Vydáno: 9. 6. 2012
Opravné, dodatečné daňové přiznání a pozdní podání daňového tvrzení Ing. Miloš Kořínek Po podání daňového přiznání přichází doba, kdy poplatníci nacházejí chyby a potřebují některé údaje v daňovém přiznání pozměnit. Jak mají v těchto případech postupovat, je předmětem následujícího článku. Dalším problémem, kterému se budeme věnovat, je pozdní podání daňového tvrzení a sankce, které z tohoto vyplývají. Opravné přiznání Pokud zjistí daňový subjekt, že jeho daňová povinnost má být vyšší nebo nižší než ta, kterou uvedl ve svém daňovém přiznání řádně podaném, a toto zjištění učiní před uplynutím lhůty k podání přiznání, bude nadále postupovat v souladu s ustanovením § 138 odst. 1 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“). Dle jeho znění může před uplynutím lhůty k podání daňového přiznání nebo vyúčtování daňový subjekt nahradit daňové přiznání nebo vyúčtování, které již podal, opravným daňovým přiznáním nebo opravným vyúčtováním. V řízení se dále postupuje podle tohoto opravného daňového přiznání nebo opravného vyúčtování a k předchozímu daňovému přiznání nebo vyúčtování se nepřihlíží. Takto lze nahradit i dodatečná daňová přiznání nebo dodatečná vyúčtování nebo již podaná opravná přiznání nebo opravná vyúčtování. Dodatečné daňové přiznání Asi častější bude případ, kdy poplatník bude podávat dodatečné daňové přiznání. Podmínky, za jakých se dodatečné daňové přiznání podává, upravuje v § 141 DŘ. Pokud zjistí daňový subjekt, že daň má být vyšší než poslední známá daň, je povinen podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém to zjistil, dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování a ve stejné lhůtě rozdílnou částku uhradit. Tato povinnost trvá, pokud běží lhůta pro stanovení daně. Poslední známá daň je výsledná daň, jak byla správcem daně dosud pravomocně stanovena v dosavadním průběhu daňového řízení o této dani. Daňový subjekt je oprávněn ve lhůtě podle výše uvedeného odstavce podat dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování na daň nižší, než je poslední známá daň, jestliže daň byla stanovena v nesprávné výši. V tomto dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování nelze namítat vady postupu správce daně. Dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování na daň nižší, než je poslední známá daň, není přípustné, pokud některé z rozhodnutí, z něhož vyplývá poslední známá daň, bylo učiněno podle pomůcek nebo vydáno na základě sjednání daně. příklad č. 1 Poplatník podal daňové přiznání ke dni 2. 4. 2012. V květnu 2012 zjistil, že má povinnost podat daňové přiznání na daň vyšší. Dodatečné daňové přiznání podal ke dni 10. 5. 2012. Následně ještě v květnu po poradě s daňovým poradcem potřeboval svoji daňovou povinnost dál upravit. Řešení: Dodatečné daňové přiznání měl poplatník povinnost podat do konce měsíce následujícího po měsíci, ve kterém nové skutečnosti zjistil, tj. v našem případě do konce měsíce června 2012. Pokud tedy v květnu 2012 zjistil ještě další skutečnosti po podání dodatečného daňového přiznání, pak by měl podat tzv. opravné přiznání k dodatečnému daňovému přiznání, a to nejpozději do konce června 2012. V dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování uvede daňový subjekt rozdíl oproti poslední známé dani a den jeho zjištění. V případě podaného dodatečného daňového přiznání nebo vyúčtování na daň nižší uvede daňový subjekt i důvody pro jeho podání. Podle § 141 odst. 6 DŘ dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování není přípustné v případě přiznání k dani, která je předmětem probíhající daňové kontroly, popřípadě je-li předmětem výzvy podle § 87 odst. 2 DŘ, která byla oznámena daňovému subjektu, nebo je-li o této dani zahájeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně. Všechny tyto skutečnosti přerušují běh lhůty pro podání dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování. Nová lhůta pro podání dodatečného daňového přiznání nebo dodatečného vyúčtování počíná běžet od ukončení daňové kontroly, podle jejíhož výsledku se poslední známá daň nemění, nebo od právní moci dodatečného platebního výměru, byl-li na základě daňové kontroly vydán, popřípadě od právní moci rozhodnutí, kterým je ukončeno řízení o mimořádném opravném prostředku, dozorčím prostředku nebo řízení o žalobě podané proti rozhodnutí správce daně. Dále platí, podá-li daňový subjekt dodatečné daňové přiznání nebo dodatečné vyúčtování ještě před vyměřením daně, popřípadě před jejím doměřením, řízení zahájené tímto podáním se zastaví. Údaje uvedené v takto podaném dodatečném daňovém přiznání nebo dodatečném vyúčtování se využijí při vyměření nebo doměření této daně. Také bychom chtěli upozornit na znění § 38p zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP). Podle jeho znění vyšší částky odčitatelných položek podle § 34 ZDP a položek snižujících základ daně podle § 20 odst. 7 a 8 ZDP může uplatnit poplatník nebo jeho právní nástupce pouze v dodatečném přiznání k dani z příjmů právnických osob na vyšší daňovou povinnost nebo na daňovou povinnost, která se neodchyluje od poslední známé daňové povinnosti, a to jen v takové výši, aby rozdíl mezi nově stanoveným základem daně sníženým o tyto položky zaokrouhleným na celé tisícikoruny dolů a základem daně sníženým o odčitatelné položky podle § 34 ZDP a položky snižující základ daně podle § 20 odst. 7 a 8 ZDP zaokrouhleným na celé tisícikoruny dolů, z něhož byla daň pravomocně vyměřena (doměřena), činil alespoň 1 000 Kč, není-li stanoveno v tomto zákoně jinak. Investiční společnost vytvářející podílové fondy může za stejných podmínek uplatnit i vyšší položky snižující základ daně podle § 20 odst. 3 ZDP u jednotlivých podílových fondů. Vyšší částky odčitatelných položek podle § 34 ZDP a položek snižujících základ daně podle § 15 odst. 1 ZDP může uplatnit poplatník nebo jeho právní nástupce pouze v dodatečném přiznání k dani z příjmů fyzických osob na vyšší daňovou povinnost nebo na daňovou povinnost, která se neodchyluje od poslední známé daňové povinnosti, a to jen v takové výši, aby rozdíl mezi nově stanoveným základem daně sníženým o tyto položky zaokrouhleným na celé stokoruny dolů a základem daně sníženým o odčitatelné položky podle § 34 a položky snižující základ daně podle § 15 odst. 5 ZDP zaokrouhleným na celé stokoruny dolů, z něhož byla daň pravomocně vyměřena (doměřena), činil alespoň 100 Kč. Jestliže poplatník může uplatnit odčitatelnou položku podle § 34 odst. 4, 6 až 8 ZDP v souladu s ustanovením § 34a odst. 3 ZDP, ustanovení tohoto odstavce se nepoužije. příklad č. 2 Poplatník opomněl ve svém daňovém přiznání uplatnění daru místní základní škole ve výši 3 500 Kč. Řešení: Dar by mohl uplatnit v dodatečném daňovém přiznání na vyšší daňovou povinnost, a to jen v takové výši, aby rozdíl mezi nově stanoveným základem daně sníženým o dar a původně stanoveným základem daně činil alespoň 100 Kč. Uplatní-li dar ve výši 3 500 Kč jako položku snižující základ daně, pak by zároveň musel přiznat opomenuté příjmy v minimální výši 3 600 Kč. příklad č. 3 Poplatník věnoval v roce 2011 dar místní nemocnici ve výši 25 000 Kč, přitom základ daně byl ve výši 200 000 Kč. Následně po podání daňového přiznání zjistil, že má důvod pro podání dodatečného daňového přiznání na vyšší daňovou povinnost. Základ daně se mu tak zvýšil na 280 000 Kč. Řešení: V rámci podání řádného daňového přiznání v něm mohl poplatník uplatnit jako položku snižující základ daně část daru nemocnici, a to ve výši 20 000 Kč (10 % ze základu daně). Po podání dodatečného daňového přiznání může poplatník uplatnit i zbylou část daru, to znamená, že uplatní celých 25 000 Kč jako položku snižující základ daně. Pozdní podání daňového tvrzení Na úvod je třeba vysvětlit, co to znamená pojem „daňové tvrzení“. Zavedením DŘ byl zaveden i nový pojem, tzv. daňové tvrzení. Tento pojem zahrnuje nám již známá daňová přiznání, vyúčtování a hlášení. Pokud tedy mluví DŘ souhrnně o daňovém přiznání, vyúčtování a hlášení, použije pojem daňové tvrzení. Řádná i dodatečná daňová tvrzení je daňový subjekt, kterému to zákon ukládá, povinen podat ve lhůtách stanovených zákonem. Obecně jsou tyto lhůty stanoveny v §135 až 137 a § 141 DŘ nebo ve speciálních ustanoveních jednotlivých daňových zákonů. Ministerstvo financí zveřejňuje každoročně na svých internetových stránkách tzv. daňový kalendář, kde jsou přehledným způsobem připomenuty veškeré termíny pro podání daňových tvrzení. Pokud je daňové tvrzení podáno po zákonem stanovené lhůtě, jedná se o pozdní podání. Neznamená to však, že musíte v poslední den lhůty stát na příslušném finančním úřadě dlouhé fronty. V souladu s ustanovením § 35 DŘ se lhůta pro podání považuje za zachovanou, pokud je nejpozději v poslední den lhůty učiněn úkon u věcně a místně příslušného správce daně, tedy u „vašeho“ finančního úřadu, ale také dodržíte lhůtu v případě, že podáte daňové přiznání v poslední den lhůty u nadřízeného správce daně nebo u jiného věcně příslušného správce daně, tedy i na jiný finanční úřad. DŘ pamatuje i na další možnosti podávání tvrzení a považuje lhůtu za zachovanou i v případě, že jste podali daňové tvrzení v poslední den lhůty u provozovatele poštovních služeb poštovní zásilkou adresovanou věcně a místně příslušnému správce daně nebo elektronicky, a to buď datovou zprávou do datové schránky věcně a místně příslušného správce daně, nebo datovou zprávou adresovanou věcně a místně příslušnému správci daně, která je opatřena zaručeným elektronickým podpisem založeným na kvalifikovaném certifikátu vydaném akreditovaným poskytovatelem certifikačních služeb. Podávání daňových tvrzení elektronickou cestou však musí splňovat podmínky stanovené pokynem D-349, kterým se stanovuje formát a struktura datové zprávy, jejímž prostřednictvím je činěno podání specifikované v § 72 DŘ, a která je zároveň odesílána správci daně prostřednictvím datové schránky. Pokud tedy není dodržena zákonná lhůta, je daňové tvrzení podáno se zpožděním, a vzniká povinnost uhradit sankci za pozdní podání. Sankce za pozdní podání daňového přiznání Sankce za pozdní podání nejsou v rámci správy daní žádnou novinkou. Možnost uložit sankci byla zakotvena již v ustanovení § 68 zákona č. 337/1992 Sb., o správě daní a poplatků (zrušen). Správce daně mohl zvýšit příslušnou vyměřenou daň až o 10 %. Což mohlo v některých případech činit i značné částky. Toto ustanovení však nepostihovalo daňové subjekty, které měly povinnost podat daňové přiznání a jejichž vyměřená daň činila 0 Kč. Výhodou tohoto ustanovení bylo, že správce daně mohl, ale nemusel tuto sankci uložit, a vzhledem k tomu byla tato sankce využívána velmi sporadicky. Ustanovení § 250 DŘ stanovuje povinnost uhradit pokutu daňovému subjektu, nepodá-li daňové přiznání nebo dodatečné přiznání, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, a to ve výši: a) 0,05 % stanovené daně za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daně, b) 0,05 % stanoveného daňového odpočtu za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanoveného daňového odpočtu, nebo c) 0,01 stanovené daňové ztráty za každý následující den prodlení, nejvýše však 5 % stanovené daňové ztráty. Plátci daně vzniká povinnost uhradit pokutu, nepodá-li hlášení, vyúčtování, následné hlášení nebo dodatečné vyúčtování, ačkoliv měl tuto povinnost, nebo učiní-li tak po stanovené lhůtě, a toto zpoždění je delší než 5 pracovních dnů, ve výši 5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést za každý následují den prodlení, nejvýše však 0,5 % z celkové částky daně, kterou byl povinen v hlášení nebo vyúčtování uvést. Pokud by částka vypočtená podle výše uvedených kritérií byla nižší než 500 Kč, činí výše pokuty za opožděné tvrzení daně 500 Kč. Povinnost uhradit pokutu tedy dopadá i na ty daňové subjekty, které podaly daňové tvrzení se zpožděním větším než 5 pracovních dnů a jejichž stanovená daň činila 0 Kč. Maximální výše pokuty za opožděné tvrzení nesmí být vyšší než 300 000 Kč. O povinnosti platit pokutu rozhodne správce daně platebním výměrem a současně ji předepíše do evidence daní. Správce daně má tedy povinnost tuto sankci uložit ve všech případech bez výjimek. Rozhodujícím kritériem pro stanovení povinnosti uhradit pokutu je, zda měl daňový subjekt povinnost daňové tvrzení podat a zda je zpoždění delší než 5 pracovních dnů. Pokud je daňové tvrzení podáno se zpožděním kratším, povinnost uhradit pokutu nevzniká. Je však nezbytné upozornit na to, že toto podání musí být učiněno u věcně i místně příslušného správce daně, neboť na již zpožděné podání nelze vztáhnout § 35 DŘ. Je-li daňové tvrzení podáno v 5denní liberační lhůtě u jiného než věcně a místně příslušného správce daně nebo k poštovní přepravě, je rozhodující pro stanovení toho data podání, kdy se dostalo daňové tvrzení do dispozice věcně i místně příslušného správce daně, tzn. kdy toto podání finanční úřady postoupí v souladu s ustanovením § 75 DŘ nebo kdy jej pošta doručí. příklad č. 4 Zákonná lhůta pro podání daňového přiznání k dani přidané hodnoty za měsíc březen nebo za 1. čtvrtletí roku 2012 je stanovena na den 25. 4. 2012. Pokud v tento den podáte daňové přiznání u věcně a místně příslušného správce daně, bude toto přiznání podáno včas. Pokud podáte daňové přiznání v tento den poštou, elektronicky ve správném formátu a struktuře nebo u jiného správce daně, opět bude toto přiznání podáno včas. Jestliže podáte daňové přiznání během následujících 5 pracovních dnů, tj. do 3. 5. 2012 u věcně a místně příslušného správce daně, nebude sice podáno včas, ale nevznikne povinnost uhradit pokutu. U daňových přiznání podaných po 3. 5. 2012 již povinnost uhradit pokutu vzniká.
Zdroj: Účetnictví, daně a právo v zemědělství, 5/2012.