Podnikatel, který používá k pracovní cestě automobil, by měl zvažovat optimalizační otázky související s možným uplatněním cestovních výdajů. U podnikatele, který využívá k pracovní cestě osobní automobil zahrnutý v obchodním majetku nebo osobní automobil nezahrnutý v obchodním majetku (soukromé vozidlo), půjde rovněž o volbu mezi výdaji na pohonné hmoty v prokázané výši nebo uplatnění paušálních výdajů na dopravu.
Použití osobního automobilu podnikatele k pracovní cestě v roce 2024
Ing.
Ivan
Macháček
Vozidlo podnikatele zahrnuté do obchodního majetku, pořizované na finanční leasing a najaté vozidlo
Při použití automobilu zahrnutého do obchodního majetku nebo pořizovaného na finanční leasing, v případě najatého automobilu, resp. v případě automobilu užívaného na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu se postupuje podle bodu 1 ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP. Vozidlem v nájmu se rozumí rovněž vozidlo najaté v půjčovně vozidel.
Daňově uznatelnými výdaji jsou výdaje spojené s pracovní cestou, včetně výdajů na pracovní cesty spolupracujících osob a společníků veřejné obchodní společnosti a komplementářů komanditní společnosti.
Mezi tyto výdaje počítáme
výdaje na pohonné hmoty spotřebované silničním motorovým vozidlem v prokázané výši doložené doklady o jejich nákupu
. Pro stanovení výdajů za pohonné hmoty spotřebované vozidlem, které má elektrický pohon nebo hybridní pohon kombinující spalovací motor a elektromotor, lze použít průměrnou cenu elektřiny stanovenou pro účely poskytování cestovních náhrad podle zákoníku práce (tedy v roce 2024 na základě vyhlášky č. 398/2023 Sb.).Nájmem dopravního prostředku se zabývá občanský zákoník v § 2321 až § 2325 ObčZ (jedná se o operativní leasing). Nájemní smlouvou se pronajímatel zavazuje přenechat nájemci na určitou dobu užívání dopravního prostředku a nájemce se zavazuje platit za to pronajímateli nájemné.
Jak vyplývá z pokynu GFŘ D-59 bodu 22 k ustanovení § 24 odst. 2 ZDP, pro účely uplatnění daňových výdajů na pohonné hmoty podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP, pokud správce daně nestanoví jinak, vede poplatník evidenci jízd tak, aby takto vynaložené výdaje mohl prokázat. V evidenci jízd jsou uváděny minimálně tyto údaje: datum jízdy, cíl jízdy, účel jízdy, ujeté kilometry. Dále poplatník vede údaje o typu vozidla, registrační značce (státní poznávací značce), stavu ujetých kilometrů k 1. 1. (případně k datu zahájení činnosti nebo zahájení používání vozidla) a k 31. 12. kalendářního roku (případně k datu ukončení činnosti nebo ukončení používání vozidla).
Mezi daňově uznatelné výdaje u vozidla vloženého do obchod
ního majetku patří dále výdaje (náklady) na veškeré opravy, údržbu, dálniční známku, pojištění odpovědnosti, havarijní pojištění, nájem za garáž, pořízení pneumatik a dalších součástek apod.
Veškeré tyto výdaje (náklady) lze účtovat nebo evidovat jako daňově uznatelné na základě prokázaných dokladů, jako jsou paragony, faktury, doklad o zaplacení apod. Daňovým výdajem
. Doba odpisování osobního automobilu činí 5 let a vychází ze zařazení osobního automobilu do 2. odpisové skupiny. Podnikatel si zvolí způsob odpisování buď rovnoměrný, nebo zrychlený (způsob odpisování nelze za celou dobu odpisování změnit). U motorového vozidla, které je bezemisním vozidlem, jehož je poplatník prvním odpisovatelem, lze uplatnit i mimořádné odpisy dle § 30a ZDP s dobou odpisování 24 měsíců, pokud je osobní automobil pořízen v období od 1. 1. 2024 do 31. 12. 2028. Pro vozidlo kategorie M1 se vstupní cenou nad 2 000 000 Kč platí od 1. 1. 2024 postup odpisování dle § 30e až § 30g ZDP.Z § 24 odst. 2 písm. k) ZDP (bod 4) vyplývá, že při použití silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku poplatníka, vozidla pořizovaného na finanční leasing, vozidla v nájmu nebo vozidla užívaného na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu k zahraniční pracovní cestě lze uplatnit výdaje na dopravu v prokázané výši a ve výši náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty u zahraničních pracovních cest, při kterých výdaje na pohonné hmoty nelze prokázat, přičemž se v tomto případě použijí tuzemské ceny pohonných hmot platné v době použití vozidla.
V případě, že je
osobní automobil vložený do obchodního majetku podnikatele používán i pro soukromé účely
, o těchto soukromých cestách se neúčtuje. Rovněž tak nákup pohonných hmot na jízdy pro soukromé účely nelze hradit z pokladny podnikatele. Na základě rozdílu stavu tachometru k 1. 1. a 31. 12. daného kalendářního roku a stavu jízd pro účely podnikání podle knihy jízd
zjistíme poměr ujetých kilometrů pro podnikatels
ké a soukromé účely
.
V tomto poměru rozdělíme výdaje (náklady), které byly na provoz vozidla subjektem vynaloženy a zaúčtovány nebo zachyceny v daňové evidenci.
Pokud je osobní automobil součástí společného jmění manželů a je využíván k dosahování příjmů ze samostatné činnosti zdaňované podle § 7 ZDP jedním nebo oběma manžely, vkládá tento automobil podle § 7 odst. 9 ZDP do obchodního majetku jeden z manželů.
Výdaje související s provozem vozidla (odpisy, výdaje na opravu a údržbu, pojištění odpovědnosti i havarijní, dálniční známka apod.) se rozdělí mezi oba manžele v poměru, v jakém osobní automobil využívají při své podnikatelské činnosti, tj. v poměru ujetých kilometrů na základě evidence jízd vedené oběma manžely. Z hlediska výdajů na pracovní cesty manželů je nutno postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP.
Do daňových výdajů manžela, který má vozidlo zahrnuto v obchodním majetku, se uplatní výdaje podle bodu 1 ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP ve skutečné výši na základě dokladů o nákupu pohonných hmot doložených knihou jízd. U manžela, který nemá vozidlo zahrnuto do svého obchodního majetku, lze postupovat podle jedné z následujících alternativ:
Alternativa A
Manžel uplatňuje do daňových výdajů při své samostatné činnosti poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla a dále může do daňových výdajů zahrnout náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty doloženou knihou jízd. Sazbu základní náhrady v tomto případě již uplatnit nemůže.
Alternativa B
Manžel neuplatňuje poměrnou část stálých nákladů souvisejících s provozem vozidla do svých nákladů, a proto může k sazbě náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty ještě uplatnit i sazbu základní náhrady.
Příklad 1
Podnikání a SJM
Manžel vloží do svého obchodního majetku osobní automobil, který patří do společného jmění manželů. Tento osobní automobil je využíván k podnikání obou manželů – manžel je soukromým lékařem a manželka je dealerkou kosmetických přípravků. V průběhu zdaňovacího období 2024 jsou vynaloženy následující stálé provozní náklady související s provozem osobního automobilu:
|
Odpisy vozidla
|
150 000 Kč
|
|
Opravy vozidla
Pojištění vozidla
Dálniční známka
|
13 700 Kč
13 000 Kč
2 300 Kč
|
|
Provozní výdaje celkem
|
179 000 Kč
|
|
Ujeté kilometry dle knihy jízd:
Lékař (manžel)
Podnikatelka (manželka)
|
17 600 km – 80 %
4 400 km – 20 %
|
|
Celkem najeté kilometry
|
22 000 km
|
Výpočet daňových výdajů u lékaře a jeho manželky:
Alternativa A
|
Manžel
|
80 % × 179 000 Kč = 143 200 Kč+ skutečně vynaložené výdaje na spotřebu pohonných hmot podle dokladů
|
|
Manželka
|
20 % × 179 000 Kč = 35 800 Kč+ náhrada výdajů za spotřebované PHM podle technického průkazu a ceny za PHM
|
Alternativa B
|
Manžel
|
80 % × 179 000 Kč = 143 200 Kč+ skutečně vynaložené výdaje na spotřebu pohonných hmot podle dokladů
|
|
Manželka
|
Základní náhrada:4 400 km × 5,60 Kč = 24 640 Kč+ náhrada výdajů za spotřebované PHM podle technického průkazu a ceny za PHM
|
Pro daný příklad je výhodnější alternativa A, kdy manželka dosáhne vyšších daňově uznatelných nákladů (lékař má v obou alternativách stejné daňové náklady). Pro zvolení jedné z alternativ si vždy musíme v každém konkrétním případě propočítat daňové výdaje, které závisejí na poměru ujetých kilometrů obou manželů, a na výši stálých provozních nákladů, které se v alternativě A rozdělují mezi oba manžely.
Vlastní osobní automobil, který nikdy nebyl zahrnut v obchodním majetku ani nebyl předmětem finančního leasingu
Pokud podnikatel k pracovní cestě
použije vlastní automobil
,
který není a nikdy nebyl zahrnut v obchodním majetku ani nebyl předmětem finančního leasingu
, uplatní podle bodu 3 ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP jako daňové výdaje
výši sazby základní náhrady a dále náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty
.Sazba základní náhrady
představuje náhradu za amortizaci vlastního vozidla, za provádění jeho oprav a údržby a činí:–
u osobních silničních motorových vozidel 5,60 Kč/km v roce 2024,
–
u nákladních automobilů a autobusů ve výši sazby pro osobní automobily.
Náhra
dou výdajů za spotřebované pohonné hmoty
se rozumí podle pokynu GFŘ č. D-59 bodu 24 k ustanovení § 24 odst. 2 ZDP částka stanovená v závislosti na počtu ujetých kilometrů, nákupní ceně pohonných hmot a na údaji o spotřebě pohonných hmot pro kombinovaný provoz uvedené výrobcem nebo dovozcem v technickém průkazu motorového vozidla. Není-li tento údaj v technickém průkazu motorového vozidla uveden, vypočítá se údaj o spotřebě pohonných hmot jako aritmetický průměr z údajů uvedených v technickém průkazu motorového vozidla. Pokud nejsou v technickém průkazu motorového vozidla uvedeny žádné údaje nebo je uveden pouze údaj o spotřebě pohonných hmot podle české státní normy, stanoví se údaj o spotřebě pohonných hmot podle údaje o provozní spotřebě pohonných hmot doplněného do technického průkazu motorového vozidla oprávněným orgánem s odkazem na údaj stanovený autorizovanou zkušebnou.Podle bodu 3 ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP lze pro stanovení výdajů za spotřebované pohonné hmoty použít průměrné ceny pohonných hmot stanovené pro účely poskytování cestovních náhrad podle zákoníku práce.
S účinností od 1. 1. 2024 platí průměrné ceny pohonných hmot podle vyhlášky č. 398/2023 Sb. Poplatník při tomto způsobu ocenění spotřebovaných pohonných hmot při pracovní cestě nemusí prokazovat nákup pohonných hmot a ani cenu, kterou za ně zaplatil.
Průměrné ceny pohonných hmot na základě vyhlášky č. 398/2023 Sb.
|
Druh PHM
|
od 1. 1. 2024
|
|
Benzin automobilový 95 oktanů
|
38,20
|
|
Benzin automobilový 98 oktanů
|
42,60
|
|
Motorová nafta
|
38,70
|
|
Elektřina za 1 kWh
|
7,70
|
V případě, že poplatník chce uplatnit ceny vyšší (nakupuje za ceny vyšší, než jsou vyhlášené průměrné ceny pohonných hmot), je povinen doložit cenu doklady o jejich nákupu (nedokládá však vlastní spotřebu pohonných hmot).
Ve smyslu znění § 189 odst. 3 ZP se sazba základní náhrady a průměrné ceny pohonných hmot zaokrouhlují na desetihaléře směrem nahoru.
Příklad 2
Optimalizace nákladů
Podnikatel používá pro tuzemské pracovní cesty soukromé vozidlo nezahrnuté v obchodním majetku. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,6 l na 100 km. V průběhu září 2024 najel tímto vozidlem celkem 850 km, přičemž čerpá podle dokladu z čerpací stanice benzin BA 95 za částku 35,50 Kč/l. Podnikatel neuplatňuje paušální výdaj na dopravu. Pro podnikatele je výhodnější použití ceny PHM podle vyhlášky MPSV č. 398/2023 Sb., tedy cenu BA 95 ve výši 38,20 Kč/litr.
Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 5,6 l/100 km.
Výpočet základní náhrady: 5,60 Kč/km × 850 km = 4 760 Kč.
Výpočet náhrady za spotřebované PHM: 5,6 / 100 × 850 km × 38,20 Kč/l = 1 818,32 Kč
.
Celková náhrada za použití osobního automobilu: 4 760 Kč + 1 818,32 Kč = 6 578,32 Kč, po zaokrouhlení 6 578,40 Kč.
Vlastní osobní automobil, který byl v minulosti zahrnut v obchodním majetku podnikatele
Pokud k pracovní cestě
použije
podnikatel
vlastní osobní automobil, který byl v minulosti zahrnut v jeho obchodním majetku
a posléze ho z obchodního majetku vyřadil pro soukromé používání, pak je
daňovým výdajem při použití tohoto automobilu k pracovní cestě podle bodu 3 ustanovení § 24 odst. 2 písm. k) ZDP pouze náhrada výdajů za spotřebované pohonné hmoty
. Sazbu základní náhrady nelze v tomto případě uplatnit.Vlastním motorovým vozidlem, které není zahrnuto do obchodního majetku poplatníka, ale v obchodním majetku poplatníka zahrnuto bylo, se rozumí vozidlo téhož poplatníka – např. podnikatel vyřadil z obchodního majetku vozidlo a toto nadále používá pro vlastní potřebu a zčásti k výkonu své podnikatelské činnosti.
Vlastní osobní automobil, který byl v minulosti předmětem finančního leasingu
Pokud podnikatel použije k pracovní cestě vlastní automobil, který byl u poplatníka předmětem finančního leasingu a úplatu u finančního leasingu uplatnil jako daňový výdaj, může podnikatel
uplatnit při použití to
hoto vozidla na pracovní cestu jako daňový výdaj pouze náhrady výdajů za spot
řebované pohonné hmoty
. Sazbu základní náhrady nelze uplatnit.Pokud však podnikatel
při finančním leasingu auto
mobilu neuplatňoval úplatu do daňových výdajů
, jde u něho o soukromé vozidlo bez vazby na obchodní majetek a podnikatel si
může uplatnit při pracovní cestě
(po ukončení finančního leasingu a převedení vlastnického práva k předmětu finančního leasingu za kupní cenu nebo bezúplatně na uživatele předmětu finančního leasingu)
kromě náhrady výdajů za spotře
bované pohonné hmoty i sazbu základní náhrady
.Použití vozidla vypůjčeného nebo vyprošeného
Právní úprava výprosy je obsažena v § 2189 až § 2192 zákona č. 89/2012 Sb., občanský zákoník.
Výprosou se rozumí situace, kdy půjčitel přenechá někomu (výprosníkovi) bezplatně věc k užívání, aniž se ujedná doba, po kterou se má věc užívat, i účel, ke kterému se má věc užívat.
Právní úprava výpůjčky je obsažena v § 2193 až § 2200 ObčZ.
Smlouvou o výpůjčce přenechává půjčitel vypůjčiteli nezuživatelnou věc a zavazuje se mu umožnit její bezplatné dočasné užívání, přičemž vypůjčitel nabývá právo věc užívat ujednaným způsobem
, a nebyl-li ujednán, způsobem přiměřeným povaze věci. Základním znakem výpůjčky je její bezplatnost. V případě, že by došlo při vypůjčení vozidla k peněžní úhradě nebo k úhradě v nepeněžní formě, nepůjde o výpůjčku, ale o nájem.Mezi daňově uznatelné výdaje (náklady) u vozidla používaného na základě výpůjčky nebo výprosy patří u vypůjčitele (výprosníka) i
výdaje vynaložené na běžnou údržbu vozidla a na drobné opravy vozidla
, pokud tato povinnost vypůjčitele (výprosníka) hradit tyto výdaje je uvedena ve smlouvě o výpůjčce nebo smlouvě o výprose. Pokud takovéto dojednání není obsahem smluvního ujednání, nelze u vypůjčitele (výprosníka) uplatnit vynaložené výdaje na běžnou údržbu a drobné opravy vozidla jako jeho daňově uznatelný výdaj.Pokud půjde o silniční motorové vozidlo užívané na základě smlouvy o výpůjčce uzavřené s věřitelem na dobu zajištění dluhu převodem vlastnického práva k tomuto vozidlu, lze výdaje na PHM na základě znění § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 pouze v prokázané výši.
Příklad 3
Náhradní vozidlo
Poplatník s příjmy ze samostatné činnosti dle § 7 ZDP havaroval při pracovní cestě v říjnu 2024 se svým osobním automobilem a autoservis mu poskytl po dobu opravy bezplatně náhradní vozidlo se spotřebou PHM uvedenou v technickém průkazu pro kombinovaný provoz 5,9 l na 100 km. Po dobu výpůjčky do ukončení opravy jeho vozidla najel podnikatel s náhradním vozidlem pro účely podnikání dle vedené evidence jízd celkem 1 020 km, přičemž benzin 95 nakoupil za cenu 35,30 Kč/l. Podnikatel vede daňovou evidenci.
Protože podnikatel nakoupil benzin za cenu nižší, než je průměrná cena uvedená ve vyhlášce MPSV č. 398/2023 Sb., bude pro výpočet náhrady za spotřebované PHM postupovat podle údajů v této vyhlášce.
Spotřeba pro kombinovaný provoz činí 5,9 l/100 km.
Výpočet náhrady za spotřebované PHM:
5,9 / 100 × 1 020 km × 38,20 Kč/l = 2 298,88 Kč, po zaokrouhlení 2 298,90 Kč.
Sazbu základní náhrady podnikatel nemůže uplatnit.
Uplatnění paušálních výdajů na dopravu
Při stanovení výdajů na provoz silničního motorového vozidla zahrnutého nebo nezahrnutého v obchodním majetku může poplatník uplatnit paušální výdaje na dopravu, anebo může postupovat dle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 a bod 3 ZDP. Přitom
rozhodnutí poplatníka o volbě způsobu uplatnění výdajů na dopravu bude záviset na počtu ujetých kilometrů k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů.
Podmínky a způsob uplatnění paušálních výdajů na dopravu
Paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem lze ve smyslu § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP uplatnit, pokud nebyl uplatněn výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem podle § 24 odst. 2 písm. k) ZDP.
U poplatníka daně z příjmů fyzických osob paušální výdaj na dopravu lze uplatnit nejen u silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku poplatníka, ale i u soukromého vozidla, které není zahrnuto do obchodního majetku poplatníka a je zčásti využíváno k podnikatelským účelům – u tohoto vozidla lze uplatnit pouze krácený paušální výdaj na dopravu.Paušální výdaj na dopravu mohou při respektování podmínek vyplývajících z § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP uplatnit jak poplatníci daně z příjmů právnických osob tak poplatníci daně z příjmů fyzických osob, pokud příslušné silniční motorové vozidlo využívají k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů.
Poplatník (plátce či neplátce DPH) se může rozhodnout, zda uplatní u silničního motorového vozidla paušální výdaj na dopravu
ve výši 5 000 Kč za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období, případně krácený paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč, anebo uplatní:–
u silničního motorového vozidla zahrnutého v obchodním majetku nebo u vozidla v nájmu výdaje na dopravu v prokázané výši podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 ZDP;
–
u vlastního silničního motorového vozidla nezahrnutého v obchodním majetku výdaje na dopravu ve výši sazby základní náhrady a náhrady výdajů za spotřebované pohonné hmoty.
Použije-li poplatník paušální výdaj na dopravu, nemusí pro účely ZDP prokazovat doklady, kolik zaplatil za pohonné hmoty a kolik ujel vozidlem kilometrů
. Nemusí u tohoto silničního motorového vozidla vést evidenci jízd. Pokud jde však o plátce DPH, pak pro účely uplatnění nároku na odpočtu DPH za nákup PHM musí i v případě uplatnění výdajového paušálu na dopravu poplatník prokazovat tento odpočet dle zákona o DPH.Paušální výdaj na dopravu je daňovou kategorií
, a proto se promítá až v rámci sestavení daňového přiznání k dani z příjmů fyzických a právnických osob.Při uplatnění paušálních výdajů k příjmům ze samostatné činnosti dle § 7 odst. 7 ZDP a při uplatnění paušálních výdajů k příjmům z nájmu dle § 9 odst. 4 ZDP nemůže poplatník daně z příjmů fyzických osob uplatnit paušální výdaje na dopravu, protože v paušálních výdajích stanovených dle § 7 odst. 7 a § 9 odst. 4 ZDP jsou obsaženy veškeré výdaje související s příjmy ze samostatné činnosti a s příjmy z nájmu.
Optimalizační rozhodnutí poplatníka o volbě způsobu uplatnění výdajů na dopravu bude záviset na počtu ujetých kilometrů k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů.
Pokud poplatník najede s vozidlem zahrnutým nebo nezahrnutým v obchodním majetku za příslušné zdaňovací období málo kilometrů, bude pro něho výhodnější uplatnit paušální výdaj na dopravu, resp. krácený paušální výdaj na dopravu. Pokud však najede pro podnikatelské účely více kilometrů, může být pro něho výhodnější u vozidla vloženého do obchodního majetku uplatnit výdaje za pohonné hmoty prokazatelným způsobem a u vozidla nevloženého do obchodního majetku uplatnit náhrady za spotřebované PHM podle vyhlášky MPSV pro příslušné zdaňovací období.Výše paušálních výdajů na dopravu
Paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem lze uplatnit, pokud nebyl uplatněn výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem podle § 24 odst. 2 písm. k)
, a to:–
ve výši 5 000 Kč na jedno silniční motorové vozidlo
za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, ve kterém poplatník využíval příslušné silniční motorové vozidlo k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelných příjmů, a současně toto silniční motorové
vozidlo nepřenechal ani po část příslušného kalendářního měsíce k užívání jiné osobě
,–
krácený paušální výdaj ve výši 4 000 Kč
(80 % stanovené částky paušálního výdaje) za každý celý kalendářní měsíc zdaňovacího období nebo období, za které se podává daňové přiznání, pokud poplatník používá některé silniční motorové vozidlo, u něhož uplatňuje paušální výdaj na dopravu,
pouze zčásti k dosažení, zajištění nebo udržení zdanitelného příjmu.
Stanovená výše paušálního výdaje na dopravu a kráceného paušálního výdaje na dopravu je jednotná pro jakékoliv silniční motorové vozidlo, platí tedy pro osobní automobil, autobus nebo nákladní automobil, popř. motocykl.
Paušální výdaj na dopravu nelze uplatnit u zemědělských a lesnických traktorů ani u pracovních strojů.
Pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu není podstatné:
–
zda je silniční motorové vozidlo zahrnuto, nebo nezahrnuto v obchodním majetku poplatníka,
–
zda se jedná o vozidlo vlastní, nebo vozidlo v nájmu,
–
zda se jedná o vozidlo, které spotřebovává benzin, naftu, nebo jde o vozidlo s pohonem na LPG, CNG, popř. jde o vozidlo na elektrický pohon.
Pokud poplatník u některého vozidla uplatní krácený paušální vý
daj na dopravu, potom podle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP platí, že ostatní vozidla, u nichž poplatník uplatní paušální výdaje na dopravu, užívá výlučně k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.
Pokud má tedy např. podnikatel dvě vozidla zahrnutá v obchodním majetku a obě používá nejen k výkonu své podnikatelské činnosti, ale i k soukromým účelům, a u obou vozidel poplatník uplatní paušální výdaje na dopravu, pak u jednoho vozidla použije krácený paušální výdaj na dopravu 4 000 Kč/měsíc a pak už u druhého vozidla může uplatnit nekrácený paušální výdaj na dopravu 5 000 Kč/měsíc, přestože i druhé vozidlo může využívat k soukromým účelům.Při uplatnění kráceného paušálního výdaje na dopravu z titulu používání automobilu i pro soukromé účely se nepřihlíží k tomu, v jakém poměru je příslušné silniční motorové vozidlo používáno k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů a k soukromým účelům.
Krácený paušální výdaj ve výši 4 000 Kč za kalendářní měsíc se použije pro jakýkoliv poměr využívání automobilu k podnikání a k soukromým účelům.
Omezující podmínky pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu
Z § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP vyplývají následující omezující podmínky pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu nebo kráceného paušálního výdaje na dopravu:
–
Paušální výdaj na dopravu je možno uplatnit nejvýše za tři vlastní sil
niční motorová vozidla zahrnutá nebo nezahrnutá do obchodního majetku nebo v nájmu za zdaňo
vací období nebo období, za které se podává da
ňové přiznání.
–
Silniční motorové vozidlo nepřenechá poplatník ani po část příslušného kalendářního měsíce k užívání jiné osobě.
Za přenechání silničního motorového vozidla k užívání jiné osobě se nepovažuje uskutečnění pracovní cesty silničním motorovým vozidlem spolupracující osobou nebo zaměstnancem, který silniční motorové vozidlo nevyužívá i pro soukromé účely (zaměstnanec využívá vozidlo pouze k pracovním cestám). Za přenechání silničního motorového vozidla k užívání jiné osobě se však považuje bezplatné poskytnutí motorového vozidla zaměstnavatelem zaměstnanci k používání pro služební a soukromé účely (tzv. manažerské vozidlo). Z výše uvedeného vyplývá, že pokud použije na pracovní cestu vozidlo zaměstnanec podnikatele nebo spolupracující osoba (spolupracující manžel, další spolupracující osoby žijící s poplatníkem ve společně hospodařící domácnosti nebo člen rodiny zúčastněný na provozu rodinného závodu), může si podnikatel uplatnit paušální výdaj na dopravu.–
V průběhu zdaňovacího období nelze měnit způsob uplatnění paušálního výdaje na dopravu na způsob uplatnění výdajů podle § 24 odst. 2 písm. k) a naopak.
V žádném případě nelze u vozidla zahrnutého v obchodním majetku nebo u vozidla v nájmu ve zdaňovacím období nebo v období, za které se podává daňové přiznání, několik měsíců uplatnit paušální výdaj na dopravu a u téhož vozidla ve zbývajících měsících, kdy např. najel poplatník s vozidlem více kilometrů pro podnikání, uplatnit prokázané výdaje na dopravu.
Kombinace paušálního výdaje na dopravu a prokázaných výdajů na dopravu v průběhu zdaňovacího období není možná.
Poplatník se musí rozhodnout, který způsob pro zdaňovací období u příslušného silničního motorového vozidla použije. Může však u jednoho vozidla po celé zdaňovací období uplatňovat paušální výdaj na dopravu a u jiného vozidla uplatnit prokázané výdaje na dopravu.–
V měsíci pořízení nebo vyřazení silničního motorového vozidla lze uplatnit poměrnou část paušálního výdaje na dopravu.
–
Využívá-li k dosažení, zajištění a udržení příjmů silniční motorové vozidlo, které je ve společném jmění manželů nebo ve spoluvlastnictví více poplatníků, mohou si v úhrnu uplatnit paušální výdaj na dopravu nejvýše 5 000 Kč.
–
Paušální výdaj na dopravu
nemohou uplatnit veřejně prospěšní poplatníci
s výjimkou poplatníků, kteří jsou veřejnou vysokou školou, veřejnou výzkumnou institucí, poskytovatelem zdravotních služeb, který má oprávnění k poskytování zdravotních služeb podle zákona upravujícího zdravotní služby, obecně prospěšnou společností nebo ústavem.–
Paušální výdaj na dopravu nelze
s ohledem na znění § 24 odst. 2 písm. zt)
ZDP aplikovat na vozidla v režimu finančního leasingu.
Paušální výdaj na dopravu silničním motorovým vozidlem
nemůže uplatnit ani vypůjčitel
, který uzavřel smlouvu o výpůjčce vozidla, protože nesplňuje podmínku vlastnictví majetku a pro tuto situaci není stanovena výjimka jako v případě nájemce.Daňová uznatelnost souvisejících výdajů
Při uplatnění paušálních výdajů na dopravu jsou
u vozidel zahrnutých do obchodního majetku nebo u vozidel v nájmu
daňově uznatelnými kromě paušálních výdajů na dopravu rovněž výdaje (náklady) na opravy a údržbu vozidla, daňové odpisy, nájemné, pojistné, silniční daň (u nákladních vozidel), dálniční známky ad. Tyto výdaje může poplatník uplatnit souběžně s uplatněným paušálním výdajem na dopravu.Pokud bude použito vozidlo zahrnuté v obchodním majetku i k soukromým účelům a z toho důvodu bude použit krácený paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč/měsíc, pak je daňově uznatelným výdajem i 80 % ostatních výdajů (výdaje na opravy a údržbu vozidla, nájemné, pojistné ad.).
Při odpisování silničního motorového vozidla, u kterého je poplatník povinen uplatnit krácený paušální výdaj na dopravu, se podle znění § 28 odst. 6 ZDP poměrnou částí odpisů rozumí 80 % odpisů. Z toho vyplývá, že
při uplatnění kráceného paušálního výdaje na dopravu z titulu používání automobilu i pro soukromé účely, se nekrátí odpisy v poměru využívání silničního motorového vozidla k dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů a k soukromým účelům podle bodu 2 pokynu GFŘ č. D-59 k § 28 ZDP
(poměrnou část odpisů podle § 28 odst. 6 ZDP si stanoví poplatník podle vhodně zvoleného kritéria – např. počet ujetých km),
ale odpisy se krátí v jednotném poměru 80 %.
U vozidel kategorie M1 se poměrná část odpisů počítá z poměrné části odpisů vozidla vypočítané podle poměru částky omezení výdajů a úhrnu výdajů vynaložených na toto vozidlo, pokud je tento poměr nižší než jedna.Daňové neuznatelné výdaje při použití paušálních výdajů na dopravu
Z § 25 odst. 1 písm. x) ZDP vyplývá, že
daňově uznatelnými nejsou u vozidla, u kterého poplatník uplatní paušální výdaje na dopravu, následující výdaje:
–
výdaje (náklady) na spotřebované pohonné hmoty a parkovné při pracovní cestě vynaložené v souvislosti s užíváním silničního motorového vozidla, u kterého poplatník uplatní paušální výdaj na dopravu,
–
20 % ostatních výdajů (výdaje na opravy a údržbu vozidla, nájemné, pojistné apod.), s výjimkou odpisů vynaložených v souvislosti se silničním motorovým vozidlem, u kterého je poplatník povinen uplatnit krácený paušální výdaj na dopravu,
–
u silničního motorového vozidla, u kterého poplatník uplatní paušální výdaj na dopravu, nelze uplatnit náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty a sazbu základní náhrady.
Při uplatnění paušálního výdaje na dopravu nelze uplatnit navíc výdaje na krátkodobé parkovací služby
poskytované parkovišti, parkovacími místy a garážemi v souvislosti s používáním vozidla na pracovních (služebních) cestách. Součástí paušálních výdajů na dopravu však není dlouhodobé parkovné nebo stání v garážích v době, kdy vozidlo není použito k pracovní cestě. Tyto
výdaje na dlouhodobé parkovné a stání vozidla v garážích lze uplatnit u poplatníka daně z příjmů fyzických osob jako daňový výdaj i při uplatnění paušálních výdajů na dopravu
, a to v případě, že se jedná o vozidlo zahrnuté v obchodním majetku poplatníka.Příklad 4
Spolupráce manželů
OSVČ má zařazen v obchodním majetku dodávkový automobil, který využívá výlučně k podnikání. V roce 2024 spolupracuje s podnikatelem jeho manželka, na kterou podnikatel převádí 50 % příjmů a výdajů dle § 13 ZDP. Manželka v rámci spolupráce s manželem uskutečňuje pracovní cesty s použitím tohoto vozidla. Podnikatel uplatní za rok 2024 v daňovém přiznání k dani z příjmů paušální výdaje na dopravu za toto vozidlo ve výši 60 000 Kč.
Dle znění § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP paušální výdaj na dopravu nelze uplatnit při přenechání vozidla k užívání jiné osobě ani po část příslušného kalendářního měsíce. Za přenechání silničního motorového vozidla k užívání jiné osobě se však nepovažuje uskutečnění pracovní cesty silničním motorovým vozidlem spolupracující osobou. Proto v našem případě může podnikatel uplatnit u vozidla paušální výdaj na dopravu ve výši 5 000 Kč měsíčně, tedy 60 000 Kč za kalendářní rok. Tyto paušální výdaje na dopravu jsou součástí celkových daňových výdajů podnikatele, které se rozdělují ve výši 50 % na spolupracující manželku.
Příklad 5
Daňové a odpisové aspekty
Podnikatel používá k provozování své živnosti v roce 2024 dva osobní automobily, které má zařazeny v obchodním majetku. První automobil byl pořízen v roce 2021, je odpisován ze vstupní ceny 500 000 Kč zrychleným způsobem a podnikatel jej využívá i k soukromým účelům. Druhý automobil byl pořízen v květnu 2022 za vstupní cenu 780 000 Kč a poplatník uplatňuje u tohoto automobilu rovnoměrné odpisy. Tento automobil používá výlučně k podnikatelským účelům. U obou vozidel uplatňuje podnikatel paušální výdaje na dopravu. Poplatník vede daňovou evidenci.
Ve zdaňovacím období 2024 může podnikatel uplatnit jako daňové výdaje:
a.
u automobilu pořízeného v roce 2021:
-
krácený paušální výdaj na dopravu 4 000 Kč × 12 měsíců = 48 000 Kč,
-
daňový odpis 80 % z částky 80 000 Kč (4. rok odpisování) = 64 000 Kč,
-
výdaje na opravy, údržbu, pojištění, dálniční známku ve výši 80 % prokázané výše (kromě výdajů na spotřebované PHM a parkovné při pracovní cestě),
b.
u automobilu pořízeného v květnu 2022:
-
paušální výdaj na dopravu 5 000 Kč × 12 měsíců = 60 000 Kč,
-
daňový odpis 780 000 Kč × 22,25 / 100 = 173 550 Kč,
-
výdaje na opravy, údržbu, pojištění, dálniční známku v prokázané výši (kromě výdajů na spotřebované PHM a parkovné při pracovní cestě).
Příklad 6
Rozdělení nákladů
Podnikatel má zařazen osobní automobil v obchodním majetku (jedná se o hybridní vozidlo) a v roce 2024 jej využívá jak k provozování své živnosti, tak k soukromým účelům. Na základě knihy jízd ujede v roce 2024 pro podnikání 60 % celkového počtu kilometrů a zbývajících 40 % počtu kilometrů slouží k soukromým účelům.
Varianta A – podnikatel uplatňuje výdaje na spotřebu pohonných hmot prokazatelným způsobem
Podnikatel může do daňových výdajů za zdaňovací období uplatnit pouze 60 % roční výše odpisů vozidla. V tomtéž poměru krátí veškeré provozní výdaje související s provozem vozidla kromě silniční daně.
Varianta B – podnikatel uplatňuje krácený paušální výdaj na dopravu 4 000 Kč/měsíc
Podnikatel může do daňových výdajů za zdaňovací období uplatnit 80 % roční výše odpisů vozidla. Rovněž tak může uplatnit jako daňový výdaj 80 % veškerých provozních výdajů souvisejících s provozem vozidla.
Příklad 7
Automobil i pro soukromé účely
Společnost s r. o. poskytuje bezplatně vybraným zaměstnancům v řídicích funkcích podnikové osobní automobily k využití pro služební i soukromé účely.
Jednou z omezujících podmínek pro uplatnění paušálních výdajů na dopravu je, že poplatník vozidlo nepřenechá ani po část příslušného kalendářního měsíce k užívání jiné osobě. Pokud zaměstnanec využívá služební auto pouze k pracovní cestě pro zaměstnavatele, lze uplatnit u tohoto vozidla paušální výdaj na dopravu. Jakmile však dojde k bezplatnému přenechání služebního vozidla zaměstnavatele jeho zaměstnancům i k využití pro soukromé účely, dochází k přenechání služebního vozidla k jiným než pracovním účelům k užívání jiné osobě. V tomto případě nemůže zaměstnavatel použít u tohoto „manažerského vozidla“ paušální výdaj na dopravu.
Příklad 8
Automobil v SJM
Oba manželé využívají osobní automobil, který je součástí společného jmění manželů, jak ke svému vlastnímu podnikání, tak k soukromým účelům. Žádný z manželů nemá automobil zahrnut ve svém obchodním majetku.
V tomto případě si může každý z manželů uplatnit příslušný podíl kráceného paušálního výdaje na dopravu, přičemž za každý kalendářní měsíc mohou dohromady uplatnit nejvýše 4 000 Kč, a to v dohodnutém poměru dle rozsahu použití automobilu k podnikání každého z manželů.
Příklad 9
Automobil v zúženém SJM
Manželé mají zúžené společné jmění manželů. Vlastníkem osobního automobilu je manželka. Manžel používá tento automobil se souhlasem manželky k pracovním cestám v rámci svého podnikání.
Podnikatel si nemůže uplatnit paušální výdaj na dopravu, protože není vlastníkem vozidla ani toto vozidlo nemá v nájmu. Tím není splněna podmínka pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu dle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP.
Příklad 10
Smlouva o nájmu v zúženém SJM
Manželé mají zúžené společné jmění manželů. Vlastníkem osobního automobilu je manželka. Manžel má uzavřenou s manželkou smlouvu o nájmu dopravního prostředku dle § 2321 ObčZ a používá tento automobil k pracovním cestám v rámci svého podnikání.
Podnikatel splňuje podmínku pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu dle § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP a může si uplatnit paušální výdaj na dopravu. Vzhledem k tomu, že jde o vztah mezi spojenými osobami ve smyslu znění § 23 odst. 7 ZDP, je nutno nájemné stanovit v obvyklé výši.
Příklad 11
Smlouva o pronájmu automobilu
Podnikatel má uzavřenu smlouvu na pronájem osobního automobilu na dobu 2 let s tím, že po skončení nájmu se vozidlo vrací leasingové společnosti (operativní leasing). Vozidlo využívá poplatník výhradně k podnikání, a to po všechny měsíce pronájmu.
Ve smyslu znění § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP si poplatník může uplatnit paušální výdaj na dopravu ve výši 5 000 Kč měsíčně po dobu trvání operativního leasingu vozidla.
Příklad 12
Finanční leasing
Podnikatel si pořídil osobní automobil formou finančního leasingu. Vozidlo využívá výhradně k podnikání. K ukončení finančního leasingu dojde v prosinci 2024 a vlastnické právo k předmětu finančního leasingu je převedeno za sjednanou kupní cenu na uživatele předmětu finančního leasingu.
S ohledem na znění § 21d odst. 3 ZDP a ve vazbě na znění § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP nemůže podnikatel v průběhu trvání finančního leasingu uplatnit paušální výdaj na dopravu a musí u tohoto vozidla uplatnit daňové výdaje na spotřebované PHM dle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 ZDP v prokázané výši. Po skončení finančního leasingu a převedení vlastnického práva vozidla na podnikatele, se podnikatel stává vlastníkem tohoto vozidla a počínaje lednem 2025 si může uplatnit paušální výdaj na dopravu ve výši 5 000 Kč měsíčně v případě, že automobil zahrne do svého obchodního majetku. Pokud automobil nezahrne do svého obchodního majetku a bude jej využívat k soukromým účelům i k podnikání, může si od ledna 2025 uplatnit krácený paušální výdaj na dopravu 4 000 Kč měsíčně.
Příklad 13
Smlouva o výpůjčce vozidla
Podnikatel má uzavřenu smlouvu o výpůjčce vozidla. Toto vozidlo používá výlučně ke svým pracovním cestám a k pracovním cestám svých zaměstnanců.
Vzhledem k tomu, že se nejedná o vozidlo vlastní ani o vozidlo najaté, není splněna podmínka uvedená v § 24 odst. 2 písm. zt) ZDP pro uplatnění paušálního výdaje na dopravu. Paušální výdaj na dopravu lze totiž uplatnit pouze u vlastního vozidla zahrnutého nebo nezahrnutého do obchodního majetku nebo u vozidla v nájmu. Poplatník nemůže uplatnit u vypůjčeného vozidla paušální výdaj na dopravu, bude postupovat podle znění § 24 odst. 2 písm. k) bod 3 ZDP a daňovým výdajem bude pouze náhrada za spotřebované PHM.
Příklad 14
Automobil zahrnutý v obchodním majetku
Podnikatel používá k pracovním cestám automobil zahrnutý v obchodním majetku, který používá výlučně k podnikatelským účelům. Za rok 2024 ujede celkem dle evidence jízd 32 500 km. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,6 l na 100 km (BA 95). Pracovní cesty uskutečnil ve všech měsících roku 2024.
Pokud podnikatel bude postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 ZDP, uplatní do daňových výdajů výdaje za spotřebované pohonné hmoty v prokázané výši. Předpokládejme, že v průměru za rok 2024 nakoupil benzin za cenu 36,90 Kč/litr. Při ujetí 32 500 km za rok pro podnikatelské účely činí jeho výdaje za spotřebované PHM: 5,6 / 100 × 32 500 km × 36,90 Kč/l = 67 158 Kč.
Tato částka je vyšší, než činí paušální výdaje na dopravu 60 000 Kč za rok. Pro podnikatele je výhodnější, když si po celý rok uplatní výdaje za spotřebované pohonné hmoty dle prokázaných výdajů na základě dokladů o nákupu spotřebovaných PHM.
Příklad 15
Výdaje na pohonné hmoty při užívání osobního automobilu v podnikání
Podnikatel používá pro tuzemské pracovní cesty automobil zahrnutý v obchodním majetku. Jedná se o vozidlo se spotřebou motorové nafty dle technického průkazu 4,6/3,6/3,9 na 100 km. Pro podnikatelské účely najede za rok 2024 podnikatel celkem 20 500 km. Pracovní cesty uskuteční ve všech měsících roku 2024.
Pokud podnikatel bude postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 1 ZDP, uplatní do daňových výdajů výdaje za spotřebované pohonné hmoty v prokázané výši. Pro zjednodušení předpokládejme, že v průměru za rok 2024 nakoupil motorovou naftu za cenu 34,50 Kč/litr. Při ujetí 20 500 km za rok pro podnikatelské účely činí jeho výdaje za spotřebované PHM:
3,9 / 100 × 20 500 km × 34,50 Kč/l = 27 582,70 Kč.
Pro podnikatele je výhodnější, když si po celý rok 2024 uplatní výdaje za spotřebované pohonné hmoty formou paušálních výdajů na dopravu, tedy za celý rok částku 5 000 Kč × 12 měsíců = 60 000 Kč/rok.
Příklad 16
Optimalizace daňových výdajů při využití soukromého automobilu
Podnikatel používá k pracovním cestám svůj soukromý automobil nezahrnutý v obchodním majetku. Pro podnikatelské účely najede za rok 2024 celkem 4 900 km z celkového počtu najetých 17 800 km. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,7 l na 100 km (BA 95). Pracovní cesty uskutečnil ve všech měsících roku 2024.
Pokud podnikatel bude postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 3 ZDP, může si v roce 2024 uplatnit za najetý kilometr k podnikatelským účelům soukromým vozidlem sazbu základní náhrady 5,60 Kč/km a náhradu za spotřebované PHM dle vyhlášky MPSV č. 398/2023 Sb. Při ujetí 4 900 km za rok pro podnikatelské účely může si podnikatel uplatnit do daňových výdajů součet sazby základní náhrady a náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty:
4 900 km × 5,60 Kč/km + 5,7 / 100 × 4 900 km - 38,20 Kč/l = 38 109,30 Kč.
Pro podnikatele je výhodnější, když si po celý rok 2024 uplatní krácený paušální výdaj na dopravu ve výši 4 000 Kč × 12 měsíců = 48 000 Kč. Takto se může rozhodnout i v době přípravy na sestavení daňového přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2024.
Příklad 17
Uplatnění náhrad za používání soukromého vozidla
Podnikatel používá k pracovním cestám svůj soukromý automobil nezahrnutý v obchodním majetku. Pro podnikatelské účely najede za rok 2024 celkem 8 100 km. V technickém průkazu vozidla je uvedena spotřeba paliva pro kombinovaný provoz 5,8 l na 100 km (BA 95). Pracovní cesty uskuteční ve všech měsících roku 2024.
Pokud podnikatel bude postupovat podle § 24 odst. 2 písm. k) bod 3 ZDP, může si v roce 2024 uplatnit za najetý kilometr k podnikatelským účelům soukromým vozidlem sazbu základní náhrady 5,60 Kč/km a náhradu za spotřebované PHM dle vyhlášky MPSV č. 398/2023 Sb. Při ujetí 8 100 km za rok pro podnikatelské účely si může uplatnit do daňových výdajů součet sazby základní náhrady a náhradu výdajů za spotřebované pohonné hmoty:
8 100 km × 5,60 Kč/km + 5,8 / 100 × 8 100 km × 38,20 Kč/l = 63 306,40 Kč.
Pro podnikatele je výhodnější, když bude v roce 2024 postupovat ve smyslu vyhlášky č. 398/2023 Sb. a neuplatní paušální výdaj na dopravu, který činí 4 000 Kč × 12 měsíců = 48 000 Kč.