Daňové novinky pro vlastníky nemovitostí a developery: Klíčové změny pro rok 2025

Aktuální sazba daně z příjmů právnických osob (korporátní daň) se nám už loni zvýšila z 19 % na 21 %. Reálné zvýšení daňového zatížení však pocítí společnosti až při podání přiznání k dani z příjmů právnických osob za zdaňovací období 2024, tedy k 1. 7. 2025.

Opoziční hnutí ANO, které se chce vrátit do vlády, přitom slibuje, že vrátí zdanění podniků na původní úroveň – tedy na 19 %. To by připravilo státní rozpočet o 18 až 20 mld. Kč.

V daném ohledu sice výše sazby daně zůstala ve stejné výši jako v roce 2024 – tedy základní 15 % a progresivní na 23 %, nicméně progresivní daň se nově počítá z ročního příjmu ve výši 36násobku průměrné měsíční mzdy stanovené zákonem. Pro rok 2024 to tedy bylo od 1 582 812 Kč a lze očekávat navýšení i pro rok 2025.

Z hlediska možného daňového plánování a daňové optimalizace určitě mnohé z podnikajících nepotěšila změna ZDP, jejímž obsahem je s účinností od 1. 1. 2025 významné omezení osvobození příjmu z prodeje cenných papírů a podílů v obchodních společnostech právě fyzickými osobami. Konkrétně byl zaveden limit osvobozeného příjmu na 40 mil. Kč (při splnění stávajícího časového testu 3 roky, resp. 5 let mezi nabytím a prodejem).

Při projednávání návrhu zákona o jednotném měsíčním hlášení zaměstnavatele (JMHZ) a jeho doprovodného zákona byly v Poslanecké sněmovně předloženy nové pozměňovací návrhy na změnu ZDP, konkrétně i zrušení výše uvedené 40milionové hranice pro osvobození příjmů z prodeje cenných papírů, obchodních podílů a kryptoměn. Ke zrušení mělo dojít s účinností od 1. 1. 2026 nicméně prozatím tento návrh nebyl schválen.

Už loni, na zdaňovací období roku 2024 se navýšily „základní“ sazby daně, v průměru na 1,8násobek těch původních. Přestože v průběhu uplynulého roku nebyla žádná další legislativní úprava schválena, neznamená to, že bychom neměli v této daňové oblasti žádné novinky.

Na zdaňovací období roku 2025 došlo hned k několika změnám, zejména v oblasti různých koeficientů, kdy některé z nich byly zcela zrušeny, jiné omezeny co do možnosti jejich stanovení.

Zásadní roli ve stanovení daně opět drželi ve svých rukách zastupitelé měst a obcí prostřednictvím stanovení svých místních koeficientů. Ty mohou výši daně z nemovitých věcí zásadně ovlivnit. Místní koeficienty mohou být nově stanoveny v rozmezí 0,5–5 (dříve 1–5).

V daném ohledu lze dle mého názoru mluvit o malé daňové revoluci, neboť letošní zásadní úprava zákona o dani z přidané hodnoty přinesla skoro 500 změn. Některá ustanovení vstoupila v platnost k 1. 1. 2025, jiná nabyla účinnost až k 1. 7. 2025. Pojďme se tedy blíže podívat alespoň na některé nejvýznamnější změny:

Až do 31. 12. 2024 platila podmínka pro povinnou registraci k DPH v případech, kdy obrat podnikající osoby (společnosti) překročil za uplynulých dvanáct měsíců 2 mil. Kč . Novela však způsob počítání obratu upravila, stejně jako i lhůty důležité pro výpočet.

Jestliže váš obrat nově vždy v období od ledna do prosince překročí hranici 2 mil. Kč, avšak současně nebude vyšší než 2 536 500 Kč (tj. ekvivalent 100 000 EUR), stáváte se plátcem DPH od 1. 1. následujícího roku. Nepočítá se tedy již obrat za každých 12 bezprostředně předcházejících měsíců, ale pouze od prvního dne kalendářního roku.

Pokud však v daném kalendářním roce překročíte nově stanovenou hranici obratu ve výši 2 536 500 Kč, stanete se plátcem DPH již hned od druhého dne po překonání tohoto limitu. Lhůta pro podání přihlášky k registraci je 10 pracovních dnů ode dne překročení této částky dle § 6 odst. 2 písm. a) ZDPH (od roku 2025 tedy již neplatí dřívější lhůta 15 dnů po konci kalendářního měsíce, ve kterém jste přesáhli rozhodnou výši obratu).¹⁾ Doporučuji tedy v tomto ohledu zbystřit a výše uvedenou hranici pečlivě sledovat, abyste se vyhnuli případným negativním dopadům v podobě neodvedení DPH na výstupu z poskytnutých plnění.

Jen pro pořádek uvádím, že do obratu pro DPH se započítávají:

+ zdanitelná plnění – dodaní zboží a poskytnuté služby na území České republiky,

+ plnění osvobozená od daně s nárokem na odpočet daně – nejčastěji jde o dodávky zboží v EU, případně vývoz zboží do třetích zemí.

+ plnění osvobozená od daně bez nároku na odpočet daně podle § 54 až 56a, pokud nejde o doplňkové a příležitostné činnosti.

Naopak se nezahrnují úplaty za dodání nebo poskytnutí dlouhodobého majetku, pokud nejde o náplň podnikání a dále zálohy na zdanitelná plnění a transakce s místem plnění mimo tuzemsko.

S účinností od 1. 7. 2025 se lhůta pro zdanitelné plnění při dodání nemovité věci zkracuje z 5 let na pouhých 23 měsíců, avšak jen pokud jde zároveň o první převod stavby. Obě podmínky musí být splněny současně. V praxi to tedy znamená, že prodej nemovitosti do necelých dvou let od jejího dokončení či podstatné změny bude podléhat DPH.

Tato změna je důležitá zejména pro plátce DPH, kteří obchodují s nemovitostmi, nicméně i neplátci DPH by měli být na pozoru. V případě překročení obratového limitu se totiž mohou stát povinnými plátci daně a nové podmínky se jich budou rovněž týkat.

Při dodání nemovité věci dochází předmětnou novelou ke zcela zásadním změnám. Doposud byl pro aplikaci osvobození od DPH zásadní pětiletý časový test. Novelou bude DPH podléhat pouze první dodání po dokončení nemovité věci nebo po její podstatné změně. Dokončením nemovité věci se rozumí nabytí právní moci kolaudačního rozhodnutí, v případě, že se k nemovité věci kolaudační rozhodnutí nevydává, pak se za dokončenou tato považuje okamžikem splnění podmínek k trvalému užívání vybrané nemovité věci.

Ve světle výše uvedeného tedy DPH podléhá nově pouze první dodání novostavby uskutečněné během 2 let primárně od . Tzn. že například i další případné předprodeje, ke kterým dojde během dvouleté lhůty, již budou nově osvobozené od DPH, na rozdíl od původní úpravy, kdy bylo nutné zdanit veškeré dodávky, ke kterým došlo během podstatně delší pětileté lhůty. Podotýkám, že dodání novostavby (myšleno první) až po uplynutí 2 let, bude i toto také osvobozené.

Na druhé straně je však nutné také upozornit, že i nadále zůstává možnost aplikace takzvaného dobrovolného zdanění, což je v praxi zpravidla aplikováno z důvodu zachování souvisejícího nároku na odpočet. Pokud je tedy kupujícím plátce, nebo nově i osoba registrovaná k dani v jiném členském státě EU, musí k tomuto dobrovolnému zdanění udělit souhlas.

Další zcela zásadní změnou je pak nové definování tzv. podstatné změny, zejména v souvislosti s aplikací zdanění či osvobození při dodání nemovité věci.

Povinnost zdanění dodání nemovité věci se přitom vztahuje i na případy, kdy samotná podstatná změna ještě ani není dokončena, tedy dosud nebylo vydáno nové kolaudační rozhodnutí.

Ačkoliv se tyto změny primárně dotknou developerů a plátců DPH, mohou mít dopad i na pronajímatele, a to zejména v situacích, kdy kupují či prodávají nemovitosti a uplatňují odpočet DPH.

Za první dodání dokončené nemovité věci se považuje také první dodání již dokončené nemovité věci poté, co na ní byly provedeny podstatné změny. Podstatnou změnou nemovité věci je zvýšení její hodnoty o více než 30 %. Z tohoto pravidla jsou však výjimky, kdy např. samotná změna způsobu užívání nemovité věci bez souvisejících podstatných změn stavby se nepovažuje za podstatnou změnu stavby a nezpůsobuje povinnost zdanění.

Lze tedy dovodit, že to, zda bude prodej nemovité věci zatížen DPH, nebo od ní bude osvobozen, nově může ovlivnit i samotná výše prodejní ceny po provedení změn.

Praktický dopad Při rekonstrukci nebo přestavbě nemovitosti (typicky např. při provedení nástaveb a změny staveb například spojením dvou jednotek do jedné) bude důležité posoudit, zda provedené práce představují podstatnou změnu. Pokud ano, může být následný prodej považován za tzv. první dodání po podstatné změně nemovitosti a podléhat DPH, pokud k němu dojde do 23 měsíců od dokončení těchto prací.

V balíčku změn nelze opomenout ani změnu definice stavebního pozemku pro účely DPH. Pakliže má být pozemek posouzen jako stavební, nově bude postačující, aby tento byl vhodný pro umístění stavby, nikoliv tedy nutná dispozice stavebním povolením. Rozhodující bude existence územně plánovací dokumentace, rozhodnutí stavebního úřadu nebo vymezení zastavěného území.

Definice stavebního pozemku se tedy zásadně liší oproti definici ze stavebního zákona. Novela v tomto ohledu potvrzuje znění informace GFŘ, kdy se za stavební pozemek považuje i zastavitelný pozemek dle územního plánu, i když není ještě vydáno stavební povolení. Oproti tomu však některé pozemky nacházející se na zastavitelném území budou vyloučeny z definice stavebního pozemku, jestliže je zřejmé, že na pozemek nelze předmětnou stavbu umístit nebo je její umístění více než nepravděpodobné.

Nově by měla usnadnit podnikání firmám zaměřeným na výstavbu bytových domů další legislativní změna, kterou dochází k rozšíření okruhu staveb, na které lze aplikovat nižší sazbu DPH.

Doposud byla snížená sazba DPH (12 %) aplikovatelná například u stavebních a montážních prací na stavbách pro bydlení, bez ohledu na velikost bytových jednotek, a u výstavby nových nemovitostí, kde byla naopak rozhodující maximální rozloha bytů do 120 m. V případě kombinace bytových jednotek, obchodu nebo jiných komerčních prostor byly uplatňovány odlišné sazby DPH – snížená pro obytné prostory a standardní pro komerční části. Nově, pokud je více než polovina plochy stavby určena pro bytové jednotky do 120 m, bude celý prodej nemovitosti podléhat snížené sazbě DPH ve výši 12 %.

Zásadním parametrem pro posouzení, co se rozumí rodinným a bytovým domem, bude na rozdíl od původní definice ve stavebním zákoně, nově stav zápisu v katastru nemovitostí. V případech prvotní výstavby, kdy stavba ještě není zapsána v katastru nemovitostí, bude rozhodující, zda lze důvodně předpokládat, že do katastru nemovitostí jako stavba s daným způsobem využití bude zapsána.

Dle nového stavebního zákona se rodinnými domy rozumí stavba pro bydlení, ve které více než polovina podlahové plochy slouží bydlení, a která má nejvýše tři samostatné byty, nejvýše dvě nadzemní a jedno podzemní podlaží a podkroví, nebo třetí nadzemní podlaží ustoupené od vnějšího líce obvodové stěny budovy orientované k uliční čáře alespoň o 2 metry [§13c zákona č. 283/2021 Sb., stavební zákon (nový)]. Původně, dle starého stavebního zákona tomu tak nebylo, a proto tyto stavby postavené za účinnosti starého stavebního zákona tedy nejsou v katastru nemovitostí zapsány jako rodinný dům. Stejné stavby postavené za účinnosti nového stavebního zákona už přitom jako rodinné domy zapsány jsou/budou.

Nová stavba by tedy měla výhodnější sazbu daně, na rozdíl od identické starší stavby, která by tuto sazbu již dle nového pravidla nedosáhla.

Dle mého názoru by se měla uplatnit výhodnější sazba DPH jak nové, tak i v případě starých staveb, které novou definici rodinného domu splňují, přestože takto v evidenci katastru nemovitostí evidovány nejsou.

Kromě výše uvedené změny novela dále upřesňuje kritéria víceúčelových staveb ve vztahu ke stavbě pro sociální bydlení. Rozhodujícím kritériem pro posouzení bude podlahová plocha stavby tvořena obytným prostorem pro sociální bydlení. Jestliže bude tato plocha převažovat, bude se jednat o stavbu pro sociální bydlení. Způsob výpočtu podlahové plochy stanoví Ministerstvo financí vyhláškou.

Snížené sazby DPH dále budou požívat i stavby sloužící výhradně pro stavby sociálního bydlení, jako např. stavba kotelny vyrábějící teplou vodu, pokud bude sloužit k využití (tj. teplou vodou zásobovat) stavby pro sociální bydlení. Naopak sníženou sazbu daně již nově nebude možné aplikovat na stavební nebo montážní práce, kde výsledkem těchto činností bude přestavba stavby pro bydlení nebo sociální bydlení na jiný typ stavby, která není určena pro účely bydlení nebo sociálního bydlení.

Mechanismus daňového režimu majetku vytvořeného vlastní činností byl do ZDPH zaveden již v roce 2011. Tento koncept se týká případů, kdy si plátce DPH nechá subdodavatelským způsobem vystavit nebo zrekonstruovat dlouhodobý majetek, který je následně po jeho uvedení do stavu způsobilého k užívání užíván kombinovaně jak pro účely, kdy nevzniká nárok na odpočet (činnosti mimo předmět DPH nebo pro činnosti osvobozené od DPH bez nároku na odpočet DPH), tak i pro činnosti zdanitelné, z nichž má plátce plný nárok na odpočet DPH (tedy tzv. smíšené užití).

Dle informace Ministerstva financí ČR²⁾ se tento režim netýká dodání majetku tzv. „na klíč“, tzn. např. v případě výstavby budovy/rekonstrukce budovy jedním generálním dodavatelem. Přestože je daná informace stále platná, zejména v důsledku závěrů rozsudku Soudního dvora Evropské unie C-92/13 ze dne 10. 9. 2014 ve věci Gemeente s-Hertogenbosch a také rozsudku Nejvyššího správního soudu 2 Afs 232/2020-70 ze dne 6. 9. 2021 ve věci Oblastní nemocnice Kolín bylo neuplatňování tohoto režimu v případě dodání „na klíč“ prolomeno. Kromě toho soudy dále také veskrze svých závěrů rozšířily aplikaci režimu i při tzv. samododání, tj. i na hodnotu poskytnutého pozemku.

Výše uvedená nepřiměřená zátěž pro plátce má aktuálně za následek zrušení tohoto speciálního režimu. Upozorňuji na přechodná ustanovení novely ZDPDH, protože výše zmíněný režim/koncept musí být využit i v případě započetí výstavby před nabytím účinnosti této novely a uvedením majetku do stavu způsobilého k užívání v průběhu roku 2025. Oddychnout si mohou plátci v případě, že by majetek, jehož výstavba započala před nabytím účinnosti novely, byl uveden do stavu způsobilého k užívání až v roce 2026. V tomto ohledu si plátce může vybrat, zda využije „starý“ režim, nebo opraví uplatněný plný nárok na odpočet na vstupu (sníží plný nárok na odpočet v takovém poměru, v jakém bude majetek využit pro zdanitelné účely) či neuplatní nárok na odpočet DPH vůbec.

Nově bude DPH nárokováno pomocí kráceného a poměrného koeficientu každého jednotlivého roku výstavby a v okamžiku dokončení toto bude vyrovnáno. Tento mechanismus může mnoha subjektům pomoci, v některých případech ale může být vhodné využít ještě aktuálně platný postup.

Tato změna se týká situací, kdy plátce nemá plný nárok na odpočet při výstavbě / pořizování nemovité věci (typicky výstavba multifunkční budovy – obchody, byty, kanceláře, nebo výstavba městem, obcí nebo neziskovým subjektem).

Nově bude DPH nárokováno pomocí kráceného a poměrného koeficientu každého jednotlivého roku výstavby a v okamžiku dokončení toto bude vyrovnáno. Tento mechanismus může mnoha subjektům pomoci, v některých případech ale může být vhodné využít ještě aktuálně platný postup (tzn. plný nárok v průběhu výstavby a při dokončení je provedeno tzv. „samododání“ a je nárokováno související DPH).

Novela umožňuje u majetku, jehož pořizování započalo před 1. 1. 2025, postupovat buď dle nových pravidel, nebo zůstat u původního postupu (to je základní pravidlo), a záleží pouze na volbě plátce DPH. Volba možnosti použít i pro starší projekty nová pravidla by měla být zvážena, zdali je pro plátce výhodnější.

Od 1. 7. 2025 mohou pronajímatelé uplatnit DPH i při pronájmu nemovitostí vůči nájemcům registrovaným k DPH v jiném členském státě EU, což dříve nebylo možné. Doposud se tato možnost vztahovala pouze na nájemce registrované v České republice.

V neposlední řadě je důležité připomenout změnu týkající se odvodu DPH při dodání nemovité věci vlastnímu zaměstnanci plátce. Zaměstnanec se nově považuje za takzvanou spojenou osobu z pohledu DPH při dodání nemovité věci, a proto je třeba nově odvést DPH z takzvané ceny obvyklé, pokud by úplata za danou nemovitou věc byla nižší než její tržní cena.

Jak vidno není radno usínat na vavřínech…

V případě daní je nutné být vždy ve střehu. Doufám, že jsem výše uvedeným příspěvkem alespoň trochu pomohl upozornit na některé novinky v oblasti podnikání s nemovitými věcmi.