Příspěvková organizace (dále jen „PO“), protialkoholní záchytná stanice, má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby. Její klienti za pobyt na stanici hradí poplatek, který je účtován na syntetický účet 315-Jiné pohledávky z hlavní činnosti. PO vede účetnictví dle § 13a zákona č. 563/1991 Sb. , o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, ve zjednodušeném rozsahu, netvoří tak účetní opravné položky, ale daňově účinné opravné položky dle zákona č. 593/1992 Sb. , o rezervách pro zjištění základu daně z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZoR “), jí zákon tvořit umožňuje. Na školení však přednášející tvrdil, že na syntetickém účtu 315 - Jiné pohledávky z hlavní činnosti nelze daňové opravné položky tvořit. Zákon č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP “), v § 18a odst. 5 písm. c) nařizuje tomuto typu veřejně prospěšného poplatníka zdaňovat veškeré příjmy kromě příjmů z investičních dotací, tak se domníváme, že by bylo diskriminační, kdyby nešlo na účtě 315 tvořit daňově účinné opravné položky, a optimalizovat tak výši odváděné daně. PO by tak pouze generovala zisk, protože vzhledem k sociálnímu složení jejích klientů je většina pohledávek nedobytných. Je možné na syntetickém účtu 315-Jiné pohledávky z hlavní činnosti, v případě zdravotnické organizace, tvořit daňově účinné opravné položky dle § 8a či § 8c ZoR ? Případně jaké zákonné opatření či metodický výklad tomu brání.
Tvorba daňově účinných opravných položek
Vydáno:
3 minuty čtení
Tvorba daňově účinných opravných položek
Ing.
Zdeněk
Morávek,
ID 19222
Odpověď:
V tomto případě je nutné vycházet především ze skutečnosti, že se sice jedná o příspěvkovou organizaci, ale současně o poskytovatele zdravotních služeb, který má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby. Jedná se tedy o veřejně prospěšného poplatníka s tzv. širokým základem daně, tedy poplatníka, u kterého jsou předmětem daně všechny příjmy s výjimkou příjmů z investičních dotací. To je pro další posouzení rozhodující.
Při posouzení oprávněnosti tvorby daňových opravných položek je nutné vycházet ze ZoR. Jak vyplývá z § 2 odst. 2 ZoR, není-li tímto zákonem výslovně stanoveno jinak, opravné položky lze tvořit pouze k pohledávkám, o kterých bylo při jejich vzniku účtováno ve výnosech, a takto vzniklý příjem nebyl podle ZDP příjmem osvobozeným od daně z příjmů nebo nezahrnovaným do základu daně z příjmů nebo zahrnovaným do samostatného základu daně z příjmů anebo základu daně pro zvláštní sazbu daně. Pokud to tedy zjednodušíme, podmínkou je, aby pohledávka byla zaúčtována do výnosů, a takto vzniklý příjem byl příjmem zdanitelným. Z tohoto hlediska tedy není podstatné, zda se jednalo o příjem z hlavní nebo doplňkové činnosti, rozhodující je pouze, zda se jednalo o příjem zdanitelný, což samozřejmě může nastat i v hlavní činnosti, a to nejenom u poplatníka se širokým základem daně, ale i u poplatníka s úzkým základem daně. A už vůbec ZoR nestanoví jako podmínku tvorbu opravných položek, na jaký syntetický účet je pohledávka zaúčtována, tedy skutečnost, že byla zaúčtována na účet 315-Jiné pohledávky z hlavní činnosti také o možnosti tvorby nijak nerozhoduje.
Dále ZoR stanoví, že není-li tímto zákonem výslovně stanoveno jinak, opravné položky se netvoří k pohledávkám vzniklým z titulu cenných papírů a ostatních investičních nástrojů, úvěrů, zápůjček, ručení, záloh, plnění ve prospěch vlastního kapitálu, úhrady ztráty obchodní
korporace
, smluvních pokut a úroků z prodlení, poplatků z prodlení, penále a jiných sankcí ze závazkových vztahů, k pohledávkám nabytým bezúplatně a k souboru pohledávek. Ani v tomto případě tedy není důvod vyloučit z tvorby opravných položek předmětné pohledávky z titulu plateb za využití tohoto zařízení.Jak vyplývá z § 3 odst. 3 ZoR, tvorba opravných položek a rezerv uplatněná jako výdaj (náklad) na dosažení, zajištění a udržení příjmů musí být vždy zaúčtována v souladu s účetními předpisy nebo uvedena v daňové evidenci. Ani z této úpravy tak není možné dovodit, že by zaúčtování na účet 315 v rámci hlavní činnosti účetní jednotky bylo překážkou tvorby daňově účinných opravných položek.