V příspěvku si ukážeme, jaké sankce za porušení povinností v daňovém řízení obsahuje daňový řád, který je účinný od 1. 1. 2011 na základě zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“). Veškeré sankce vyplývající z daňového řádu jsou daňově neuznatelné. Vyplývá to z ustanovení § 25 odst. 1 písm. f) zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), kde se uvádí, že kromě zaplacených sankcí ze závazkových vztahů jsou všechny ostatní penále, úroky z prodlení a pokuty daňově neuznatelným výdajem (nákladem).
Příklady řešení sankcí v roce 2011 dle daňového řádu
Ing.
Ivan
Macháček
Sankce za pozdě podané daňové přiznání - pokuta
Daňovému subjektu vzniká podle znění § 250 DŘ
povinnost uhradit pokutu:
*
nepodá-li daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost,
*
nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů.
Tato pokuta je stanovena ve výši: *
0,05 % stanovené daně nebo stanoveného daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše 5 % stanovené daně, resp. stanoveného daňového odpočtu,
*
0,01 % stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daňové ztráty,
*
plátci daně vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li hlášení
(např. u daně vybírané plátcem daně srážkou), vyúčtování, následné hlášení nebo dodatečné hlášení,
ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, a to ve výši 0,05 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést za každý následující den prodlení, nejvýše však 0,5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést.Výše pokuty za opožděné tvrzení daňového subjektu činí nejméně 500 Kč,
nejvýše 300 000 Kč. O povinnosti platit pokutu rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Pokuta není součástí platebního výměru na daň dle daňového přiznání, ale je součástí samostatného platebního výměru.Z přechodného ustanovení § 264 odst. 12 DŘ vyplývá, že uplynula-li lhůta pro podání daňového přiznání nebo hlášení, nebo dodatečného přiznání nebo hlášení o dani do dne nabytí účinnosti tohoto zákona, uplatní se zvýšení daně podle dosavadních právních předpisů, tedy podle § 68 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (dále jen „ZSDP“) - správce daně dle tohoto ustanovení mohl zvýšit příslušnou vyměřenou daň až o 10 %.
Příklad
Zemědělský podnikatel podal daňové přiznání za zdaňovací období roku 2010 namísto zákonného termínu 1. 4. 2011 až dne 21. 4. 2011. V tomto daňovém přiznání vyčíslí daňovou ztrátu ve výši 28 000 Kč.
Za pozdní předání daňového přiznání bude povinen poplatník uhradit pokutu za dobu od 8. 4. do 21. 4. 2011 ve výši:
28 000 Kč x 0,01 % x 14 dnů / 100 = 39 Kč.
Podle znění § 250 odst. 3 DŘ je stanovena pokuta ve výši 500 Kč (minimální výše pokuty).
Sankce za včas neuhrazenou daň - úrok z prodlení
Podle § 252 DŘ daňovému subjektu
vzniká povinnost uhradit úrok z prodlení za každý den prodlení, počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti daně
až do dne platby včetně. Výše úroku z prodlení odpovídá ročně výši repo sazby stanovené ČNB zvýšené o 14 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok z prodlení se uplatní nejdéle za 5 let prodlení.Úrok z prodlení se nepředepíše nepřesáhne-li
v úhrnu u jednoho druhu daně u jednoho správce daně za jedno zdaňovací období nebo za jeden kalendářní rok u jednorázových daní částku 200 Kč.
Úrok z prodlení rovněž nevzniká u nedoplatků zůstavitele ode dne jeho úmrtí do konce běhu lhůty pro podání řádného daňového tvrzení dědicem.Zatímco dle § 63 odst. 2 ZSDP byl úrok z prodlení stanoven již počínaje dnem následujícím po dni splatnosti daně, pak ode dne 1. 1. 2011 dochází dle daňového řádu k uplatnění úroku z prodlení až počínaje pátým pracovním dnem následujícím po dni splatnosti daně.
V souladu se zněním § 166 DŘ se
za den platby považuje:
*
u platby, která byla prováděna poskytovatelem platebních služeb nebo provozovatelem poštovních služeb den, kdy byla platba připsána na účet správce daně,
*
u platby prováděné v hotovosti u správce daně den, kdy úřední osoba platbu převzala.
Daňový subjekt tedy musí počítat s tím, že daň je uhrazena až připsáním na účet správce daně.
Podle znění přechodného ustanovení § 264 odst. 14 DŘ se pro daně, jejichž původní den splatnosti nastal do dne nabytí účinnosti tohoto zákona, uplatní úrok z prodlení podle dosavadních právních předpisů.
Pokud daňový subjekt podá v opožděném termínu daňové přiznání a současně uhradí i daň v opožděném termínu, musí zaplatit nejen pokutu za opožděné podání daňového přiznání, ale i úrok z prodlení za pozdní uhrazení své daňové povinnosti.
Příklad
Zemědělský podnikatel vyčíslí daňovou povinnost za r. 2010 v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob ve výši 120 000 Kč. Daňové přiznání však podal z důvodu dlouhodobé nemoci namísto zákonného termínu 1. 4. 2011 až dne 22. 4. 2011 a k témuž datu byla daň připsána na účet správce daně.
Za pozdní předání daňového přiznání bude povinen poplatník uhradit pokutu za dobu od 8. 4. do 22. 4. 2011 ve výši:
120 000 Kč x 0,05 % x 15 dnů / 100 = 900 Kč.
Za pozdě odvedenou daň se stanoví úrok z prodlení za období od 8. 4. 2011 do platby daně. Repo sazba k 1. 1. 2011 činí 0,75 %. Úrok z prodlení činí:
120 000 Kč x (0,75 + 14) x 15 dnů / 365 dnů / 100 = = 727,40 Kč.
Celková sankce za pozdě podané daňové přiznání a pozdě odvedenou daň činí 1 627 Kč.
Příklad
Zemědělská společnost, s. r. o., podá daňové přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období r. 2010 s využitím daňového poradce dne 1. 7. 2011. V daňovém přiznání je vyčíslena daňová povinnost ve výši 140 000 Kč. Společnost z důvodu nedostatku finančních prostředků uhradí daň až v srpnu, přičemž platba daně je připsána na účet správce daně dne 22. 8. 2011.
Vzhledem k tomu, že 2. 7., 3. 7., 9. 7., 10. 7. jsou soboty a neděle a 5. 7. a 6. 7. je státní svátek, úrok z prodlení se stanoví za období od 12. 7. 2011 do platby daně. Repo sazba k 1. 7. 2011 je ve výši 0,75 %. Pak bude činit úrok z prodlení za pozdě odvedenou daň: 140 000 Kč x (0,75 + 14) x 42 dnů / 365 dnů / 100 = = 2 376 Kč.
Sankce za doměření daně správcem daně - penále
Dle ustanovení § 251 DŘ daňovému subjektu vzniká
povinnost uhradit penále z částky doměřené daně správcem daně
tak, jak byla stanovena oproti poslední známé dani:*
ve výši 20 %, je-li daň zvyšována,
*
ve výši 20 %, je-li snižován daňový odpočet (u DPH),
*
ve výši 1 %, je-li snižována daňová ztráta.
V případě, že v rámci jednoho doměřovacího řízení dojde ke změně poslední známé daně tím způsobem, že namísto daňové ztráty je výsledkem doměření daň, pak se uplatní penále v součtu 20% z doměřené daně a 1 % ze snížení daňové ztráty.
Jde o sankci, kterou uloží správce daně v případě, že k doměření daně dojde na základě zjištění správce daně
(např. na základě výsledků daňové kontroly u daňového subjektu). Správce daně rozhodne o povinnosti uhradit penále v rámci dodatečného platebního výměru a současně je předepíše do evidence daní. Pokud je doměřována daň na základě dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování podaného daňovým subjektem, penále se neuplatní.
Ze znění přechodného ustanovení § 264 odst. 13 DŘ vyplývá, že
uplynula-li lhůta pro podání řádného daňového tvrzení do dne nabytí účinnosti tohoto zákona, uplatní se penále podle dosavadních právních předpisů.
Podle znění § 37b ZSDP platilo, že povinnost uhradit penále vzniklo daňovému subjektu z částky dodatečně vyměřené daně nebo z částky dodatečně snížené daňové ztráty tak, jak byla stanovena oproti poslední známé daňové povinnosti, a to ve výši 20% je-li daň zvyšována nebo je-li snižován odpočet daně nebo nárok na vrácení daně (DPH), a ve výši 5% je-li snižována daňová ztráta.Příklad
Správce daně provede u zemědělského podnikatele daňovou kontrolu v r. 2011 na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 2009. Daňové přiznání bylo podáno dne 31. 3. 2010. Na základě provedené kontroly doměří správce daně platebním výměrem daň ve výši 28 000 Kč, kterou poplatník uhradí dne 15. 10. 2011.
Správce daně bude postupovat podle znění ZSDP. Repo sazba činí od 7. 5. 2010 výši 0,75 %. Správce daně stanoví následující sankce na základě zjištěného daňového nedoplatku:
Úrok z prodlení za období od 1. 4. 2010 do 15. 10. 2011 28 000 Kč x (0,75 % + 14 %) x 563 dnů / 365 dnů / 100 = = 6 370,38 Kč
Penále z nedoplatku daně:
28 000 Kč x 20 % : 100 = 5 600 Kč
Celková sankce činí 11 970 Kč.
Příklad
Správce daně provede daňovou kontrolu daně z příjmů u podnikatele v r. 2012 za zdaňovací období 2009, 2010 a 2011. Za zdaňovací období 2009 podnikatel vyčíslil v daňovém přiznání daňovou ztrátu ve výši 65 000 Kč, za zdaňovací období 2010 rovněž daňovou ztrátu ve výši 20 000 Kč a za zdaňovací období 2011 daňovou povinnost ve výši 18 000 Kč (odečet ztráty z předchozích období nebyl uplatněn). V rámci daňové kontroly byla daňová ztráta správcem daně snížena ve zdaňovacím období 2009 na částku 28 000 Kč a ve zdaňovacím období 2010 na částku 4 000 Kč. Za zdaňovací období 2011 správce daně nezjistil důvod k doměření daně.
Penále za zdaňovací období roku 2009:
Ve smyslu § 264 odst. 13 DŘ se použije pro stanovení penále za snížení ztráty znění § 37b ZSDP, tj. ve výši 5 %, tedy 37 000 Kč x 5 % / 100 = 1 850 Kč.
Penále za zdaňovací období roku 2010:
Lhůta pro podání daňového přiznání za r. 2010 uplynula po 1. 1. 2011, proto ve smyslu § 264 odst. 13 DŘ se použije pro stanovení penále za snížení ztráty znění § 251 DŘ, tj. ve výši 1 %, tedy 16 000 Kč x 1 % / 100 = = 160 Kč.
Příklad
Správce daně provede u zemědělského podnikatele daňovou kontrolu na daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období r. 2010. Daňové přiznání bylo podáno dne 1. 4. 2011, podnikatel v něm vyčíslil daňovou povinnost 19 000 Kč a platba byla připsána na účet správce daně dne 1. 4. 2011. Na základě provedené kontroly doměří správce daně platebním výměrem daň ve výši 69 000 Kč, kterou poplatník uhradí dne 15. 1. 2012.
Správce daně bude postupovat podle znění DŘ. Předpokládejme repo sazbu k 1. 7. 2011 ve stejné výši jako k 1. 1. 2011, tj. 0,75 % a k 1. 1. 2012 předpokládejme zvýšení repo sazby na 1,0 %. Správce daně předepíše následující sankce na základě zjištěného daňového nedoplatku:
Úrok z prodlení za období od 8. 4. 2011 do 15. 1. 2012
50 000 Kč x (0,75% + 14 %) x 268 dnů / 365 dnů / 100 = 5 415,07 Kč
50 000 Kč x (1,00% + 14 %) x 15 dnů / 365 dnů / 100 = 308,22 Kč
Penále z nedoplatku daně:
50 000 Kč x 20 % / 100 = 10 000 Kč
Celková sankce činí 15 723 Kč.
Příklad
Zemědělský podnikatel vyčíslil v daňovém přiznání za zdaňovací období r. 2010 podaném ke dni 1. 4. 2011 daňovou povinnost ve výši 48 000 Kč a platba byla připsána na účet správce daně dne 1. 4. 2011. Dodatečně zjistil, že zahrnul do daňových výdajů dvakrát tutéž fakturu za spoje ve výši 14 000 Kč. Podal proto dne 9. 9. 2011 dodatečné daňové přiznání na vyšší daňovou povinnost za zdaňovací období r. 2010 a vyčíslí novou daňovou povinnost ve výši 50 100 Kč a nedoplatek na dani ve výši 2 100 Kč je připsán na účet správce daně dne 9. 9. 2011.
Výše repo sazby k 1. 7. 2011 činí 0,75 %, Při dodatečném daňovém přiznání na vyšší daňovou povinnost podaném daňovým subjektem nepřipadá v úvahu penále z nedoplatku daně. Správce daně vyměří úrok z prodlení za období od 8. 4. 2011 do 9. 9. 2011 ve výši:
2 100 Kč x (0,75 % + 14 %) x 155 dnů / 365 dnů / 100 = 132 Kč
Sankce z důvodu posečkání daně - úrok
Na žádost daňového subjektu nebo z moci úřední může správce daně povolit posečkání úhrady daně, popřípadě rozložení její úhrady na splátky v následujících případech uvedených v § 156 odst. 1 DŘ:
*
pokud by neprodlená úhrada znamenala pro daňový subjekt vážnou újmu,
*
pokud by byla ohrožena výživa daňového subjektu nebo osob na jeho výživu odkázaných,
*
pokud by neprodlená úhrada vedla k zániku podnikání daňového subjektu, přičemž výnos z ukončení podnikání by byl pravděpodobně nižší než jím vytvořená daň v příštím zdaňovacím období,
*
není-li možné vybrat daň od daňového subjektu najednou, nebo
*
při důvodném očekávání částečného nebo úplného zániku povinnosti uhradit daň.
Dle znění § 157 DŘ za dobu posečkání daně vzniká daňovému subjektu
povinnost uhradit úrok z posečkané částky,
který odpovídá ročně výši repo sazby stanovené ČNB zvýšené o 7 procentních bodů, platné pro první den příslušného kalendářního pololetí. Úrok se nepředepíše, nepřesahuje-li 100 Kč. Správce daně může upustit od předepsání úroku z posečkání,
pokud by ekonomické nebo sociální poměry daňového subjektu zakládaly tvrdost uplatněného úroku. Daňovému subjektu nevzniká po dobu posečkání povinnost uhradit úrok z prodlení.Úrok z neoprávněného jednání správce daně
Daňovému subjektu náleží dle znění § 254 DŘ úrok ve výši repo sazby zvýšené o 14 % v případě, že dojde ke zrušení, změně nebo prohlášení nicotnosti rozhodnutí o stanovení daně z důvodu nezákonnosti nebo z důvodu nesprávného úředního postupu správce daně.
Prominutí příslušenství daně
K prominutí daně i příslušenství daně dle § 259 DŘ může dojít na základě žádosti daňového subjektu nebo z moci úřední
pouze tehdy, pokud zákon stanoví orgánu veřejné moci pravomoc zcela nebo částečně prominout daň nebo příslušenství daně. V současnosti je toto oprávnění k prominutí obsahem např. § 25 zákona č. 357/1992 Sb., o dani dědické, darovací a dani z převodu nemovitostí, ve znění pozdějších předpisů, § 44a zákona č. 218/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech, ve znění pozdějších předpisů.Podle § 260 DŘ je dále oprávněn ministr financí z moci úřední prominout daň nebo příslušenství daně
z důvodu nesrovnalostí vyplývajících z uplatňování daňových zákonů (např. v případech retroaktivity, nebo-li zpětné účinnosti zákona v neprospěch daňového subjektu) nebo při mimořádných, zejména živelných událostech. Rozhodnutím podle výše uvedeného ustanovení se promíjí daň nebo příslušenství všem daňovým subjektům, jichž se důvod prominutí týká, a toto rozhodnutí se oznamuje ve Finančním zpravodaji. Daňový řád ruší dosud platnou vyhlášku č. 299/1993 Sb. ve znění vyhlášky č. 209/2003 Sb.
Dle této vyhlášky mohl finanční úřad k zamezení nesrovnalostí vyplývajících z uplatňování daňových zákonů nebo tvrdosti zcela nebo částečně prominout příslušenství daně podle daňových zákonů, s výjimkou exekučních nákladů, a to maximálně do výše 600 000 Kč v běžném kalendářním roce u jednoho daňového dlužníka a jedné daně. Příklad
Podnikateli je na základě provedené daňové kontroly daně z příjmů v r. 2011 vyměřeno penále ve výši 20 000 Kč a úrok z prodlení ve výši 15 000 Kč.
Podle nového DŘ již nemůže být příslušenství daně prominuto individuálně tomuto podnikateli.
Pokuta za porušení povinnosti mlčenlivosti
Fyzická osoba, která je vázána povinností mlčenlivosti za podmínek stanovených daňovým zákonem, se dopustí přestupku tím, že tuto povinnost poruší a za tento přestupek
lze podle § 246 DŘ uložit pokutu do výše 500 000 Kč.
Pořádková pokuta uložená správcem daně
Správce daně může podle znění § 247 až 249 DŘ uložit pořádkovou pokutu do výše 50 000 Kč
tomu, kdo při jednání vedeném správcem daně závažně ztěžuje průběh řízení tím, že navzdory předchozímu napomenutí ruší pořádek, neuposlechne pokynu úřední osoby, která řízení vede, nebo navzdory předchozímu napomenutí se chová urážlivě k úřední osobě nebo osobě zúčastněné na správě daní, a dále tomu, kdo závažně ztěžuje nebo maří správu daní tím, že bez dostatečné omluvy nevyhoví ve stanovené lhůtě výzvě ke splnění procesní povinnosti nepeněžité povahy, která mu byla stanovena zákonem nebo správcem daně, nestanoví-li zákon jiný důsledek.