Nespolehlivý plátce DPH v judikatuře správních soudů

Vydáno: 49 minut čtení

Zavedení institutu nespolehlivého plátce či nespolehlivé osoby bylo slibováno jako jedno z důležitých opatření k zamezení daňových podvodů u DPH. Veřejně přístupná databáze nespolehlivých plátců by měla přispívat k větší informovanosti daňových subjektů a k jejich větší obezřetnosti při navazování obchodních styků s osobami, které byly označeny jako nespolehlivé. Zároveň však podnikatelé čekali, že pokud si svého obchodního partnera v této databázi prověří, budou mít významný podklad pro prokázání, že nepostupovali lehkomyslně, když uskutečnili obchod se subjektem, který v této databázi uveden není. V praxi je však tento důkaz příslušnými orgány obvykle chápán pouze jednostranně, tedy jako přitěžující okolnost v případě, že je uzavřen obchod s nespolehlivým plátcem či nespolehlivou osobou. Pokud však dotčený subjekt nespolehlivým plátcem není, nebývá to vnímáno jako nějaká zásadní informace svědčící o potřebné obezřetnosti daňového subjektu. Přesto je tento institut státními orgány využíván a dle zveřejněných údajů ke konci třetího čtvrtletí 2019 činil 6 415 nespolehlivých plátců a 12 952 nespolehlivých osob. Zařazení mezi nespolehlivé plátce může velmi významně negativně ovlivnit podnikatelskou budoucnost daňového subjektu. V důsledku toho také vznikají i soudní spory např. o oprávněnost finančních orgánů zařadit dotčený subjekt mezi nespolehlivé plátce či o rychlost s jakou má být subjekt z registru vymazán, pokud pominou podmínky jeho nespolehlivosti. Výběru z judikatury správních soudů v této oblasti je věnován dnešní příspěvek.

Nespolehlivý plátce DPH v judikatuře správních soudů
Ing.
Zdeněk
Burda,
daňový poradce, BD Consult, s.r.o.
 
Z judikatury
 
1. Nespolehlivý plátce ve vztahu k nesložení financí na zajištění daně
(podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 3. 10. 2019, čj. 8 Afs 71/2018-38)
 
Komentář k judikátu č. 1
Finanční i soudní orgány došly k závěru, že jestliže je vydán zajišťovací příkaz a daňový subjekt požadovanou částku neuhradí, postačí tento fakt k jeho klasifikaci za nespolehlivého plátce. V rámci obrany proti zahrnutí mezi nespolehlivé plátce pak není možno argumentovat pochybnostmi o zákonnosti zajišťovacího příkazu, k tomu slouží samostatné řízení. Soud se jednoznačně nevyslovil k otázce, zda zařazení mezi nespolehlivé plátce je trestem či nikoli. Konstatoval však, že i kdyby to trestem bylo, neobstojí názor, že v důsledku toho byla daňovému subjektu nakonec doměřena daň a penále (které trestem jednoznačně je), a že by šlo o nepřípustné dvojí trestání za stejný prohřešek. Penále je stanoveno z doměřené daně, kdežto nespolehlivost byla určena na základě neuhrazení požadovaného zajištění daně. Nejde tedy o totožné prohřešky a díky tomu ani o dvojí trestání stejného skutku.
Zároveň soud potvrdil skutečnost, že pokyny vydávané centrálními státními orgány sice nejsou právně závazné a nemohou jít nad rámec zákona, na druhé straně jsou povinny se jimi podřízené orgány řídit, pokud zákonu neodporují. V této oblasti dochází často ke střetům zejména u tzv. neurčitých pojmů, které bývají v zákonech definovány pouze obecně a státní orgány je metodicky podrobně vysvětlí, často v neprospěch daňových subjektů.
       
Shrnutí k judikátu
Stěžejním důvodem pro vydání rozhodnutí o nespolehlivém plátci bylo nesložení jistoty na dosud nestanovenou daň z přidané hodnoty podle zajišťovacího příkazu ze dne 11. 11. 2014; důvodem pro vydání zajišťovacího příkazu bylo podezření na zapojení žalobkyně do obchodů, u kterých existovala důvodná obava, že z nich nebude uhrazena daň z přidané hodnoty. Žalobu proti rozhodnutí žalovaného krajský soud zamítl.
Názor Nejvyššího správního soudu:
Stěžovatelka v žalobě i v kasační stížnosti brojila proti použití Informace GFŘ, kterou vydalo Generální finanční ředitelství 21. 8. 2014 k aplikaci § 106a zákona o DPH1).
Podle § 106a odst. 1 zákona o DPH
„poruší-li plátce závažným způsobem své povinnosti vztahující se ke správě daně, správce daně rozhodne, že tento plátce je nespolehlivým plátcem.“
Informace GFŘ je interní normativní akt vydaný Generálním finančním ředitelstvím a pro žalovaného a prvostupňového správce daně představuje pokyn nadřízeného orgánu. Aplikací interních předpisů v případech, kdy obecně závazné normy k postupu správních orgánů „mlčí“ se již Nejvyšší správní soud zabýval ve vztahu k pokynům Ministerstva financí řady „D“. Citovat lze například z rozsudku Nejvyššího správního soud ze dne 25. 10. 2006, čj. 8 Afs 3/2005-59:
„Ministerstvo financí s ohledem na ustanovení § 100 zákona o správě daní a poplatků však žádným zákonem k vydávání ‚D‘ pokynů jakožto obecně závazných právních norem zmocněno není, tudíž tyto pokyny nelze za takovou normu považovat. Pokud jde o publikaci, která je nezbytnou podmínkou pro platnost obecně závazného předpisu (v případě zákona čl. 52 Ústavy ČR, dále zákon č. 309/1999 Sb., o Sbírce zákonů a o Sbírce mezinárodních smluv, ve znění pozdějších předpisů), musí být takové předpisy publikovány v oficiálních sbírkách právních předpisů, v daném případě ve smyslu zákona o Sbírce zákonů a Sbírce mezinárodních smluv, ve Sbírce zákonů. Ze skutečnosti, že Ministerstvo financí zajišťuje zpřístupnění uvedených pokynů veřejnosti, však nelze odvozovat jejich obecnou závaznost. Mimo oficiální sbírky právních předpisů nelze považovat jiné způsoby uveřejnění právních norem za právně
relevantní
. Pokyny řady D Ministerstva financí tak nenaplňují formální znaky požadované pro obecně závazný normativní právní akt. Stejně tak je nutné i materiálně dospět k závěru, že Ministerstvo financí není zmocněno k závaznému výkladu práva prostřednictvím ‚D‘ pokynů. Tyto pokyny jsou tedy vydávány jako interní normativní akty (interní normativní směrnice) a pro správce daně představují pokyn nadřízeného orgánu. Ve vztazích služební nadřízenosti a podřízenosti obecně platí povinnost řídit se pokyny nadřízeného orgánu, avšak jen jestliže dané pokyny neodporují zákonu.“
Citace potvrzuje, jak správně namítla stěžovatelka, že je podstatné, zda posuzované jednání naplnilo podmínky podle § 106a zákona o DPH. Interní normativní akty totiž nejsou právní předpisy a nemohou „jít nad rámec zákona“, naopak musí být se zákonem v souladu.
Neodporují-li ale zákonu, platí ve vztazích služební nadřízenosti a podřízenosti povinnost řídit se pokyny nadřízeného orgánu.
V takovém případě pak správní soudy přezkoumávají postup správních orgánů i z hlediska jeho souladnosti s vnitřním předpisem.
Krajský soud se povahou Informace GFŘ v napadeném rozsudku zabýval a rozpor se zákonem o DPH nebo důvodovou zprávou neshledal. To, že se výslovně nevyjádřil k předmětné žalobní námitce, nemůže mít na přezkoumatelnost jeho rozsudku vliv, neboť přezkoumatelným způsobem vysvětlil, proč správce daně nepochybil, využil-li Informaci GFŘ. Nehledě na to, zásadní je, že