Tzv. uzavření Sberbank CZ, a.s. spravující krátkodobá finanční aktiva účetní jednotky – došlo (zatím) k přechodnému snížení hodnoty tohoto finančního majetku (peněz na účtu), která z právního hlediska představují pouze pohledávku vůči této bance. K účetnímu vyjádření tohoto rizika slouží opravné položky, v daném případě ke krátkodobému finančnímu majetku (peněžní prostředky na účtech), o níž se účtuje obyvkle MD 559 / D 291.

K datu 28. 2. 2022 s touto bankou Česká národní banka („ČNB“) zahájila správní řízení o odejmutí bankovní licence, což bude trvat pár měsíců, přičemž do doby případného odejmutí licence Sberbank CZ, a.s. stále ještě je formálně bankou. Po případném odejmutí licence dá ČNB soudu návrh na jmenování likvidátora, který po svém jmenování posoudí solventnost Sberbank CZ, a.s. Následovat potom bude buď její likvidace, nebo insolvenční řízení. Přičemž v rámci likvidace jsou věřitelé uspokojování poměrně, v případě insolvenčního řízení podle priority dané speciálním insolvenčním zákonem. Takže obecně řečeno likvidátor, případně insolvenční správce – v té době již bývalé banky - začne zpeněžovat majetek Sberbank CZ a postupně uspokojovat věřitele.

S ohledem na zákonnou náhradu zůstatku na bankovním účtu do pojištěného limitu 100 000 EUR není věcný důvod tvořit opravnou položku na takto krytou část penz ve Sberbank CZ, a.s., kde byla prakticky jistá náhrada vyplacená z Garančního systému finančního trhu určenou Komerční bankou, a.s. cca do týdne od 22. 2. 2022. Takže ohledně této „nerizikové“ části zůstatku ve Sberbank by se zmíněná opravná položka tvořit neměla. Výplata takto zajištěné náhrady části úložky (100 000 Eur) ve Sberbank účetní jednotka zaúčtuje jako převod mezi platebními účty (např. když si danou částku nechá vyplatit na svůj druhý nebo nově zřízený účet v KB, a.s., tak bude účtovat MD 221.KB / D 221.Sberbank), případně výběr z účtu v hotovosti (MD 211 / D 221.Sberbank).

Na zbývající – nezajištěnou část svých peněžních zůstatků na účtech ve Sberbank CZ, a.s. by účetní jednotka - s ohledem na obecně platnou účetní zásadu opatrnosti podle § 25 odst. 3 spolu s § 26 odst. 3 zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění p.p. – ale měla tvořit zmíněnou opravnou položku. Přičemž na internetových stránkách Komory auditorů ČR se 5. 4. 2022 v rámci odpovědi na dotaz objevilo možné alternativní doporučení. A to přeúčtovat tuto problematickou částku nad garantovaný limit 100 000 Eur z účtu peněžních prostředků na pohledávku vůči dlužníkovi – Sberbank CZ. A to již k datu zahájení správního řízení ČNB o odejmutí bankovní licence, kdy totiž byla banka omezena nařízenými předběžnými opatřeními. Což má svou věcnou logiku, protože tyto peníze již v ekonomickém a návazně ani účetní pojetí dost dobře nelze považovat za „platební prostředky“ v dispozici jejich majitele, tj. dotyčné účetní jednotky. Při volbě tohoto účetního postupu – který vychází z účetní zásady reálného pohledu na hospodaření účetní jednotky ve smyslu § 7 odst. 1 zákona o účetnictví – by tedy tazatel mohl o nadlimitní částce účtovat například takto: MD 378.Sberbank / D 221.Sberbank. Čímž se zreální výše zmíněné obecné právní pojetí vkladů na účtech odpovídající pouhým pohledávkám vůči dané bance …

Lze předpokládat, že účetním obdobím dotyčné účetní jednotky je kalendářní rok, aktuálně tedy zřejmě pracuje na účetní závěrce za rok 2021, nebyla patrně ještě předložena ke schválení statutárnímu orgánu… Pak by měla tuto významnou hospodářskou skutečnost zřetelně vyjádřit již v této účetní závěrce za rok 2021. Vyplývá to ze základní účetní zásady – opatrnosti, velící účetním jednotkám nahlížet do budoucnosti s určitou obavou a skepsí, a přiznávat potenciálně hrozící rizika… V této věci je stěžejním § 25 odst. 3 zákona o účetnictví: „Účetní jednotky při oceňování ke konci rozvahového dne … berou v úvahu všechna předvídatelná rizika a možné ztráty, které se týkají majetku a závazků a jsou jim známy do okamžiku sestavení účetní závěrky, jakož i všechna snížení hodnoty bez ohledu na to, zda je výsledkem hospodaření účetního období zisk nebo ztráta.“

S vykázáním, resp. promítnutím možných rizik a ztrát do účetní závěrky přímo souvisí i celý § 19 dtto:

· Účetní jednotky jsou povinny uvádět v účetní závěrce informace podle stavu ke konci rozvahového dne; (…)

· V účetnictví běžného účetního období musí být k rozvahovému dni zohledněn dopad událostí, které nastaly do konce rozvahového dne, i když se informace o těchto událostech staly účetní jednotce známými až mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky.

· V případě významných událostí, které nastaly mezi rozvahovým dnem a okamžikem sestavení účetní závěrky, jsou důsledky těchto událostí popsány a jejich ekonomické dopady kvantifikovány v příloze v účetní závěrce.

· Informace v účetní závěrce musí být spolehlivé, srovnatelné, srozumitelné a posuzují se z hlediska významnosti. (…) Informace se považuje za významnou, jestliže je o ní možné předpokládat, že by její neuvedení nebo chybné uvedení mohlo ovlivnit úsudek uživatele, přičemž významnost jednotlivých informací se posuzuje v souvislosti s jinými obdobnými informacemi. (…)“

Jedná se o problematiku stojící na pomezí účetní teorie a praxe, kterou lze nahlížet a vykládat různě… Finanční správa až na malé výjimky nevydává oficiální metodické pokyny a odborná stanoviska k účetnictví, má totiž dost práce s daněmi… Hledat účetní návody v mnoho účetních periodik a knižních publikací je únavnou a sisyfovskou dřinou, a navíc jde samozřejmě pouze o názor dotyčného autora, příp. kolektivu autorů, což nemusí být dostatečnou zárukou správnosti. Naštěstí si tohoto metodického vakua v účetnictví povšimla k tomu nejpovolanější skupina čtyř účetních a souvisejících nestátních organizací: Komora auditorů ČR, Komora daňových poradců ČR, Svaz účetních a Vysoká škola ekonomická, zastoupená Fakultou financí a účetnictví.

Tyto subjekty založily - Národní účetní radu(„NÚR“) - coby nezávislou odbornou instituci k podpoře odborné způsobilosti a profesní etiky při rozvoji účetních profesí a v oblasti metodiky účetnictví a financování. Pro všeobecnou účetní praxi jsou neznámějším a nejpřínosnějším konkrétním výsledkem činnosti NÚR její tzv. Interpretace. Což jsou doporučené metodické pokyny k vybraným problémovým účetním otázkám, které jsou „bezpečné“ - s ohledem na vysokou odbornou účetní autoritu tvůrců a díky logicky podanému odůvodnění. A právě dotazované problematice se věnovala Interpretace NÚR č. I – 24 „Události po rozvahovém dni“, která je volně k dispozici na internetových stránkách zmíněného uskupení www.nur.cz; z níž ve stručnosti vyjímáme…:

· Při sestavování účetní závěrky je nutné se zabývat všemi informacemi, které jsou účetní jednotce známy do okamžiku sestavení účetní závěrky. To zahrnuje i informace o okolnostech a událostech nastalých až po konci účetního období, za které se účetní závěrka sestavuje („události po rozvahovém dni“).

· Dopad událostí po rozvahovém dni na údaje v účetní závěrce se liší podle jejich charakteru, který může být dvojí: (a) Jde o události prokazující stav existující k rozvahovému dni („upravující události“). (b) Jde o události prokazující stav, který nastal až po rozvahovém dni („neupravující události“).

· Upravující události se zohledňují v příslušných účetních výkazech sestavených k rozvahovému dni mimo případů, které by vedly k účtování o nedosaženém zisku. Neupravující události se při sestavování účetní závěrky k danému rozvahovému dni nezohledňují v příslušných účetních výkazech. Pokud by však jejich neuvedení v účetní závěrce způsobilo, že účetní závěrka by se stala zavádějící, účetní jednotka je popíše v příloze v účetní závěrce v souladu s ustanovením § 19 odst. 5 ZÚ.

· Pokud je účetní závěrka opravována, jedná se o novou účetní závěrku s novým okamžikem sestavení závěrky. Proto musí být brány v úvahu veškeré známé události nastalé až do sestavení nové závěrky.

Citovaná Interpretace NÚR vychází z toho, že pokud jsou účetní jednotce k okamžiku sestavení účetní závěrky (aktuálně tedy v dubnu 2022 ohledně účetní závěrky za rok 2021) známy informace, které lze označit za významné, tj. mající potenciál ovlivnit rozhodování uživatelů účetní závěrky, musí tyto informace do účetní závěrky promítnout, jinak by byla zavádějící a nepodávala věrný, poctivý obraz. Přitom není na vadu, že tyto informace byly získány až v dalším účetním období nebo že vyplývají z událostí po rozvahovém dni (31. 12. 2021). Výjimkou jsou nedosažené (nerealizované) zisky, což je dáno zásadou opatrnosti dle § 25 odst. 3 ZÚ.

Upravující události se promítají do všech relevantních výkazů včetně přílohy, protože účetní závěrka musí obsahovat informace – jak vyplývá z citovaného § 19 odst. 2 ZÚ - podle stavu existujícímu k rozvahovému dni. Např. prodej zásob v dalším účetním období za cenu nižší než za jejich účetní hodnotu je sice případem dalšího účetního období, nicméně z něj může vyplývat, jaká byla hodnota zásob již k rozvahovému dni.

Neupravující události se případně promítnou pouze do přílohy – s čímž počítá výše citovaný § 19 odst. 5 ZÚ - a to za předpokladu, že by jejich nezohlednění ohrozilo vypovídací schopnost sestavované účetní závěrky. Např. požár skladu versus fúze účetní jednotky v dalším účetním období, tj. po rozvahovém dni.

Přičemž „okamžikem sestavení účetní závěrky“ se nemá na mysli provedení uzávěrkových operací, vytištění účetní závěrky atp., ale okamžik připojení podpisového záznamu k účetní závěrce (§ 18 odst. 2 ZÚ).

K zahájení řízení o odejmutí bankovní licence Sberbanky CZ, a.s. (tzv. k uzavření banky) došlo až ke konci února 2022, tedy až po rozvahovém dni dotyčné účetní jednotky (tazatele) 31. 12. 2021. Ovšem nejspíše se tak stalo ještě před uzavřením její účetní závěrky za rok 2021. Jedná se tak „neupravující událost“ ad výše, která by se měla promítnout zpětně do účetní závěrky za rok 2021. A to formou vysvětlujícího komentáře v Příloze účetní závěrky za rok 2021; samozřejmě daleko více se krach banky promítne do roku 2022. Není totiž pochyb o tom, že v únoru 2022 došlo k významné skutečnosti z hlediska uživatelů účetní závěrky firmy již za rok 2021…

Plné znění otázky

Odpověď

Související dokumenty

Související předpisy