Cestovní náhrady - zkušenosti subjektů veřejné sféry, 1. část

Účetní zachycení skutečností souvisejících s konkrétní náhradou cestovních výdajů zaměstnance řeší v obecné rovině zákon č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, v rovině konkrétního účetního vyjádření vyhláška č. 410/2009 Sb., kterou se provádějí některá ustanovení zákona č. 563/1991 Sb., o účetnictví, ve znění pozdějších předpisů, pro některé vybrané účetní jednotky, ve znění pozdějších předpisů, (zejména přílohy č. 1 Rozvaha, příloha č. 2 Výkaz zisku a ztráty a č. 7 Směrná účtová osnova).

Rozhodování z pohledu veřejných výdajů v obecné rovině nastavuje zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZFK“), resp. jeho prováděcí vyhláška č. 416/2004 Sb., kterou se provádí zákon č. 320/2001 Sb., o finanční kontrole ve veřejné správě a o změně některých zákonů (zákon o finanční kontrole), ve znění zákona č. 309/2002 Sb., zákona č. 320/2002 Sb. a zákona č. 123/2003 Sb., ve znění pozdějších předpisů, ve vazbě na příslušné zákony o rozpočtových pravidlech [č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech a o změně některých souvisejících zákonů (rozpočtová pravidla), ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 218/2000 Sb.“), a zákon č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „zákon č. 250/2000 Sb.“)].

Organizační část cestovních náhrad, vnitřní kontrolní systém s ní spojený a některé skutečnosti, které lze na základně zmocnění v ZP upravit v organizacích veřejné správy (např. určení konkrétní částky stravného v rámci rozpětí a míry krácení) si musí stanovit tyto subjekty ve vlastní odpovědnosti, resp. dle zásad, jež jim určí příslušný zřizovatel. Je toho poměrně hodně, na co by měl zaměstnavatel z okruhu subjektů veřejné sféry dávat pozor. Pojďme se podívat alespoň na některá ustanovení podrobněji.

Pracovní cestou se rozumí (na dobu nezbytné potřeby zaměstnavatele) zaměstnavatelem mimo sjednané místo výkonu práce. vyslání znamená, že zaměstnance nelze k výkonu práce vyslat natrvalo, ale přesto pracovní cesta může trvat delší dobu např. i několik měsíců. musí být sjednáno v pracovní smlouvě zaměstnance. Příslušné ustanovení ZP (§ 34 odst. 2) dále popisuje, co se považuje za pravidelné pracoviště pro účely cestovních náhrad.

(viz ustanovení ZP o výkonu práce v pracovním poměru a dále i další ustanovení, která se pro účely cestovních náhrad za výkon práce považují např. školení k prohlubování kvalifikace) znamená, že zaměstnanec pro zaměstnavatele svojí účastí na pracovní cestě vykonává práci. V praxi to může vypadat tak, že koná práci, kterou mu zaměstnavatel přidělil i například tím, že dle pracovní smlouvy pracuje na jiném místě, než je jeho pravidelné pracoviště. Ale konat by měl pouze práce v souladu se sjednanou pracovní smlouvou, a to dle pokynů zaměstnavatele [viz § 38 odst. 1 písm. b) ZP - pokynem v tomto smyslu a je vyslání na pracovní cestu za účelem v souladu s pracovní smlouvou]. Tuto činnost zaměstnanec musí konat osobně, v rozvržené pracovní době (viz § 81 a násl. ZP) a plnit povinnosti, které mu vyplývají z pracovního poměru. Zaměstnanec tak na pracovní cestě koná práci podle pokynů vedoucího zaměstnance, který ho na pracovní cestu vyslal.

Co lze považovat za Jedná se zejména o činnosti, za které náleží zaměstnanci mzda nebo plat pro účely cestovních náhrad. Patří sem zejména:

musí být dle § 34 odst. 1 písm. b) ZP sjednáno v pracovní smlouvě tedy ve formě dvoustranného právního aktu mezi zaměstnavatelem a zaměstnancem. Rozumí se jím místo (nebo místa - obec, organizační jednotka) sjednané v pracovní smlouvě, kde má být sjednaná práce vykonávána. V tomto případě platí smluvní volnost sjednání, musí se však jednat u místo konkrétně vymezené nebo ohraničené. Pokud je však sjednáno šířeji, než je jedna obec, je třeba vymezit tzv. pravidelné pracoviště, tedy místo (obec), ve kterém nejčastěji začínají pracovní cesty zaměstnance. Pro účely cestovních náhrad jde o jeden ze zásadních údajů, protože vymezuje samostatně, resp. s dalšími údaji, začátek, od něhož se počítají jednotlivé druhy cestovních náhrad:

je místo, kde zaměstnanec plní podle pokynů zaměstnavatele své pracovní úkoly. Okruh těchto míst, v nichž zaměstnavatel může přidělovat práci je dán vymezením místa výkonu práce v pracovní smlouvě. Pokud v pracovní smlouvě sjednáno pro účely cestovních náhrad, je (kterýmkoliv) pravidelným pracovištěm místo výkonu práce sjednané v pracovní smlouvě:

viz § 42 odst. 1 ZP. Forma dohody není ZP předepsána. Souhlas zaměstnance s vysíláním na pracovní cesty lze sjednat jako součást pracovní smlouvy. Jinou cestu představuje souhlasné prohlášení zaměstnance v cestovním příkazu. Některé právní výklady připouštějí i vyjádření souhlasu ve formě faktického nastoupení na pracovní cestu (mlčky tzv. konkludentně). Z uvedeného plyne, že písemný souhlas není vysloveně nezbytný, lze jej však považovat za dále nezpochybnitelné ustanovení. Přesto musí zaměstnavatel u určitých kategorií zaměstnanců dbát zvýšené opatrnosti a jejich souhlas s vysláním na pracovní cestu si vyžádat. Jde o u těhotných zaměstnankyň a zaměstnanců pečujících o dítě do 8 let, a u osamělých zaměstnanců do 15 let věku dítěte. Dále se týká zaměstnanců pečujícího o osobu závislou na pomoci jiné fyzické osoby ve stupni závislosti I-IV dle zákona č. 108/2006 Sb., o sociálních službách, ve znění pozdějších předpisů, (musí péči prokázat). Tyto lze vyslat na pracovní cestu mimo obec svého pracoviště nebo bydliště

Výše uvedená ustanovení předpokládají, že mezi zaměstnavatelem a zaměstnance vznikla tzv. závislá činnost ve formě pracovního poměru. Jiný případ, v rámci něhož je možno ze strany zaměstnavatele hradit cestovní náhrady, představují tzv. (viz 74-77; 155 ZP). Konkrétně se jedná se o dohodu o provedení práce (max. do 150 hod. ročně) a dohodu o pracovní činnosti. Cestovní náhrady je možné zaměstnanci na základě uvedených dohod poskytnout pouze v následujících případech:

Kromě výše zmíněného nelze za pracovní cestu považovat Nejde o pracovní cestou ani o úkon v přímé souvislosti s pracovní cestou. Cesta do zaměstnání končí vstupem na pracoviště, resp. do areálu, kde jsou již konány úkony související s počátkem cesty a to i v případě, že např. vrátnici obsluhuje jiný zaměstnavatel.

Pracovní cestou by se cesta z domova stala pouze za předpokladu, že zaměstnavatel předem určil místo nástupu (resp. i návratu) pracovní cesty domov.

v tzv. závislé činnosti popř. v rámci dohod o pracích konaných mimo pracovní poměr

za které poskytuje zaměstnavatel zaměstnanci cestovní náhrady, se rozumí výdaje, které vzniknou zaměstnanci při:

Zaměstnavatel je povinen (jedná se o povinnost zaměstnavatele uhradit náklady, jestliže zaměstnance na pracovní cestu vyslal) za podmínek stanovených v ZP (resp. v intencích ZP upravených vnitřním předpisem) poskytnout zaměstnanci při pracovní cestě následující náhrady:

Zaměstnavatel může zaměstnanci poskytovat i další náhrady výdajů. Za cestovní náhrady se však považují pouze ty, které byly poskytnuty v souladu s § 152 ZP.

Protože se jedná o náhradu v zákonem stanovených případech je poskytována v prokázané výši a v určitých případech (stravné) představuje nikoliv plnou cenu, ale pouhé vyrovnání zvýšených nákladů zaměstnance.

Zaměstnavatel veřejného sektoru postupuje v oblasti cestovních náhrad obdobně, jako u soukromých subjektů. Cestovní náhrady však poskytuje částečně odchylně ve výši a za podmínek stanovených v § 173 a násl. ZP. Pro zaměstnavatele z veřejného sektoru platí zásada, že jiné nebo vyšší cestovní náhrady nesmí zaměstnavatel zaměstnanci poskytovat.

Jde o podmínky, které mohou ovlivnit poskytování a výši cestovních náhrad a ovlivňují zásadní skutečnosti s ohledem na vykonávanou pracovní cestu.

Konkrétně jde o:

Uvedené podmínky si nemůže sám zvolit zaměstnanec. Jestliže chápeme pracovní cestu v intecních § 42 ZP, jde o vyslání zaměstnance zaměstnavatelem. To v praxi znamená, že všechny podmínky připravované pracovní cesty určí zaměstnavatel (přitom je třeba respektovat požadavky ZFK). Zaměstnavatel přitom při vyslání zaměstnance na pracovní cestu a určení podmínek této cesty by měl přihlédnout (§ 153 odst. 2 ZP).

Jestliže jsou předchozí písemná forma určení podmínek se nevyžaduje, Z uvedeného tedy plyne, že:

Zaměstnavatel je povinen poskytnout zaměstnanci zúčtovatelnou zálohu až do předpokládané výše cestovních náhrad, pokud se se zaměstnancem nedohodne, že záloha nebude poskytnuta. Uvedená obecná zásada se týká záloh na tuzemské i zahraniční pracovní cesty.

V daném případě přitom nejde o zálohu ve smyslu § 67 zákona č. 218/2000 Sb. (záloha stálá nebo jednorázová). Tudíž ani režim rozpočtových pravidel se na poskytnutí zálohy na cestovní náhrady nevztahuje. Všechny souvislosti uvedené zálohy řeší ZP, a to i formou zákonného práva daného zaměstnavateli, srazit bez dalšího ze mzdy nebo platu zaměstnance nevyúčtovanou zálohu na cestovní náhrady [§ 147 odst. 1 písm. d) ZP].

Určení podmínek vykonání pracovní cesty stejně jako poskytnutí zálohy na pracovní cestu, je třeba chápat jako (před vznikem závazku) podle příslušných ustanovení ZFK příkazcem operace. Schvalovací mechanismus správce rozpočtu upravuje § 13 odst. 4 a násl. vyhlášky č. 416/2004 Sb. Pokud organizace využívá formu tzv. individuálního příslibu, znamená to, že správce rozpočtu před nastoupením zaměstnance na pracovní cestu schvaluje finanční podmínky (limit) každého jednotlivého cestovního příkazu. Při využití tzv. limitovaného příslibu schválí správce rozpočtu limit výdajů na cestovní náhrady (na tuzemské, nebo zahraniční pracovní cesty) na příslušné období, jehož dodržení sleduje formou jednotlivých čerpání. Neschvaluje však každé jednotlivé vyslání zaměstnance.

Ustanovení o povinnosti poskytnout zaměstnanci předem zálohu na cestovní náhrady a o dohodě se zaměstnancem si někteří zaměstnavatelé převedli do té praktické podoby, že zálohy poskytují zaměstnancům, jen, když si tito o ně požádají. Uvedený postup nelze považovat za postup, který je plně v souladu se ZP. Aby se předešlo sporům, lze opět v rámci tzv. dobré praxe doporučit, aby na cestovním příkazu (resp. jiném dokladu, který zaměstnavatel používá k určení podmínek pracovní cesty), bylo uvedeno, že zaměstnanec zálohu nepožaduje. Pokud by to tam nebylo uvedeno a zaměstnanec se v průběhu cesty dostal do finanční tísně, mohl by namítat, že zaměstnavatel mu způsobil újmu tím, že porušit ZP a zálohu mu neposkytl.

Zálohy na zahraniční pracovní cesty specificky upravuje § 183 odst. 2, 4 a 5 ZP.

 +----+--------------------------------------------------------------------------+--------------+----------------+ | Č. |                                   Text                                   |      MD      |       D        | +----+--------------------------------------------------------------------------+--------------+----------------+ | A  | Poskytnutí zálohy                                                        |              |                | | 1  | Záloha poskytnutá zaměstnanci na pracovní cestu v hotovosti              | 335          | 261 (211 NO*)  | | B  | Účtování o pracovní cestě                                                |              |                | | 1  | Vyúčtování pracovní cesty (celá záloha spotřebována na cestovní náhrady) | 512          | 335            | | 2  | Vrácení části nevyčerpané zálohy na pracovní cestu                       | 261 (211 NO) | 335            | | 3  | Doplatek v hotovosti u cestovních náhrad, které nepokryla záloha         | 512          | 261            | +----+--------------------------------------------------------------------------+--------------+----------------+ 

 +----+-------------------------------------------------------------+-------+------------+------+ | Č. |                            Text                             |  Kč   |     MD     | DAL  | +----+-------------------------------------------------------------+-------+------------+------+ | A  | Poskytnutí zálohy                                           |       |            |      | | 1  | Záloha poskytnutá zaměstnanci na pracovní cestu v hotovosti | 1 000 | 335        |  261 | |    |                                                             |       | (211 NO*)  |      | | B  | Účtování o pracovní cestě                                   |       |            |      | |    | Skutečné cestovní náhrady 900 Kč                            |       |            |      | | 1  | Skutečné cestovní náhrady 900 Kč                            | 900   | 512        |  335 | | 2  | Vrácení zbytku zálohy                                       | 100   | 261        |  335 | +----+-------------------------------------------------------------+-------+------------+------+ 

^* NO = Neziskové organizace

Pracovní cesta začíná nástupem na ni v místě, čase, které zaměstnavatel zaměstnanci určil v podmínkách vyslání na pracovní cestu. Rovněž průběh cesty se uskutečňuje se podle pokynů, které stanovil zaměstnavatel (viz § 42 odst. 1 poslední věta ZP).

Pracovní cestu můžeme složit z doby „výkonu práce“. V jejím rámci zaměstnanec pro zaměstnavatele pracuje [tedy vykonává, co mu bylo uložena na základě sjednaného druhu práce v pracovní smlouvě - § 34 odst. 1 písm. a) ZP - viz odstavec shora o výkonu práce]. Za tuto část pracovní cesty náleží zaměstnanci náhrada mzdy a případné náhrady a příplatky za přesčasovou práci.

Druhou část času stráveného zaměstnancem na pracovní cestě představuje doba „v přímé souvislosti s výkonem práce“. Obecně jde o další dobu strávenou na cestě, při níž zaměstnance přímo nepracuje (opět viz odstavec shora o výkonu práce). Za toto další dobu nad rámec přímého výkonu práce náleží zaměstnanci jen cestovní náhrady podle doby (stravné), nebo v prokázané výši.

Zaměstnanec je povinen pracovní cestu konat způsobem a v rozsahu, který mu stanovil zaměstnavatel. Podmínky cesty si bez důvodů hodných zvláštního zřetele (např. nepředvídané překážky, na pracovní cestě, nehody, objížďky) nesmí sám měnit ani upravovat. Za ideální stav lze považovat, že by zaměstnanec, kterému se v průběhu cesty vyskytly nepředvídané překážky, tuto skutečnost oznámil zaměstnavateli a vyžádal si jeho alespoň ústní souhlas. Jsou však i případy, kdy to s ohledem na okolnosti možné není. Obecně by však zaměstnavatel měl tolerovat odchylky, pro něž existuje i případně následně vysvětlení. V dané situaci by měl zbystřit pozornost pouze v případě, že neočekávané skutečnosti se objevují u téhož zaměstnance opakovaně a opakovaně to s sebou přináší zvýšené nároky na objem hrazených cestovních náhrad zaměstnavatelem.

Jak již bylo výše uvedeno, průběh pracovní cesty nemusí být (nestanoví-li tak vnitřní předpis) zaznamenán ve formuláři cestovní příkaz - část vyúčtování pracovní cesty. Může být zřejmý i z jiné průkazné dokumentace (docházky do zaměstnání, záznamu o provozu vozidla…). O pracovních cestách není stanovena zákonná povinnost podávat zprávu, pokud si tak nestanoví organizace interním předpisem opět sama. Ale vysílající nadřízený, pokud se nezajímá o vlastní průběh cesty, měl by mít zájem alespoň o její výsledky. Důležité je to zejména v případech, kdy cílem pracovní cesty bylo služební jednání. Měl by mít zájem, minimálně dovědět se závěry a podstatné skutečnosti uvedených jednání.

Samotné zaměstnanec nemusí provádět formou vyúčtování na cestovním příkazu (nestanoví-li tak vnitřní předpis). Postačilo by pouhé oznámení o průběhu cesty např. na čistém listu papíru a doklady, kterým prokazuje náklady souvisejí s pracovní cestou (opět pokud nestanoví vnitřní předpis jinak!!!).

Zaměstnanec sám není ani povinen provádět vyúčtování pracovní cesty (pokud mu to neukládá vnitřní předpis). Z dikce ZP je povinen pouze a to do 10 pracovních dnů po ukončení pracovní cesty. V dané souvislosti je otázkou, co se myslí ukončením cesty v případě tzv. hromadných cesťáků (cestovní příkazy na více jízd). Pokud by ukončení pracovní cesty bylo vnímáno ve vztahu k jednotlivé jízdě, hromadné cestovní příkazy by nemělo smysl používat. Když k jejich užívání některý ze subjektů veřejného sektoru po zralé úvaze přistoupí, měl by zároveň mít na paměti, že v interní směrnici by měl určit, kterou lhůtu nejpozději považuje za ukončení pracovní cesty. V dané souvislosti lze jako vhodnou praxi doporučit konec poslední jízdy uskutečněné v daném měsíci. Měsíc je nejzazším obdobím, který lze reálně sledovat i ve vztahu k účelu pracovní cesty, resp. k úschově a předložení prvotních dokladů k prokázání nákladů pracovní cesty. Určení lhůty poslední pracovní cesty zároveň zaměstnanci dává najevo, odkdy jemu běží

do 10 pracovních dnů po skončení cesty potřebné údaje o vykonané pracovní cestě, viz § 329 ZP ve vazbě na § 100 a násl. zákona č. 40/1964 Sb., občanského zákoníku, ve znění pozdějších předpisů, může jej uplatnit do 3 let po ukončení pracovní cesty. Poté se jeho nárok promlčí.

Předložení dokladů a sdělení informací potřebných ke správnému stanovení cestovních náhrad i výpočet jejich výše může být provedeno jakýmkoliv nezpochybnitelným způsobem (viz evidence docházky, knihy jízd, pracovní výkazy…).

Nic kromě případného vnitřního předpisu nepředepisuje zaměstnanci, aby podepsal doklady a informace k vykonané pracovní cestě. Na druhé straně je v zájmu zaměstnavatele, aby zaměstnanec svým podpisem potvrdil správnost uvedených údajů o uskutečněné pracovní cestě a jejím časovém průběhu.

Konkrétní výši náhrad zaměstnanec vypočítávat nemusí, musí však předložit rozhodná data a doklady. Výpočet sám a správné určení výše náhrad je povinností zaměstnavatele. I kdyby zaměstnanec špatně náhrady spočetl, nic mu nehrozí. Kontrola nároku a jeho věcná správnost závisí na zaměstnavateli

Jestliže se zaměstnanec se zaměstnavatelem nedohodne jinak, je zaměstnanec povinen do 10 pracovních dnů po dni ukončení pracovní cesty nebo jiné skutečnosti zakládající právo na cestovní náhradu předložit zaměstnavateli písemné doklady potřebné k vyúčtování cestovních náhrad a vrátit nevyúčtovanou zálohu. Částka, kterou má zaměstnanec zaměstnavateli vrátit v české měně, se zaokrouhlí na celé koruny směrem nahoru. Zaměstnavatel je oprávněn srazit zaměstnanci nevyúčtovanou zálohu na cestovní náhrady, popřípadě jiné nevyúčtované zálohy poskytnuté zaměstnanci k plnění jeho pracovních úkolů (§ 147 Pořadí srážek ze mzdy).

Jedná se o případy, při kterých zaměstnanci nevznikne nárok na některou z cestovních náhrad (stravné do 5 hodin strávených na pracovní cestě, není znemožněno stravování, používá se služební automobil…). Jak již bylo v předchozích řádcích uvedeno, není pravdivé tvrzení kontrolních orgánů, že zaměstnanec musí před nastoupením na pracovní cestu mít vyplněn cestovní příkaz. Nic, kromě případného vnitřního předpisu, uvedenou skutečnost neukládá.

Na druhé straně zaměstnavatel musí mít evidenci, kdy zaměstnanec nebyl na pracovišti a proč a tato evidence je dostatečná. Záleží na zaměstnavateli, jakým způsobem si všechny okolnosti pracovních cest (zejména organizační a kontrolní část, schvalování, podávání zpráv, vzory používaných doklady, způsob komunikace a záznamu o ní, povinnosti zaměstnanců, kontrolní systém cestovních náhrad…) upraví ve vnitřní směrnici.

Zaměstnavateli je ZP stanovena povinnost poskytovat zaměstnanci náhradu výdajů, které mu vzniknou v souvislosti s výkonem práce (viz shora pracovní cesta = výkon práce pro zaměstnavatele).

I zaměstnavateli běží lhůta 10 pracovních dnů pro vyúčtování cestovních náhrad zaměstnance a uspokojení jeho práva. Opět i pro tento případ (dodržení lhůty) platí ustanovení o tom, pokud se zaměstnavatel se zaměstnancem nedohodl jinak. Dohodnout jinak se lze v rámci kolektivního vyjednávání nebo individuální dohodou. Zaměstnavatelé uvedenou lhůtu často řeší tak, že cestovní náhrady vyplácejí zaměstnancům bezhotovostním převodem na jejich účty společně s převodem výplaty za předchozí měsíc. A tento postup mají ošetřen vnitřním předpisem, a to i v případech, když u nich působí odborová organizace, což může narážet na ustanovení § 305 odst. 1 ZP.

Obecně je potřeba vnímat, že správný výpočet a stanovení náhrady zaměstnance je v subjektech veřejné sféry veřejných výdajem. Jako takový musí být před vydáním finančních prostředků (tedy dle terminologie ZFK tzv. po vzniku závazku - závazek zaměstnavatele vznikl vysláním zaměstnance na pracovní cestu a tím, že tento uvedenou cestu skutečně vykonal) podroben finanční kontrole. Tzn. mělo by být zkontrolováno, že věřitel (zaměstnanec) měl oprávněný nárok, že je tento věcně v pořádku v souladu s pravidly a doložen správnými a úplnými doklady.

Za schvalovací akt odpovídá příkazce operace. Ten však v praxi sám vše nekontroluje a nepřepočítává. Svému schválení by měl předřadit kontroly věcné, formální a početní správnosti a vyžádat si i informaci o obsahu a výsledcích pracovní cesty (účelnost). Teprve poté by vyúčtování pracovní cesty měl schválit k proplacení a zaúčtování (odpovědnost hlavní účetní). V praxi však často dochází ke stavu, že schválení pracovní cesty z pozice nadřízeného vedoucího (příkazce operace) je schváleno dřív, než jsou vykonány uvedené kontroly věcné správnosti… Příkazce podepíše podklad (cestovní příkaz v části vyúčtování pracovní cesty spolu s doklady) předložený mu zaměstnancem k vykonané pracovní cestě. Tím schválí i nárok zaměstnance v konkrétní výši. Teprve pak tzv. cesťák prochází kontrolou. Kontrolující zaměstnanec zjistí finanční rozdíly a poté upraví částku k proplacení zaměstnanci. Tím následně změní výši nároku, která již byla odsouhlasena.

Uvedený přístup je ale v rozporu s filosofií a smyslem ZFK. Tvůrci vnitřního kontrolního systému v organizacích by se tím asi měli zabývat a předřadit kontroly věcné, formální a početní správnosti + zprávy o služební cestě schvalovacímu mechanismu.

Obecně lze cestovní náhrady zaměstnanců rozdělit na: