V příspěvku si ukážeme několik případů změněných podmínek zdanění osoby samostatně výdělečně činné, které ovlivní výši daňové povinnosti v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2016 proti roku 2015.
Daňové přiznání OSVČ za rok 2016 - rozdíly ve zdanění proti roku 2015
Ing.
Ivan
Macháček
je daňovým poradcem
1. Uplatnění solidárního zvýšení daně
Solidární zvýšení daně se týká fyzických osob výlučně s příjmy ze závislé činnosti a s příjmy ze samostatné činnosti, přičemž částka, od které se uplatní solidární zvýšení daně, se shoduje s maximálním vyměřovacím základem pro odvod pojistného na sociální pojištění. Pro účely solidárního zvýšení daně se nezapočítávají příjmy z nájmu, z kapitálového majetku, ani ostatní příjmy zdaňované podle § 10 ZDP.
Solidární zvýšení daně vyplývá ze znění § 16a ZDP a činí sedm procent z kladného rozdílu mezi:
a)
součtem příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně podle § 6 (příjmy ze závislé činnosti) a dílčího základu daně podle § 7 (dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti) v příslušném zdaňovacím období a
b)
48násobkem průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení.
Pro rok 2016 se postupuje podle vyhlášky č. 244/2015 Sb., ve které je stanoven všeobecný vyměřovací základ za rok 2014 ve výši 26 357 Kč a přepočítací koeficient pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu 1,0246, takže průměrná mzda za rok 2014 činí 27 006 Kč. Došlo tak ke zvýšení limitní částky pro uplatnění solidárního zvýšení daně z částky 1 277 328 Kč v roce 2015 na částku 1 296 288 Kč v roce 2016.
Příklad č. 1:
Podnikatel dosáhne za rok 2016 zdanitelné příjmy z provozování neřemeslné živnosti 4 200 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje v limitní zákonem stanovené výši 1 200 000 Kč. Jiné příjmy poplatník nemá, uplatňuje základní slevu na dani na poplatníka. Pro srovnání roku 2016 s rokem 2015 předpokládejme stejnou výši zdanitelných příjmů v obou zdaňovacích obdobích. Po uplatnění limitní výše paušálních výdajů činí základ daně dle § 7 ZDP u podnikatele v obou zdaňovacích obdobích 3 000 000 Kč.
Postup za rok 2015:
Poplatník je povinen uplatnit v daňovém přiznání solidární zvýšení daně ve výši:
(3 000 000 Kč - 1 277 328 Kč) x 0,07 = 120 587,04 Kč.
Jeho výsledná daň: 3 000 000 Kč x 0,15 + 120 587,04 Kč = 570 587,04 Kč.
Po zaokrouhlení a odečtu základní slevy na dani na poplatníka činí daň 545 748 Kč.
Pojistné na sociální pojištění odvede podnikatel z maximálního vyměřovacího základu, tedy částku: 1 277 328 x 29,2 % = 372 980 Kč.
Pojistné na zdravotní pojištění odvede podnikatel z vyměřovacího základu 0,5 x 3 000 000 Kč = 1 500 000 Kč. Pojistné na zdravotní pojištění tak činí 1 500 000 Kč x 13,5 % = 202 500 Kč.
Celkové daňové a pojistné výdaje podnikatele za rok 2015 činí 1 121 228 Kč, což je 26,70 % dosažených příjmů.
Postup za rok 2016:
Poplatník je povinen uplatnit v daňovém přiznání solidární zvýšení daně ve výši:
(3 000 000 Kč - 1 296 288 Kč) x 0,07 = 119 259,84 Kč.
Jeho výsledná daň: 3 000 000 Kč x 0,15 + 119 259,84 Kč = 569 259,84 Kč.
Po zaokrouhlení a odečtu základní slevy na dani na poplatníka činí daň 544 420 Kč.
Pojistné na sociální pojištění odvede podnikatel z maximálního vyměřovacího základu, tedy částku: 1 296 288 x 29,2 % = 378 517 Kč.
Pojistné na zdravotní pojištění odvede podnikatel z vyměřovacího základu 0,5 x 3 000 000 Kč = 1 500 000 Kč. Pojistné na zdravotní pojištění tak činí 1 500 000 Kč x 13,5 % = 202 500 Kč.
Celkové daňové a pojistné výdaje podnikatele za rok 2016 činí 1 125 437 Kč, což činí 26,80 % dosažených příjmů.
Souhrn údajů o zdanění a pojistném podnikatele s příjmy ve výši 4 200 000 Kč a uplatněním paušálních výdajů:
I------------------------------------I-------------I------------I I Údaje v Kč I 2015 I 2016 I I------------------------------------I-------------I------------I I Solidární zvýšení daně I 120 587,04 I 119 259,84 I I------------------------------------I-------------I------------I I Celková daň po slevě na poplatníka I 545 748 I 544 420 I I------------------------------------I-------------I------------I I Pojistné na sociální pojištění I 372 980 I 378 517 I I------------------------------------I-------------I------------I I Pojistné na zdravotní pojištění I 202 500 I 202 500 I I------------------------------------I-------------I------------I I Součet daně a pojistného I 1 121 228 I 1 125 437 I I------------------------------------I-------------I------------I
I když za rok 2016 podnikatel ušetří na dani částku 1 328 Kč v důsledku zvýšení limitu pro uplatnění solidárního zvýšení daně, zaplatí za rok 2016 v důsledku zvýšení maximálního vyměřovacího základu pro odvod pojistného na sociální pojištění více o částku 5 537 Kč.
2. Daňové zvýhodnění na dítě
Zákonem č. 125/2016 Sb. došlo s účinností od 1. 1. 2016 ke zvýšení daňového zvýhodnění podle § 35c odst. 1 ZDP na druhé dítě z částky 15 804 Kč na částku 17 004 Kč ročně a na třetí a každé další dítě z částky 17 004 Kč na částku 20 604 Kč ročně.
Při uplatnění daňového zvýhodnění na vyživované dítě může dojít ke třem možným variantám: daňové zvýhodnění je uplatněno formou slevy na dani, formou daňového bonusu, resp. formou slevy na dani a současně formou daňového bonusu. Pro výplatu daňového bonusu stanoví § 35c odst. 4 ZDP omezující podmínku, že daňový
bonus
může uplatnit poplatník, který ve zdaňovacím období měl příjem podle § 6, § 7, § 8 nebo § 9 ZDP alespoň ve výši šestinásobku minimální mzdy; u poplatníka, který má příjmy pouze podle § 9 ZDP, nesmí výdaje převýšit tyto příjmy.Do těchto příjmů se nezahrnují příjmy od daně osvobozené, příjmy, z nichž je daň vybírána srážkou podle zvláštní sazby daně s výjimkou příjmů, u nichž se uplatní postup dle § 36 odst. 7 nebo 8 a příjmy, které jsou podle § 38f vyjmuty ze zdanění. Pojem minimální mzda pro účely daní z příjmů je definován v § 21g ZDP. S účinností od 1. 1. 2016 došlo podle nařízení vlády č. 233/2015 Sb. ke zvýšení minimální mzdy z částky 9 200 Kč na 9 900 Kč. Pro výplatu daňového bonusu v roce 2016 musí činit limit příjmů podle § 6 až § 9 ZDP alespoň 9 900 Kč x 6 = 59 400 Kč, zatímco v roce 2015 postačil pro výplatu daňového bonusu příjem podle § 6 až § 9 ZDP ve výši alespoň 9 200 Kč x 6 = 55 200 Kč.
Příklad č. 2:
Podnikatel dosáhne za rok 2015 a 2016 stejného základu daně z příjmů ve výši 265 000 Kč. Vyživuje tři nezletilé děti žijící s ním ve společně hospodařící domácnosti, na které uplatňuje daňové zvýhodnění na dítě.
Postup: Daňové zvýhodnění na děti v daňovém přiznání
I------------------------------------I-----------I----------I I Údaje v Kč I 2015 I 2016 I I------------------------------------I-----------I----------I I Základ daně I 265 000 I 265 000 I I------------------------------------I-----------I----------I I Daň z příjmů I 39 750 I 39 750 I I------------------------------------I-----------I----------I I Daň po slevě na dani na poplatníka I 14 910 I 14 910 I I------------------------------------I-----------I----------I I Daňové zvýhodnění na 3 děti I 46 212 I 51 012 I I------------------------------------I-----------I----------I I Uplatněná sleva na dani na děti I 14 910 I 14 910 I I------------------------------------I-----------I----------I I Daňová povinnost I 0 I 0 I I------------------------------------I-----------I----------I I DaňovýbonusI 31 302 I 36 102 I I------------------------------------I-----------I----------I
Příklad č. 3:
Občan má příjmy pouze ze samostatné činnosti na základě živnostenského podnikání (zprostředkovatelská činnost). V roce 2016 se mu nedaří, jeho příjmy z podnikání za zdaňovací období 2016 dosáhnou pouze částku 59 300 Kč a daňově uznatelné výdaje 36 000 Kč. Jiné příjmy občan nemá. Ve společně hospodařící domácnosti s ním žije jedno studující dítě.
Postup:
Poplatník daně z příjmů fyzických osob dosáhne za rok 2016 základ daně 23 300 Kč a vypočtená daň z příjmů činí 3 495 Kč. Poplatník si nemůže uplatnit ani plnou výši slevy na dani na poplatníka 24 840 Kč, takže zbytek této neuplatněné slevy na dani na poplatníka propadá. Jeho daňová povinnost za rok 2016 bude nulová. S ohledem na výši dosažených příjmů z podnikání 59 300 Kč si nemůže poplatník uplatnit daňové zvýhodnění na jedno dítě ve výši 13 404 Kč formou daňového bonusu v daňovém přiznání za rok 2016. Pokud by poplatník dosáhl za rok 2016 příjmy z podnikání ve výši alespoň 59 400 Kč, mohl by si v daňovém přiznání za rok 2016 uplatnit plnou výši daňového bonusu 13 404 Kč. V našem případě je vhodné převést uplatnění daňového zvýhodnění na manželku nebo družku, žijící s poplatníkem a dítětem ve společně hospodařící domácnosti, pokud tato má zdanitelné příjmy za rok 2016 vyšší než 59 400 Kč. Pokud by byla stejná situace poplatníka v roce 2015, mohl by si uplatnit v daňovém přiznání za rok 2015 daňový
bonus
na vyživované dítě 13 404 Kč, protože nejnižší výše příjmů podle § 6 až § 9 ZDP v roce 2015 pro přiznání daňového bonusu činila 55 200 Kč.3. OSVČ a sleva na dani za umístění dítěte
Výše slevy za umístění dítěte v předškolním zařízení se stanoví podle § 35bb odst. 1 ZDP. Vymezení předškolního zařízení stanoví § 35bb odst. 6 ZDP. Za každé vyživované dítě lze uplatnit slevu maximálně do výše minimální mzdy. Zatímco ve zdaňovacím období roku 2015 se jednalo o maximální výši slevy na dani za každé vyživované dítě 9 200 Kč, pak ve zdaňovacím období roku 2016 jde o maximální výši slevy na dani 9 900 Kč.
Sleva na dani se uplatní jen do výše výdajů prokazatelně vynaložených poplatníkem za umístění vyživovaného dítěte v předškolním zařízení. Těmito výdaji je v mateřské škole tzv. školkovné, nikoliv však výdaje na dopravu dítěte či výdaje vynaložené rodičem na stravování dítěte v tomto zařízení. Pokud budou tyto výdaje za zdaňovací období vyšší, než je minimální mzda, sleva na dani bude poskytnuta ve výši minimální mzdy. Pokud jsou tyto výdaje nižší, než je minimální mzda, uplatní se sleva za umístění dítěte ve výši prokazatelně vynaložených výdajů poplatníkem za umístění dítěte v předškolním zařízení.
Slevu na dani za umístění dítěte lze uplatnit pouze v případě, žije-li vyživované dítě s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti. Pro uplatnění této slevy není podstatné, zda dítě navštěvuje předškolní zařízení po celý kalendářní rok nebo jen po určitou část roku. Rozhodující je výše nákladů na umístění dítěte v předškolním zařízení. Sleva za umístění dítěte se uplatní jen do výše daňové povinnosti poplatníka. Pokud daňová povinnost poplatníka bude nulová, nelze uplatnit tuto slevu za umístění dítěte - u této slevy neexistuje tzv. daňový
bonus
, jako tomu je u daňového zvýhodnění na vyživované dítě.Slevu na dani za umístění dítěte v předškolním zařízení může uplatnit i poplatník, který ke svým příjmům ze samostatné činnosti nebo k příjmům z nájmu uplatňuje paušální výdaje.
Příklad č. 4:
OSVČ vede daňovou evidenci a dosáhne stejného základu daně podle § 7 ZDP v roce 2015 i 2016 ve výši 340 000 Kč. Má jedno nezletilé dítě, které navštěvuje mateřskou školu. Na dítě poplatník uplatňuje daňové zvýhodnění. Školkovné činilo za rok 2015 a 2016 stejnou výši 10 400 Kč.
Postup:
Poplatník si může uplatnit v daňovém přiznání školkovné pouze do maximálního limitu, tj. v roce 2015 částku 9 200 Kč a v roce 2016 částku 9 900 Kč.
I--------------------------------------I----------I----------I I Údaje v Kč I 2015 I 2016 I I--------------------------------------I----------I----------I I Základ daně I 340 000 I 340 000 I I--------------------------------------I----------I----------I I Daň z příjmů I 51 000 I 51 000 I I--------------------------------------I----------I----------I I Sleva na dani za umístění dítěte I 9 200 I 9 900 I I--------------------------------------I----------I----------I I Základní sleva na dani na poplatníka I 24 840 I 24 840 I I--------------------------------------I----------I----------I I Daňové zvýhodnění na dítě I 13 404 I 13 404 I I--------------------------------------I----------I----------I I Daňová povinnost I 3 556 I 2 856 I I--------------------------------------I----------I----------I
4. Osvobození od daně z příjmů důchodu nebo penze
Podle znění § 4 odst. 1 písm. h) ZDP je od daně z příjmů fyzických osob osvobozena z úhrnu příjmů ve formě pravidelně vypláceného důchodu nebo penze nejvýše částka za zdaňovací období ve výši 36násobku minimální mzdy, která je platná k 1. lednu kalendářního roku. Do této částky se nezahrnuje výše příplatku nebo příspěvku k důchodu podle jiných právních předpisů.
Pro kalendářní rok 2016 se vychází z minimální mzdy ve výši 9 900 Kč, a tudíž je osvobozena od daně z příjmů fyzických osob výše pravidelně vyplácených důchodů nebo penzí v částce za zdaňovací období 9 900 Kč x 36 = 356 400 Kč. V kalendářním roce 2015 se jednalo o částku ve výši 9 200 Kč x 36 = 331 200 Kč.
Pokud výše ročního vypláceného důchodu a penze přesáhne v roce 2016 částku 356 400 Kč, je od daně z příjmů osvobozena výše důchodu a penze 356 400 Kč a částka převyšující tuto hranici je zdaněna jako ostatní příjem podle § 10 ZDP. I když důchodce kromě důchodu a penze nemá žádné jiné zdanitelné příjmy a vyplácený důchod a penze převyšují limitní hranici 356 400 Kč ročně, musí podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob. Pokud však roční příjmy, které jsou předmětem daně, nepřesáhnou výši 15 000 Kč, nemusí podle znění § 38g ZDP poplatník podat daňové přiznání.
Příklad č. 5:
Občan pobírá v roce 2016 starobní důchod ze systému českého důchodového pojištění ve výši 30 130 Kč. Jiné zdanitelné příjmy nemá.
Postup:
Celková výše pobíraného důchodu za rok 2016 činí 30 130 Kč x 12 = 361 560 Kč. Tato částka převyšuje limitní hranici pro osvobození od daně z příjmů o 5 160 Kč. S odvoláním na znění § 38g odst. 1 ZDP nemusí občan podávat daňové přiznání k dani z příjmů, protože zdanitelná výše důchodu 5 160 Kč nedosáhne částky 15 000 Kč. Tím nadlimitní výše důchodu zůstává nezdaněna.
Pokud však stejnou výši důchodu tento občan pobíral v roce 2015, výše ročního důchodu by převyšovala limitní hranici pro osvobození od daně z příjmů o 30 360 Kč. V tomto případě musel občan podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2015, ve kterém uvedl jako příjem zdaňovaný dle § 10 ZDP částku 30 360 Kč. Po uplatnění základní slevy na dani na poplatníka by jeho daňová povinnost byla nulová.
5. Starobní důchodce s dalšími příjmy z výdělečné činnosti
Na základě přechodného ustanovení zákona č. 267/2014 Sb. bod 2 se pro zdaňovací období roku 2015 obnovila aplikace ustanovení § 4 odst. 3 ZDP. Pro rok 2015 tedy platil závěr, že zatímco podle znění § 4 odst. 1 písm. h) ZDP podléhala zdanění jako ostatní příjem jen částka ročního důchodu převyšující hranici 331 200 Kč, tak v případě součtu příjmu z výdělečné činnosti důchodce podle § 6 a dílčích základů daně podle § 7 a § 9 převyšujícího částku 840 000 Kč, podléhala zdanění celá výše vyplaceného ročního důchodu, tedy i do částky 331 200 Kč.
Ústavní soud ve svém nálezu ze dne 28. 6. 2016 čj. Pl. ÚS 18/15 rozhodl o zrušení ustanovení § 4 odst. 3 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů. Nález byl vyhlášen ve Sbírce zákonů pod číslem 271/2016 Sb. Zrušení § 4 odst. 3 ZDP se uplatní pro celé zdaňovací období roku 2016, nevztahuje se však zpětně na rok 2015.
Příklad č. 6:
Lékař pobírá starobní důchod, jehož celková výše za rok 2016 činí 222 000 Kč.
Je nadále výdělečně činný a za rok 2016 dosáhne následující zdanitelné příjmy:
-
příjmy ze zaměstnání v nemocnici (hrubá mzda) v celkové výši 280 050 Kč,
-
příjmy ze soukromé lékařské praxe ve výši 610 000 Kč,
-
příjmy z nájmu bytů v činžovním domě ve výši 278 500 Kč.
K příjmům ze samostatné činnosti a z nájmu uplatňuje poplatník výdaje procentem z příjmů.
Postup:
V daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2016 je zdaněn součet dílčích základů daně z příjmů ze zaměstnání, ze samostatné činnosti a z nájmu. Vyplácený starobní důchod nepřevyšuje hranici pro osvobození důchodu podle § 4 odst. 1 písm. h) ZDP. Proto starobní důchod nebude za rok 2016 zdaňován.
Pokud by stejné údaje platily pro rok 2015, byl by postup ve zdanění následující:
Dílčí základ daně podle § 7: 610 000 Kč - 0,4 x 610 000 Kč = 366 000 Kč.
Dílčí základ daně podle § 9: 278 500 Kč - 0,3 x 278 500 Kč = 194 950 Kč.
Součet příjmů podle § 6 a dílčích základů daně dle § 7 a § 9:
280 050 Kč + 366 000 Kč + 194 950 Kč = 841 000 Kč.
I když součet příjmů podle § 6 a dílčího základu daně podle § 7 a § 9 ZDP přesáhl za zdaňovací období roku 2015 limitní částku 840 000 Kč pouze o 1 000 Kč, podléhala zdanění celá výše vypláceného starobního důchodu jako příjem podle § 10 ZDP. Pokud by např. vyplacený starobní důchod činil za rok 2015 217 000 Kč, byla by daň vyšší o částku 32 550 Kč.