Daň z příjmů
346/14.12.2011 Mezinárodní pronájem pracovní síly a vznik stálé provozovny v ČR
Předkládají: Ing. Michaela Felcmanová, daňový poradce č. osv. 3756
Ing. Otakar Machala, daňový poradce č.osv. 2252
Ing. Jiří Nesrovnal, daňový poradce č. osv. 1757
Předkladatelé děkují za promtní pomoc při zpracování tohoto příspěvku členům sekce
Mezinárodní zdanění a cel.
1. Úvod
Tento příspěvek představuje návrh na řešení dalšího dílčího problému spojeného s
aplikací tzv. mezinárodního pronájmu pracovní síly (dále jen MPPS) v rámci daňové soustavy ČR,
přičemž navazuje na a nijak nemění závěry přijaté v rámci předchozích příspěvků souvisejících s
problematikou MPPS1).
Za období existence právní úpravy MPPS v ustanovení
§ 6 odst. 2 zákona č. 586/1992 Sb., o
daních z příjmů ve znění p.p. (dále jen ZDP)
se postupně ustálil výklad tohoto ustanovení včetně způsobu stanovení základu daně u MPPS. K
ustálení výkladu přispěly mj. i pokyny Ministerstva financí ČR řady D2) a
závěry Koordinačních výborů. Z těchto zdrojů a z rozboru příslušných ustanovení budeme vycházet i
při řešení níže uvedeného problému.
2. Vymezení problému
Cílem tohoto příspěvku je vymezit, zda a za jakých okolností může vzniknout
poskytovateli pracovní síly (zahraničnímu formálně právnímu zaměstnavateli) na území ČR stálá
provozovna z pohledu § 22 ZDP.
3. Rozbor problému
3.1. Právní úprava MPPS
ZDP obsahuje již od poloviny
90. let minulého století pro MPPS speciální úpravu, která je vymezena v
§ 6 odst. 2 ZDP a která jej odlišuje od
jiných případů. Podle tohoto ustanovení je zaměstnavatelem pro účely
ZDP i český daňový rezident, u kterého
vykonávají práci fyzické osoby, které mají formálně právně uzavřen pracovní poměr s českým daňovým
nerezidentem - pronajímatelem pracovní síly, jehož prostřednictvím jsou jim, na základě smluvního
vztahu, příjmy za práci pro uživatele vypláceny.
Podle třetí věty uvedeného ustanovení se z hlediska
ZDP takto vyplácený příjem považuje za příjem
vyplácený ekonomickým zaměstnavatelem, tedy vzniká
fikce
přímého závislého vztahu mezi ekonomickým
zaměstnavatelem a pronajatým zaměstnancem.V následující větě tohoto ustanovení je potom výslovně upravena situace, kdy
celková úhrada formálně právnímu zaměstnavateli neobsahuje pouze příjem pronajatých zaměstnanců za
vykonanou práci, ale i částku odpovídající dalším skutečně vynaloženým nákladům pronajímatele v
souvislosti s pronájmem a jeho zisk. Pro účely
ZDP je pokynem MF ČR č. D 151 je tato částka
označována jako částka za zprostředkování.
Termín zprostředkování u MPPS je potřeba i pro daňové účely chápat v jeho
specifickém významu pro účely pronájmu pracovní síly, jak j