Daň z příjmů veřejně prospěšného poplatníka za rok 2014 - případová
studie
Ing.
Miroslava
Nebuželská,
22HLAV s.r.o.
V případové studii jsou použity následující zkratky/pojmy:
-
ZDP = zákon č.
586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších
předpisů
-
přiznání = přiznání k dani z příjmů právnických osob
Veřejně prospěšný poplatník s úzkým základem
daně,
který není profesní komorou ani poplatníkem založeným za účelem hájení podnikatelských
zájmů svých členů (vyjma organizací zaměstnavatelů)
V následujícím příkladu je řešeno zdanění příjmů neziskové organizace, veřejně prospěšného
poplatníka, který má úzký základ daně a není profesní komorou ani poplatníkem založeným za účelem
ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma organizací zaměstnavatelů). Jde například o spolky,
církve a náboženské společnosti, honební společenstva, nadace a nadační fondy a další. V případové
studii vystupuje spolek. Příklad ukazuje, jak organizace daňově klasifikuje příjmy (výnosy) a
související výdaje (náklady), jak zjistí základ daně, kam promítne úpravy výsledku hospodaření do
přiznání k dani z příjmů právnických osob a jak zjistí konečnou daňovou povinnost.
Zadání
Posláním spolku je pomoc handicapovaným dětem ve věku do 18 let. Za tímto účelem
organizace vede mateřské centrum, kam mají volný vstup rodiny klientů spolku a kde spolek organizuje
kroužky a kluby pro handicapované děti a také pořádá vzdělávací semináře pro rodiče handicapovaných
dětí. Provoz mateřského centra vede organizace jako jednu hlavní činnost. Klienti platí za služby
mateřského centra roční příspěvek, vstup a účast na všech akcích centra pak mají v průběhu roku
zdarma. Organizace většinu nákladů této činnosti hradí z dotací, darů a z výnosů vlastní
činnosti.
Spolek dále organizuje víkendové pobyty, výlety a jiné obdobné akce pro handicapované děti
a jejich rodiny. Tyto akce jsou převážně hrazeny klienty, přičemž cena je kalkulována tak, aby
pokryla náklady, nikoliv za účelem zisku. Organizace vede tyto akce jako svou druhou hlavní
činnost.
Spolek se snaží získat finanční prostředky i vlastní činností. V mateřském centru nabízí
též kroužky pro děti určené široké veřejnosti a hlídání dětí. Ceny jsou stanoveny tak, aby pokryly
náklady, a navíc přinesly zisk, který organizace může použít pro úhradu nákladů své hlavní činnosti.
Organizace vede tuto činnost jako vedlejší činnost.
Kromě výše uvedeného organizace poskytuje několika obchodním společnostem reklamu formou
zveřejnění jejich loga a stručného popisu produktů na webových stránkách organizace.
Od svých členů spolek vybírá členské příspěvky. V souladu se stanovami jsou členské
příspěvky používány na propagaci činnosti spolku a jeho poslání.
Spolek vykázal ve výkazu zisku a ztráty výsledek hospodaření za rok 2014 ve výši 36 995
Kč (zisk, rozdíl mezi výnosy a náklady).
Spolek vykázal náklady v celkové výši 3 898 435 Kč. Jejich struktura je
následující:
1.
V hlavní činnosti - provoz mateřského centra (dále jen „HČ1“), vykázal spolek náklady
ve výši 2 453 520 Kč.
2.
V hlavní činnosti - akce (dále jen „HČ2“), vykázal spolek náklady ve výši 825 345
Kč.
3.
Ve vedlejší činnosti kroužků a hlídání dětí pro veřejnost (dále jen „VČ1“) vykázal
spolek náklady ve výši 530 050 Kč.
4.
Spolek alokoval náklady ve výši 45 000 Kč k výnosům z reklamy.
5.
Spolek alokoval náklady ve výši 34 520 Kč k vybraným členským
příspěvkům.
Spolek vykázal výnosy v celkové výši 3 935 411 Kč. Jejich struktura je
následující:
6.
Na HČ1 přijal spolek dotaci od obce ve výši 1 200 000 Kč. Tuto dotaci v roce 2014
celou využil a řádně vyúčtoval.
7.
Na HČ2 přijal spolek původně neplánovanou dotaci od kraje ve výši 50 000 Kč. Tuto
dotaci v roce 2014 celou využil a řádně vyúčtoval.
8.
Na HČ2 přijal spolek účelový dar ve výši 20 000 Kč, který celý zaúčtoval do výnosů
roku 2014, ale využil z něj (utratil) pouze 10 000 Kč.
9.
Členské příspěvky činily 50 000 Kč.
10.
Výnosy z reklamy činily 250 000 Kč.
11.
V rámci VČ1 vyúčtoval spolek služby ve výši 920 000 Kč.
12.
V rámci HČ2 vyúčtoval spolek účastníkům akcí příspěvky ve výši 820 000
Kč.
13.
Náklady HČ1 hradil spolek částečně z
dotace
(viz bod 6.), částečně z darů z roku 2013
i 2014, a to v celkové výši 410 000 Kč. Zbylé výnosy tvořené ročními příspěvky klientů činily 215
330 Kč.14.
Úroky z běžného účtu činily celkem 100 Kč, banka z nich strhla 19 Kč srážkovou daň.
Organizace účtovala netto výnos 81 Kč.
Další informace:
15.
Ve VČ1 vykazuje organizace náklady na občerstvení (pohoštění zaměstnanců na interních
schůzkách) ve výši 28 680 Kč.
16.
V HČ2 vykazuje organizace v nákladech odpisy nakoupeného autobusu ve výši 55 000 Kč.
Jde o roční účetní odpis. Roční daňový odpis v souladu se
zákonem o daních z příjmů činí 80 000 Kč.
17.
V HČ1 vykazuje organizace náklady na občerstvení vlastních zaměstnanců hrazené mimo
dotaci a dary ve výši 18 330 Kč.
Řešení
Tabulka č. 1
I----------I-----------I-----------I--------------------------------I---------------------------I---------I---------I----------I I zdroj I CELKEM I příspěvky I HČ1 I HČ2 I VČ1 I REKLAMA I Úroky BU I I I I členů I I I I I I I I I klubu I I I I I I I I I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I I I ostatní IdotaceI dary I ostatní IdotaceI dary I ostatní I ostatní I ostatní I ostatní I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I výnosy I 3 935 411 I 50 000 I 1 200 000 I 410 000 I 215 330 I 50 000 I 20 000 I 820 000 I 920 000 I 250 000 I 81 I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I náklady I 3 898 435 I 34 520 I 1 200 000 I 410 000 I 843 520 I 50 000 I 10 000 I 775 345 I 530 050 I 45 000 I 0 I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I výsledek I 36 976 I 15 480 I 0 I 0 I -628 190 I 0 I 10 000 I 44 655 I 389 950 I 205 000 I 81 I I hospod. I I I I I I I I I I I I I----------I-----------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I----------------------I-----------I-----------I--------------------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I daňové posouzení I § 19 I § 18a I § 18a odst. 1 a) I § 18a I § 19b I § 30 I § 25 I I § 23 I I výnosů a I odst. 1 I odst. 1 I I odst.1 I odst.2 I I odst. 1 I I odst. 4 I I nákladů, pokud I a) I b) I I b) I b) I I t) I I a) I I je nutná korekce I I I I I I I I I I I výsledku I I I I I I I I I I I hospodaření na I I I I I I I I I I I základ daně dle ZDP I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I--------------------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I řádek přiznání I 110 I 101 I 101 I I 109 I I I 120 I I pro úpravu výnosů I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I částka daňově I 34 520 I 1 200 000 I 410 000 I 843 520 I 50 000 I 10 000 I I 28 680 I I I I neuznatelných I I I I I I I I I I I I nákladů - I I I I I I I I I I I I přiznání řádek 40 I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I úprava odpisů I I I I I I I 25 000 I I I I I - přiznání řádek 150 I I I I I I I I I I I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I dílčí základ daně I 0 I 0 I 0 I 0 I 0 I 0 I 19 655 I 418 630 I 205 000 I 0 I I----------------------I-----------I-----------I---------I----------I--------I--------I---------I---------I---------I----------I I---------------------------------------------------------------------I I základ daně celkem (přiznání řádek 220, 250) 643 285 I I---------------------------------------------------------------------I I snížení ZD dle § 20 odst. 7 (přiznání řádek 251) 300 000 I I---------------------------------------------------------------------I I základ daně po úpravách zaokrouhlený (přiznání řádek 270) 343 000 I I---------------------------------------------------------------------I I daň (přiznání řádek 290) 65 170 I I---------------------------------------------------------------------I
Komentář k úpravám výsledku hospodaření na základ daně:
-
Členské příspěvky dle bodu 9. jsou osvobozeny od daně z příjmů podle
§ 19 ZDP (je třeba uvést na řádek 110). Současně je
nutné vyloučit náklady alokované k výnosům z členských příspěvků jako nedaňové na řádek 40, a to v
souladu s ustanovením § 25 odst. 1 i) ZDP.
Výnosy z titulu přijatých členských příspěvků a k nim alokované náklady tedy nevstupují do základu
daně.
-
V hlavní činnosti HČ1 organizace plně utratila dotaci ve výši 1 200 000 Kč. V souladu
s § 18 odst. 1b) ZDP nejsou
dotace
předmětem
daně z příjmů. Je třeba proto vyloučit předmětné výnosy na řádek 101 a současně náklady ve stejné
výši na řádek 40.-
Organizace dále v hlavní činnosti HČ1 použila dary ve výši 410 000 Kč a vykázala
ztrátu ve výši -628 190 Kč. V souladu s § 18a odst.
1a) ZDP nejsou předmětem daně příjmy z nepodnikatelské činnosti za podmínky, že výdaje
(náklady) vynaložené podle tohoto zákona v souvislosti s prováděním této činnosti jsou vyšší.
Ostatní výnosy a ostatní náklady v hlavní činnosti HČ1 je tedy třeba vyloučit na řádky 101 a 40
stejně jako dotaci v bodě výše. Informace o daňově neuznatelném nákladu na občerstvení je pak v
tomto případě irelevantní.
-
V hlavní činnosti HČ2 organizace plně utratila dotaci ve výši 50 000 Kč. Do výsledku
hospodaření i základu daně vstupuje nula. Obdobně jako u
dotace
v HČ2 je třeba vyloučit předmětné
výnosy na řádek 101 a současně náklady ve stejné výši na řádek 40.-
V hlavní činnosti HČ2 organizace získala účelový dar na tuto činnost ve výši 20 000
Kč, ze kterého utratila pouze 10 000 Kč. Organizace se rozhodla použít osvobození dle
§ 19b odst. 2b) ZDP a příjem z titulu
neutraceného daru ve výši 10 000 Kč sice zahrnula do předmětu daně z příjmu, ale osvobodila ho v
souladu s § 19b ZDP. Celý dar ve výši 20 000 Kč
organizace vykáže jako osvobozený na řádku 109 a náklad ve výši 10 000 Kč organizace vykáže jako
nedaňový na řádku 40. Do výsledku hospodaření tak vstupuje 10 000 Kč, do základu daně nula. V
příštím účetním období, kdy organizace utratí zbytek daru ve výši 10 000 Kč, a do výsledku
hospodaření tedy vstoupí náklad ve výši 10 000 Kč, bude tento náklad nedaňovým nákladem a do základu
daně bude opět vstupovat nula. V závislosti na interní metodice účtování přijatých darů organizace
může mít i dopad do výsledku hospodaření nulový, a to v případě že dary časově a věcně rozlišuje do
období jejich použití. Ideálně pro to používá fondy, které slouží v souladu s předpisy pro účelové
finanční zdroje. Dary určené výhradně na hlavní činnost jsou účelovým zdrojem, fondy jsou tedy pro
ně vhodným účetním řešením.
-
V hlavní činnosti HČ2 organizace dále vykázala výsledek hospodaření ve výši 44 655 Kč
(viz bod 16.). Příjmy z této činnosti jsou předmětem daně. Výsledek hospodaření obsahuje náklady z
titulu účetních odpisů ve výši 55 000 Kč. Jako náklad lze však proti příjmům použít pouze náklady z
titulu odpisů zjištěných dle ZDP. Ty dle zadání činí
80 000 Kč. Výsledek hospodaření je proto třeba upravit o 25 000 Kč. Do základu daně vstupuje částka
19 655 Kč.
-
Ve vedlejší činnosti VČ1 organizace vykázala výsledek hospodaření ve výši 389 950 Kč.
Ten však obsahuje daňově neuznatelné náklady na občerstvení (viz bod 15.). Ty je třeba vyloučit a do
základu daně vstupuje částka 418 630 Kč.
-
Organizace dále vykázala výnosy z reklamy ve výši 250 000 Kč, ke kterým alokovala
náklady ve výši 45 000 Kč. Vykázala tedy výsledek hospodaření ve výši 205 000 Kč. Ten vstupu je bez
úprav do základu daně.
-
Úroky z běžného účtu po zdanění srážkovou daní v bance činily 81 Kč. Tyto úroky již
byly zdaněny bankou, proto do základu daně nevstupují.
Následující tabulka ukazuje vyplnění řádku přiznání.
Tabulka č. 2
I----------------I------------------I I Řádek přiznání I Částka I I----------------I------------------I I 10 I 36 976 I I----------------I------------------I I 40 I 2 576 720 I I----------------I------------------I I 70 I 2 576 720 I I----------------I------------------I I 101 I 1 875 330 I I----------------I------------------I I 109 I 20 000 I I----------------I------------------I I 110 I 50 000 I I----------------I------------------I I 120 I 81 I I----------------I------------------I I 150 I 25 000 I I----------------I------------------I I 170 I 1 970 411 I I----------------I------------------I I 200 I 643 285 I I----------------I------------------I I 220 I 643 285 I I----------------I------------------I I 250 I 643 285 I I----------------I------------------I I 251 I 300 000 I I----------------I------------------I I 270 I 343 000 I I----------------I------------------I I 290 I 65 170 I I----------------I------------------I
Po provedení úprav výsledku hospodaření činí základ daně 643 285 Kč. Organizace následně
uplatní snížení základu daně dle § 20 odst. 7
ZDP, a to ve výši 300 000 Kč. Po této úpravě činí základ daně v přiznání na řádku 270 343 000
Kč a daňová povinnost činí 65 170 Kč.
Organizace, která je veřejně prospěšným poplatníkem s úzkým základem daně,
jako je
výše uvedený spolek, pokud není profesní komorou nebo poplatníkem založeným za účelem ochrany zájmů
svých členů (vyjma organizací zaměstnavatelů), by měla ve výše uvedeném případě daňovou povinnost
ve výši 65 170 Kč.
Veřejně prospěšný poplatník s úzkým základem
daně,
který je profesní komorou nebo poplatníkem založeným za účelem hájení podnikatelských
zájmů svých členů
Zdanění by se lišilo, pokud by výše uvedený spolek byl profesní komorou nebo poplatníkem
založeným za účelem ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma organizací zaměstnavatelů),
tedy pokud by šlo například o profesní komoru s dobrovolným členstvím nebo o svaz s dobrovolným
členstvím (např. svaz zahrádkářů, svaz dopravců, svaz dřevovýrobců apod.). Je nutno poznamenat, že
nejde o profesní komory nebo poplatníky založené za účelem ochrany podnikatelských zájmů svých
členů, které nemají členské příspěvky osvobozené od daně, tj. ve kterých je členství povinné (je
třeba pro výkon činnosti členů). Tyto organizace nejsou vůbec veřejně prospěšnými poplatníky [viz
§ 17a odst. 2 písm. c)].
Organizace, která by byla veřejně prospěšným poplatníkem a současně profesní komorou nebo
poplatníkem založeným za účelem ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma organizací
zaměstnavatelů), by stejným způsobem jako výše uvedený spolek klasifikovala výnosy a náklady a
provedla by stejné úpravy výsledku hospodaření na základ daně.
Nicméně následně by neuplatnila snížení základu daně dle
§ 20 odst. 7 ZDP, protože profesní komory a
poplatníci založení za účelem ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma organizací
zaměstnavatelů) na tuto výhodu nemají nárok. Přiznání by tedy v souhrnu vypadalo takto:
Tabulka č. 3
I----------------I------------------I I Řádek přiznání I Částka I I----------------I------------------I I 10 I 36 976 I I----------------I------------------I I 40 I 2 576 720 I I----------------I------------------I I 70 I 2 576 720 I I----------------I------------------I I 101 I 1 875 330 I I----------------I------------------I I 109 I 20 000 I I----------------I------------------I I 110 I 50 000 I I----------------I------------------I I 120 I 81 I I----------------I------------------I I 150 I 25 000 I I----------------I------------------I I 170 I 1 970 411 I I----------------I------------------I I 200 I 643 285 I I----------------I------------------I I 220 I 643 285 I I----------------I------------------I I 250 I 643 285 I I----------------I------------------I I 251 I 0 I I----------------I------------------I I 270 I 643 000 I I----------------I------------------I I 290 I 122 170 I I----------------I------------------I
Veřejně prospěšný poplatník, který je profesní komorou nebo poplatníkem založeným za
účelem ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma organizací zaměstnavatelů), má úzký základ
daně, avšak nemůže uplatnit snížení základu daně dle §
20 odst. 7 ZDP.
Organizace, která je veřejně prospěšným poplatníkem a současně profesní
komorou nebo poplatníkem založeným za účelem ochrany podnikatelských zájmů svých členů (vyjma
organizací zaměstnavatelů), by měla ve výše uvedeném případě daňovou povinnost ve výši 122 170
Kč.
