsíců nepovažuje za významnou. A to nezávisle na absolutní výši nadměrného odpočtu, případně v relativním vyjádření nezávisle na poměru nadměrného odpočtu k tržbám plátce, k jeho disponibilním finančním zdrojům, či k jiným ukazatelům. Přitom takové zevšeobecňování není proporcionální. Pokud 1 mil. Kč pět měsíců zadržuje finanční úřad plátci, který má obrat 100 mil. Kč, je to jistě méně bolestivé, než pokud totéž po shodnou dobu zadržuje drobnému živnostníkovi, který v daném prověřovaném kalendářním měsíci pořídil zboží na rok dopředu. Ani u jednoho z obou podnikatelů očividně nedojde ke kompenzaci ani zlomku vzniklé újmy, přitom s jistou nadsázkou platí, že onen druhý plátce může díky prověrce vyhlásit osobní bankrot.
Obě dvě zmiňované skutečnosti mne vedou k přesvědčení, že systém vtělený zákonodárcem do § 254a daňového řádu není zcela v pořádku. Zaznamenal jsem však názory, že čerstvé rozhodnutí SDEU ve věci Kovozber správnost konceptu § 254a daňového řádu stvrzuje. Nemyslím si to, je to právě naopak. Případ Kovozber nejenže opětovně poukazuje na nesprávnost toho, jak je § 254a daňového řádu koncipován, ale navíc dokonce otevírá diskuzi nad další doposud přehlíženou oblastí spojenou se zadržovanými přeplatky, která je v českém právním prostředí nejspíše chybně. Soudní dvůr Evropské unie nad rámec otázky povinného hrazení úroků v případu Kovozber otevřeně apeluje na to, že daňové správy členských států musí daňové prověrky vykonávat bez zbytečných průtahů. K tomu uvádí, že prověřování trvající až šest měsíců je bez dalších diskuzí neúměrně dlouhé. Lze očekávat, že toto SDEU zmiňuje proto, že je přesvědčen, že při skutečně neúměrně dlouhých prověrkách náleží plátci daně nejen úrok, ale i další
kompenzace
plnící roli zadostiučinění za vzniklou nemajetkovou újmu. Co si pak myslet o § 254 odst. 6 daňového řádu, který hradit současně úrok i takovou další kompenzaci explicitně vylučuje?!4)Nemám však ambice komentovat souběh úroků a dalších kompenzací, SDEU bohužel v případu Kovozber nedal k dispozici bližší podrobnosti (lze předpokládat, že teprve v budoucích rozhodnutích své úvahy doplní a vyjádří se případně i k určení této
kompenzace
). Ani v oblasti vlastní výše úrokové sazby nevím, jak objektivně stanovit, v jaké úrovni by se měla správně pohybovat, aby došlo ke skutečné kompenzaci plátcovy finanční újmy. I to tedy ponechávám stranou. Ovšem v případě zbývající oblasti (několikaměsíční neúročené financování státu) je podle mne velmi snadné ilustrovat, v čem spočívá pochybení a proč je takové bezúročné období v rozporu s evropskou EU DPH Směrnicí.5)Postačí nahlédnout do judikatury SDEU. K dnešnímu dni již v rámci několika případů SDEU posuzoval povinnost členských států hradit úroky z vráceného nadměrného odpočtu, jestliže k jeho vrácení došlo s určitou prodlevou. A již poněkolikáté v řadě – naposledy v případu Kovozber – SDEU potvrzuje, že na takové úroky mají plátci daně právo, a to ode dne, kdy měl být nadměrný odpočet vrácen, pokud by nebyl prověřován daňovým úřadem.
A právě na to se v dalším textu soustředím.
Den, od kterého se počítají úroky
Prvním rozsudkem, z něhož je toto pravidlo velmi dobře patrné, je
judikát
C-286/94, C-340/95, C-401/95 a 47/96 Garage Molenheide a další (spojené případy) z roku 1997. Soudní dvůr Evropské unie byl konfrontován belgickou právní úpravou, která stanovovala, že nadměrný odpočet bude vždy převeden do následujícího zdaňovacího období (kdy bude započten na případnou daňovou povinnost, nebo vrácen). Takové pravidlo je v souladu s článkem 183 EU DPH Směrnice, která umožnuje nadměrný odpočet buď vyplatit neprodleně, nebo převést do následujícího zdaňovacího období. Potud se jedná o standardní a evropským právem explicitně předjímaný postup vracení nadměrného odpočtu daně.Nicméně belgická daňová úprava byla dále doplněna o další možnost – pokud má správce daně pochybnosti o správnosti odpočtu, pak jej může zadržet až do doby, dokud nerozhodne soud. Přitom v případě zadržení plátce nakonec, obhájí-li své právo na nadměrný odpočet, obdrží kromě samotného odpočtu i úrok. Nicméně ten je počítán až od 1. 4. roku následujícího po roce, ve kterém byl nadměrný odpočet zadržen. Soudní dvůr Evropské unie byl dotázán, zda je taková úprava v souladu s EU DPH Směrnicí. Soud ve svém rozhodnutí odpověděl, že nikoli.
Nejprve uvedu plnou verzi jeho odpovědi v anglickém jazyce6), neboť to bude nezbytné k dalšímu výkladu, současně přikládám i autorský překlad:
„Calculation of the interest payable by the Treasury which did not take as its starting point the date on which the VAT balance in question would have had to be repaid in the normal course of events would be contrary to the principle of proportionality.“
„Pokud by výpočet úroku hrazeného finanční správou nebyl kalkulován ode dne, kdy měl být nadměrný odpočet daně hrazen za běžných okolností, pak by byl v rozporu s principem neutrality“.
Podle mého názoru v návaznosti na kontext rozhodovaného případu není sporu o tom, co SDEU při formulování citovaného závěru vnímal jako běžné okolnosti: jde o EU DPH Směrnicí předjímané okolnosti vrácení, a to konkrétně v článku 183 EU DPH Směrnice. Za nich by plátce měl získat finanční prostředky hned nebo nejpozději v příštím období. Jestliže ale dojde k zadržení nadměrného odpočtu daně z důvodu prověřování pochybností, pak sled okolností nenavazuje na explicitně předjímané formy vrácení dle článku 183 EU DPH Směrnice a nejde již o běžné okolnosti. Toto vše je myslím patrné ať již ze znění citované věty v anglickém jazyce, nebo z mnou provedeného překladu.
Tento přístup se konstantně objevuje v každém z následujících rozhodnutí SDEU. Mezi jinými bych rád zmínil rozhodnutí C-107/10 Enel Maritsa Iztok z roku 2011, které bylo s ohledem na rok jeho vydání již přeloženo oficiálně do českého jazyka. Objevuje se v něm opět výše citovaná věta7), a to v mírně modifikované podobě (tučně vyznačuji):
[...] calculation of the interest payable by the Treasury which does not take as its starting point the date on which the excess VAT would have had to be repaid in the normal course of events
in accordance with the VAT Directive
would be contrary, in principle, to the requirements of Article 183 of that directive [...][...] výpočet úroků dlužných ze strany státu, který jako počátek běhu lhůty nepřevzal den, kdy by měl být nadměrný odpočet DPH obvykle nahrazen
podle směrnice o DPH
, v zásadě v rozporu s požadavky článku 183 této směrnice [...]Oproti závěrům v případu Garage Molenheide tedy SDEU text doplnil o sousloví „podle směrnice o DPH“. Potvrzuje se tak zcela jednoznačně to, co jsem psal výše – běžné okolnosti jsou ty, které jsou evropským právem předjímané v článku 183 EU DPH Směrnice.
Bohužel český oficiální překlad inkriminované věty z roku 2011 operuje s pojmem „kdy by měl být nadměrný odpočet DPH
obvykle nahrazen
“. Jde myslím o významově zcela irelevantní posun oproti původnímu textu z roku 1997 („kdy měl být nadměrný odpočet daně hrazen za běžných okolností
“), přesto však nově použité sousloví o „obvyklém hrazení“ pravděpodobně inspirovalo českého zákonodárce k formulaci § 254a daňového řádu. Troufám si tvrdit, že v něm nejspíše evokovalo pocit, že SDEU v rozhodnutí C-107/10 Enel Maritsa Iztok vlastně hovoří o tom, do kdy je v praxi
obvyklé vracet odpočet (neboli jinými slovy, že dle SDEU by se pro určení úroků mělo zohlednit i v praxi
obvyklé trvání prověrky a pouze u prověrek tuto dobu překračujících by měl být hrazen plátci úrok). A tak tvůrce § 254a daňového řádu zvolil jako kritérium určité bezúročné období a z pohnutek známých asi pouze jemu toto období nastavil na pět měsíců od data, kdy měl být nadměrný odpočet vrácen, kdyby byl vyměřen konkludentně.Pokud český zákonodárce skutečně něco takového vyčetl z oficiálního překladu citované věty v rozhodnutí C-107/10 Enel Maritsa Iztok, pak šlápl vedle. Myslím, že už jsem pro toto tvrzení přinesl dostatečné argumenty. Zde je znovu rekapituluji a přidávám další:
1.
Už jen z rozhodnutí Garage Molenheide z roku 1997 je vidět, co SDEU myslí obratem „normal circumstances of events“, neboli „běžnými okolnostmi“. Už tam – jakkoli to nevyjádřil slovně – se obrací na scénář obvyklého vracení dle článku 183 Směrnice a zadržovaný odpočet dle belgické úpravy vnímá jako neobvyklé okolnosti a vyžaduje proplacení úroku tak, jako kdyby byl nadměrný odpočet vrácen za běžných okolností.
2.
V rozhodnutí C-107/10 Enel Maritsa Iztok z roku 2011 toto SDEU jen potvrzuje. Zcela jednoznačně je to čitelné v anglickém znění judikátu, i český oficiální překlad tomu odpovídá.
3.
Představa, že bychom měli najít obvyklou lhůtu, do které je odpočet v praxi vracen, je v principu nerealistická. Měla-li by to být jakási průměrná doba trvání daňových prověrek, do které by plátce daně mohl očekávat vrácení nadměrného odpočtu a naopak po které by už měl inkasovat úroky, pak tvrdím, že ji nelze zjistit. Jinou dobu prověrky má plátce čerstvě registrovaný, odlišnosti jsou dle oblasti podnikání (některé komodity vyžadují hlubší kontroly), dle způsobu podnikání, dle příslušnosti k finančnímu úřadu, samozřejmě dle samotné výše nadměrného odpočtu atd. atd. Parametrů je nespočet. Navíc do výpočtu průměrné doby vrácení musí být zahrnuty i ty vratky nadměrných odpočtů, které byly provedeny bez prověrky do zákonných 30 dnů dle § 140 daňového řádu v kombinaci s § 105 zákona o DPH. Jak potom délky vracení zprůměrovat, když plátce A podniká 10 let, ale nikdy neměl kontrolu z finančního úřadu, plátce B se čtvrtletním zdaňovacím období podniká 5 let, a měl už 3x zadržený odpočet a tedy 17x nikoli, a plátce C s měsíčním zdaňovacím obdobím podniká rok, a měl nadměrný odpočet zadržený 5x a tedy 7x mu bylo vráceno neprodleně? Lze zvolit jakýsi vážený průměr? Podle posledních údajů Ministerstva financí je plátců DPH cca 580 000. Měli bychom vážený průměr modelovat na celém tomto počtu?!
4.
V případě nově registrovaných plátců by rovněž došlo k zajímavému jevu – správce daně by nejspíše musel všechny
relevantní
parametry zhodnotit a v osvědčení o registraci k DPH poučit plátce, jaká je jeho „obvyklá doba vrácení nadměrného odpočtu“, a to v členění dle výše případného nadměrného odpočtu (např. odpočet daně do 10 000 Kč, do 1 mil. Kč apod., neboť v praxi bude hloubka prověřování jistě odlišná). Tato doba by se musela postupem času navíc měnit. Nelze přeci připustit, aby čerstvý plátce očekával odpočet ve stejné lhůtě hned po své registraci, i rok poté, kdy je správce daně dostatečně obeznámen s jeho aktivitami, a i dva roky poté, kdy se takový plátce rozhodne obchodovat i s „rizikovější“ komoditou (např. PHM). Zkrátka a dobře – nic takového jako „obvyklá doba, ve které je v praxi obvykle vracen nadměrný odpočet“ není určitelná. Snahy o její určení jsou experimentátorstvím a vymykají se už z podstaty požadavku na spravovatelnost daně.5.
V bodu 53 rozhodnutí C-107/10 Enel Maritsa Iztok 3 AD SDEU tvrdí toto:
„[...] lhůta pro vrácení nadměrného odpočtu DPH může být v zásadě prodloužena k tomu, aby mohla být provedena daňová kontrola, aniž je nutno tuto lhůtu považovat za nepřiměřenou, za předpokladu, že prodloužení nepřekračuje meze toho, co je nezbytné k řádnému provedení této daňové kontroly [...]. Jelikož však osoba povinná k dani nemůže dočasně disponovat finančními prostředky, které odpovídají částce nadměrného odpočtu DPH, nese hospodářské znevýhodnění, které může být vykompenzováno zaplacením úroků, čímž je zaručeno dodržení zásady daňové neutrality.“
Ať čtu tento text, jak chci, vždy mi z něj vyplývá, že lhůta pro vrácení nadměrného odpočtu DPH může být prodloužena za účelem provedení prověrky pouze přiměřeně a přitom je potřeba hradit úroky. Neříká tak i zde SDEU zcela jasně, že přiměřené prodloužení za účelem kontroly vede k povinnosti hradit úroky, z čehož implicitně vyplývá, že při nepřiměřeném prodloužení musí být úroky hrazeny také? Neříká tedy, že nehledě na dobu prodloužení je nutné hradit úroky? Podle mého názoru ano. Pak ale není možné pětiměsíční (a kratší) prověrky v České republice (ČR) chápat jako nezakládající plátcům nárok na úroky.Dopady případu C-120/15 Kovozber
Jak jsem již avizoval, vyskytují se názory, že nedávné výroky SDEU ve věci Kovozber potvrzují správnost mechanismu nastaveného v § 254a daňového řádu. Tyto názory mi připadají v kontextu výše uvedeného přímo
absurdní
. Naštěstí jsou ojedinělé.V dalším textu rozebírám ucelenou část případu Kovozber a přímo do textu vpisuji tučně své poznámky. Je patrné, že příběh, který psal SDEU v předchozích rozhodnutích, se nezměnil (jakkoli může být v případu Kovozber díky soudem použitým slovním výrazům a častému přeskakování z tématu na téma poněkud hůře čitelným). Využívám slovenské verze judikátu, neboť k překladu do českého jazyka doposud nedošlo.
21 Členské štáty musia pri stanovení podmienok vrátenia nadmerného odpočtu DPH dbať na to, aby tieto podmienky nespochybňovali zásadu neutrality daňového systému DPH tým, že zdaniteľná osoba bude podľa nich povinná v celom rozsahu alebo sčasti znášať DPH. Konkrétne, uvedené podmienky musia umožniť, aby mohla byť zdaniteľnej osobe za primeraných podmienok vrátená celá suma vyplývajúca z nadmerného odpočtu DPH, čo znamená, že vrátenie sa uskutoční v primeranej lehote vyplatením finančnej hotovosti alebo porovnateľným spôsobom, pričom prijatý spôsob vrátenia nesmie v nijakom prípade pre zdaniteľnú osobu predstavovať žiadne finančné riziko (pozri v tomto zmysle rozsudky Komisia/Taliansko, C78/00, EU:C:2001:579, body 33 a 34; Sosnowska, C25/07, EU:C:2008:395, bod 17; Enel Maritsa Iztok 3, C107/10, EU:C:2011:298, bod 33, Komisia/Maďarsko, C274/10, EU:C:2011:530, bod 45)
. Zde se v případu Kovozber objevuje slovní obrat „přiměřená lhůta“, a to ve spojení s požadavkem na eliminaci finančního rizika plátce. Návaznost na předchozí judikaturu je přitom zjevná – kýženého nulového finančního rizika se dosáhne jedině tak, že bude nadměrný odpočet vrácen neprodleně (tj. bez prověrky) ve lhůtě k tomu určené zákonem (v případě ČR do 30 dnů po konkludentním vyměření). Následně v dalších bodech soud opět v kontextu předchozí judikatury doplňuje, že vrácení může proběhnout i po prověrce – v takovém případě ale s úrokem od počátku.
22 Pokiaľ ide o takú vnútroštátnu právnu úpravu, ktorá podmieňuje povinnosť daňového orgánu zaplatiť úroky ukončením konania o daňovej kontrole, Súdny dvor už rozhodol rozsudkom Enel Maritsa Iztok 3 (C107/10, EU:C:2011:298, bod 51), že výpočet úrokov dlžných zo strany daňového orgánu, ktorý ako okamih, od ktorého plynie lehota, nezobral deň, keď by mal byť nadmerný odpočet DPH obvykle vrátený v súlade so smernicou o DPH, je v zásade v rozpore s požiadavkami článku 183 tejto smernice.
Tento článek popisuje povinnost finančního úřadu, který má platit úroky plátci, kalkulovat takové úroky od počátku, tj. ode dne, kdy měl být nadměrný odpočet vrácen za běžných okolností. Vše plně navazuje na předchozí judikaturu.
23
V tejto súvislosti Súdny dvor uznal, že členské štáty s cieľom zabezpečiť na svojom území správne vyberanie splatnej DPH v plnej výške sú povinné overovať daňové priznania zdaniteľných osôb, ich účtovné závierky a ostatné relevantné dokumenty, ako aj vypočítať a vybrať dlžnú daň. Z toho vyplýva, že lehota na vrátenie nadmerného odpočtu DPH môže byť v zásade predĺžená na účely vykonania daňovej kontroly bez toho, aby bolo nutné považovať túto lehotu za neprimeranú, ak toto predĺženie neprekračuje medze toho, čo je nevyhnutné na riadne vykonanie tejto daňovej kontroly. Súdny dvor však zdôraznil, že keďže zdaniteľná osoba dočasne nemôže disponovať finančnými prostriedkami vo výške nadmerného odpočtu DPH, je postihnutá hospodárskym znevýhodnením, ktoré by malo byť kompenzované zaplatením úrokov, čím je zaručené dodržanie zásady daňovej neutrality (pozri v tomto zmysle rozsudok Enel Maritsa Iztok 3, C107/10, EU:C:2011:298, body 52 a 53).
Zde SDEU prakticky bezezbytku ocitoval předchozí judikaturu. Apeluje na to, že prověrky – pokud už jsou nutné – mají být prováděny efektivně a svižně. Současně naznačuje, že nepřiměřeně dlouhých prověrek je potřeba se vyvarovat. Ať již je kontrola jakkoli dlouhá, pak je potřeba vždy hradit úroky. Nic, co bychom neznali z předchozích judikátů.
24 V súlade s judikatúrou Súdneho dvora, keď dôjde k vráteniu nadmerného odpočtu DPH zdaniteľnej osobe po uplynutí primeranej lehoty, zásada neutrality daňového systému DPH vyžaduje, aby takto generované finančné straty na ujmu zdaniteľnej osoby, ktoré vyplývajú z nemožnosti disponovať s predmetnými peňažnými sumami, boli kompenzované zaplatením úrokov z omeškania (pozri rozsudok Rafinăria Steaua Română, C431/12, EU:C:2013:686, bod 23, a uznesenie Delphi Hungary Autóalkatrész Gyártó, C654/13, EU:C:2014:2127, bod 32).
Tzn. v návaznosti na předchozí body 21 až 23 SDEU hovoří o vrácení nadměrného odpočtu po dnu, kdy by měl být vrácen bez prověrky (v případě ČR do 30 dnů po konkludentním vyměření) a opakuje požadavek na hrazení úroků.
25 Z rozhodnutia vnútroštátneho súdu vyplýva, že podľa uplatniteľnej vnútroštátnej právnej úpravy vo veci samej sa nadmerný odpočet DPH musí v zásade vrátiť zdaniteľnej osobe v lehote 30 dní od podania daňového priznania DPH. V prípade začatia daňovej kontroly sa môže táto lehota predĺžiť na 6 mesiacov s možnosťou jej predĺženia o 6 mesiacov alebo dokonca 12 mesiacov pre zahraničné zdaniteľné osoby. Nadmerný rozpočet sa podľa § 79 ods. 2 zákona č. 222/2004 o DPH vráti v lehote 10 od skončenia tejto kontroly.
Ukazuje se, že slovenská právní úprava je svou 30denní lhůtou pro vrácení nadměrného odpočtu velmi podobná české zákonné úpravě.
26 Treba však konštatovať, že taká vnútroštátna právna úprava nie je v súlade s požiadavkami vyplývajúcimi zo zásady daňovej neutrality pripomenutej v bode 21 tohto uznesenia, podľa ktorej vrátenie nadmerného odpočtu DPH sa musí uskutočniť v primeranej lehote, keďže v prípade začatia daňovej kontroly má za následok zadržanie finančných prostriedkov zodpovedajúce nadmernému odpočtu DPH zdaniteľnej osobe počas podstatného obdobia, ktoré môže byť šesť- až dvanásťkrát dlhšie, ako je zdaňovacie obdobie jedného mesiaca.
Bod 26 navazuje na bod 23, kde soud poprvé naznačil, že nepřiměřeně dlouhých prověrek je potřeba se vyvarovat. Nicméně zde SDEU půlroční prověřování již rovnou označil za rozporné s pravidly EU DPH Směrnice. Otázku úroků v tomto bodu vůbec neotevřel, ohledně nich stále platí závěry v bodech výše.
27 Právna úprava, ktorá ponecháva daňovým orgánom možnosť začať daňovú kontrolu kedykoľvek, dokonca aj tesne pred uplynutím lehoty na vrátenie nadmerného odpočtu DPH, čím umožňuje značné predĺženie lehoty na toto vrátenie, nielenže vystavuje zadaniteľnú osobu finančným nevýhodám, ale navyše zdaniteľná osoba nemôže predvídať dátum, od ktorého môže disponovať finančnými prostriedkami vo výške sumy nadmerného odpočtu DPH, čo pre ňu predstavuje ďalšiu záťaž (pozri v tomto zmysle rozsudok Enel Maritsa Iztok 3, C107/10, EU:C:2011:298, body 56 a 57).
Opět pouhá citace judikatury.
28 Z uvedeného vyplýva, že zdaniteľné osoby, ako je žalobkyňa vo vnútroštátnom konaní, ktorej bol vrátený nadmerný odpočet DPH po skončení daňovej kontroly, ktorej dĺžka presiahla primeranú lehotu, majú podľa práva Únie nárok na zaplatenie úrokov z omeškania.
Soudní dvůr Evropské unie tentokrát již v kontextu posuzovaného případu vyjádřil názor, že společnosti Kovozber by úroky měly náležet. Paralelně – opět s ohledem na kontext posuzovaného případu – vyčetl příslušné finanční správě vlastní délku prověrky a apeloval na to, že délka prověrky společnosti Kovozber přesáhla přiměřenou mez.
29 Ako však vyplýva z judikatúry citovanej v bode 22 tohto uznesenia, pri výpočte úrokov sa musí zobrať do úvahy ako počiatočný okamih deň, keď by mal byť nadmerný odpočet DPH v súlade so smernicou o DPH obvykle vrátený.
Jde o další z přesných citací předchozí judikatury, zapadající bezezbytku do výše prezentovaného.
Jsem přesvědčen, že změnu případ Kovozber nepřinesl. Pouze v něm SDEU silnějším hlasem kritizuje finanční správu, která kontroluje nadměrné odpočty více než půl roku. To je jediný posun.
Pro ty, u nichž přetrvávají zbytky pochyb, mám ještě jeden vzkaz: v případu Kovozber rozhodl SDEU pouhým usnesením, což je zjednodušující postup podle článku 99 Jednacího řádu Soudního dvora. K usnesení by v souladu s tímto článkem měl SDEU přistoupit v otázkách, kdy lze odpověď jasně vyvodit z předchozí judikatury nebo pokud o odpovědi na položenou předběžnou otázku nelze rozumně pochybovat. Není tedy ani správné očekávat, že by SDEU chtěl svými výroky v případu Kovozber cokoli měnit. Snad je SDEU pouze mohl lépe a obratněji poskládat, protože v některých bodech mohou působit neadekvátně a teprve při znalosti předchozí judikatury se daří celý obrázek správně sestavit.
Závěr
K prověřování nároků na odpočet daně je přistupováno finančními úřady v ČR nezřídka. Mohou tak činit, ale musí pak prověřovanému plátci kompenzovat újmu, která mu vznikla, protože nemohl po dobu prověřování disponovat s finančními prostředky. Za tuto újmu mu náleží úrok, kalkulovaný ode dne, kdy by bylo vráceno při konkludentním vyměření.
Doba prověřování nadměrných odpočtů překračuje v praxi v ČR šestiměsíční lhůtu poměrně často. Z pohledu SDEU je to jednoznačně špatně. Nelze dokonce vyloučit, že i kratší doba prověřování je nadále v rozporu s EU DPH Směrnicí (soud půl roku označil jako neúměrných, protože to byl případ aktuálně komentovaného sporu v případu Kovozber). Lze tak obecně shrnout, že pokud Finanční správa ČR nezačne dobu pro prověřování nadměrných odpočtů významně snižovat, může se dočkat toho, že bude kromě úroků (o jejichž způsobu kalkulace není sebemenších pochyb) plátcům povinně hradit i další
kompenzace
.A kromě finanční správy by měl zareagovat zákonodárce. Měl by novelizovat § 254a daňového řádu tak, aby začal odpovídat evropskému právu.
1 Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty.
2 Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád.
3 V celém článku nerozlišuji mezi postupem k odstranění pochybností a daňovou kontrolou. Používám pouze pojem „prověrky“ nebo „prověřování“, a to hned ze dvou důvodů: 1. zvyšuje se tím přehlednost textu; 2. jakkoli český daňový řád tyto postupy odlišuje, jsem přesvědčen, že v řešené problematice úroků ze zadržovaných odpočtů evropské právo případné odlišnosti zcela stírá.
4 Ustanovení § 254a odst. 6 daňového řádu zní: „Úrok přiznaný podle tohoto ustanovení se započítává na přiznanou náhradu škody nebo přiznané zadostiučinění za vzniklou nemajetkovou újmu způsobenou daňovému subjektu nezákonným rozhodnutím nebo nesprávným úředním postupem správce daně.“
5 Směrnice 112/2006/ES o dani z přidané hodnoty.
6 Viz bod 64 rozhodnutí.
7 Tentokrát jde o bod 53 rozhodnutí.