Podrobný přehled pravidel pro stanovení základu daně z přidané hodnoty. Zjistěte, jak postupovat při určení ceny obvyklé u spojených osob podle § 36a ZDPH , jak správně vypočítat daň „shora“ i „zespodu“ dle § 37 a jak řešit doplatky či přeplatky u záloh podle § 37a. Článek obsahuje také praktické příklady pro dovoz zboží a pořízení zboží z jiných členských států EU.
Průvodce výpočtem základu daně: Od ceny obvyklé až po dovoz zboží
Ing.
Petr
Lunga
Paragraf 36a: Základ daně ve zvláštních případech
Paragraf 36a odst. 3
Osoby, na které se vztahuje toto ustanovení, jsou:
–
Kapitálově spojené osoby:
s podílem na kapitálu či hlasovacích právech min. 25 %,–
Personálně spojené osoby:
(vyjma shody pouze v osobě člena dozorčích rad),–
Osoby blízké
,–
Společníci téže společnosti
,–
Při dodání nemovitosti také:
zaměstnanci (či osoby v obdobném vztahu) a jejich osoby blízké.Paragraf 36a odst. 1 – řeší základ daně
K nahrazení
základu daně
cenou obvyklou
dochází ve dvou konkrétních situacích:a)
Podhodnocení plnění (nízká cena)
–
Stav:
Úplata je nižší než cena obvyklá.–
Kritérium: Příjemce plnění (kupující) nemá nárok na odpočet nebo plný nárok na odpočet daně.
–
Záměr zákona:
Zamezení situaci, kdy prodejce uměle sníží cenu a sníží tak odvod DPH státu.Příklad 1
Podhodnocené plnění
–
Situace:
Otec (plátce DPH) prodává firemní auto svému synovi (osoba blízká
).–
Cena obvyklá:
200 000 Kč + 42 000 Kč DPH.–
Realita:
Otec prodá auto synovi jen za 50 000 Kč, aby DPH bylo jen 10 500 Kč.–
Problém:
Syn není podnikatel (nemá nárok na odpočet).–
Důsledek dle § 36a:
Otec nemůže vypočítat DPH z 50 000 Kč, musí ji vypočítat a státu odvést z
ceny obvyklé
(tedy z 200 000 Kč), i když od syna dostal méně.b)
Nadhodnocení plnění (vysoká cena)
–
Stav:
Úplata je vyšší než cena obvyklá.–
Kritérium:
Poskytovatel plnění (prodejce) je plátcem, který krátí nárok na odpočet koeficientem dle § 76.–
Záměr zákona:
Zamezení účelovému nadhodnocení základu daně u plnění s nárokem na odpočet, čímž by došlo k umělému zvýšení hodnoty koeficientu a neoprávněnému navýšení nároku na odpočet u společných vstupů.Příklad 2
Nadhodnocení
–
Situace:
Mateřská firma prodává dceřiné firmě (kapitálově spojené osoby
) poradenské služby. Mateřská firma má krácený nárok na odpočet (přepočítává ho koeficientem dle § 76).–
Cena obvyklá:
10 000 Kč.–
Realita:
Mateřská firma fakturuje dceři 1 000 000 Kč.–
Problém:
Tím, že mateřská firma uměle zvýší svůj obrat (čitatel ve vzorci pro koeficient), vyjde jí mnohem lepší koeficient a stát jí vrátí víc peněz na DPH z jiných nákupů.–
Důsledek dle § 36a:
Pro účely výpočtu koeficientu a daně se musí vycházet z
ceny obvyklé
(10 000 Kč).Paragraf 36a odst. 2 – řeší hodnotu plnění, která není zachycena v odst. 1 písm. b), tj. nižší cenu
Kdy se toto pravidlo použije:
Aby se hodnota plnění musela stanovit jako cena obvyklá, musí být splněny všechny tyto podmínky současně:–
Typ plnění:
Jde o plnění osvobozené od daně bez nároku na odpočet
(
např. finanční nebo pojišťovací činnosti).–
Cena:
Skutečně zaplacená částka (úplata) je nižší než cena obvyklá na trhu.–
Příjemce:
Plnění je poskytnuto osobě uvedené v odst. 3 (viz výše „spojené osoby“).–
Krácení odpočtu:
Plátce,
který plnění poskytuje
, používá koeficient pro krácení nároku na odpočet podle § 76 odst. 1.Příklad 3
Banka a její dceřinka
–
Situace:
Banka pronajímá kanceláře své dceřiné firmě.–
Tržní nájemné:
100 000 Kč.–
Fakturované nájemné:
10 000 Kč.–
Proč se to řeší:
Banka poskytuje služby osvobozené od DPH, takže si nemůže odečíst DPH z nákupů (např. z oprav budovy) v plné výši – musí používat
krátící koeficient
. Kdyby stát toto nehlídal, banka by si uměle snižovala příjmy z pronájmu, aby „vylepšila“ svůj výpočet pro odpočet daně.–
Důsledek:
Podle § 36a odst. 2 musí banka do daňového přiznání uvést
100 000 Kč
(cenu obvyklou), i když od dceřinky dostala jen desetinu.Porovnání příkladů
|
Situace
|
Mechanismus
|
Cíl státu
|
|
1. Levné auto synovi
|
Nízká cena + kupující neplátce
|
Aby stát dostal DPH z celé hodnoty auta, nejen z „dárkové“ ceny.
|
|
2. Drahé poradenství
|
Vysoká cena + prodejce krátí koeficient
|
Aby si firma uměle nenafoukla obrat a nevrátila si tak víc na DPH.
|
|
3. Levný nájem dceři
|
Nízká cena + osvobozené plnění
|
Aby nízký příjem z nájmu (§ 56a) nezkreslil výpočet krátícího koeficientu.
|
Mechanismus: Proč nízká cena „vylepšuje“ odpočet?
Koeficient (k)
je zlomek, který určuje, kolik % z DPH na vstupech (např. z opravy střechy za 1 000 000 Kč + DPH) si banka může vzít zpět od státu, přičemž k = obrat s nárokem na odpočet / obrat s nárokem na odpočet + osvobozený obrat (bez nároku)–
Varianta s nízkou cenou:
–
Banka fakturuje dceři nájem jen 10 000 Kč, tím pádem je číslo ve jmenovateli (dole) velmi malé a celý zlomek (koeficient) vyjde vysoký (např. 0,98).
–
Výsledek:
Stát bance vrátí 98 % DPH z opravy střechy.–
Varianta s cenou obvyklou:
–
Banka musí do jmenovatele dosadit 100 000 Kč, jmenovatel se tím pádem zvětší, což zákonitě sníží hodnotu celého zlomku (např. na 0,90).
–
Výsledek:
Stát bance vrátí jen 90 % DPH z opravy střechy.Srovnání
|
Položka
|
Varianta: nNízká cena (10 tis.)
|
Varianta: cena obvyklá (100 tis.)
|
|
Čitatel (zdaněný obrat)
|
1 000 000 Kč
|
1 000 000 Kč
|
|
Jmenovatel (celkový obrat)
|
1 010 000 Kč
|
1 100 000 Kč
|
|
Koeficient (k)
|
0,99 (99 %)
|
0,91 (91 %)
|
|
Vratka DPH od státu
|
207 900 Kč
|
191 100 Kč
|
|
Rozdíl (ztráta státu)
|
—
|
16 800 Kč
|
Paragraf 37: Výpočet daně u dodání zboží a poskytnutí služby
Zákon rozlišuje dvě metody výpočtu podle toho, zda znáte cenu bez daně, nebo celkovou částku:
1.
Metoda „zespodu“ [písm. a)]
–
Používá se, pokud znáte základ daně (cenu bez DPH).
–
Vzorec:
základ x sazba (v %).Příklad 4
Nákup
notebooku za 20 000 Kč bez DPH:–
Sazba 21 %: 20 000 x 0,21 = 4 200 Kč.
–
Celkem k zaplacení:
24 200 Kč.2.
Metoda „shora“ [písm. b)]
–
Používá se, pokud znáte celkovou částku včetně DPH.
–
Vzorec pro základ:
celková částka / 1,21 (nebo 1,12).–
Vzorec pro daň:
celková částka - vypočtený základ.Příklad 5
Účtenka z restaurace na 1 120 Kč (včetně 12% DPH).
–
Výpočet základu: 1 120 / 1,12 = 1 000 Kč.
–
Výpočet daně: 1 120 - 1 000 = 120 Kč.
–
Výsledek:
daň je 120 Kč.Paragraf 37a: Základ daně při platbě předem
Paragraf 37a odst. 1
Metoda rozdílu
–
Základem daně při konečném dodání je rozdíl mezi celkovou cenou a zálohou bez DPH.
–
Vzorec:
(celková cena bez DPH) - (záloha bez DPH) = základ pro doplatek.Příklad 6
Stavební práce celkem za 121 000 Kč s DPH (100 000 Kč bez DPH).
1. KROK: Přijetí zálohy (leden)
–
Zákazník zaplatí zálohu
60 500 Kč
(včetně DPH).–
V měsíci lednu musíte přiznat daň ze zálohy.
–
Základ daně ze zálohy: 60 500 / 1,21 = 50 000
Kč
.–
Daň: 60 500 – 50 000 = 10 500 Kč.
2. KROK: Konečné dodání a vyúčtování (březen)
–
Celková dohodnutá cena bez DPH:
100 000 Kč
.–
Nový základ daně pro březen vypočítáte podle § 37a takto:
–
celkový základ (100 000) – základ ze zálohy (50 000) =
50 000 Kč
.–
V březnu tedy odvedete DPH už jen ze zbývajících
50 000 Kč
.Paragraf 37a odst. 2
Sazba daně při doplatku a přeplatku
–
Kladný rozdíl (doplatek) – písm. a):
Použije se aktuální sazba a kurz platný v den dodání zboží nebo služby.–
Záporný rozdíl (přeplatek) – písm. b):
Použije se původní sazba a kurz, které byly použity u zálohy.Příklad 7
V lednu zaplatíte zálohu (sazba 12 %). V březnu se zákonem změní sazba na 21 % a vy doplatíte zbytek.
-
Výsledek:
Doplatek se zdaní novou sazbou
21 %
.Paragraf 37a odst. 3
Více různých záloh a přeplatek
–
Přeplatek se vrací v opačném pořadí (od poslední k první záloze). Vrací se ty hodnoty (kurz/sazba), které byly uplatněny u poslední zaplacené zálohy, která přeplatek způsobila.
–
Pokud jste na zálohách zaplatili víc, než je konečná cena (např. sleva na poslední chvíli), musí vám firma peníze vrátit.
–
Pravidlo:
Použije se sazba a kurz, které byly použity
u zálohy
. Toto pravidlo však platí obecně pouze pro případy, kdy byla před uskutečněním plnění zaplacena pouze jediná záloha nebo kdy byla u všech přijatých záloh uplatněna stejná sazba daně.Příklad 8
Zaplatili jste zálohu se sazbou 21 %. Při vyúčtování se zjistí, že máte dostat 1 000 Kč zpět.
–
Výsledek:
Vratka se vypočte starou sazbou
21 %
, i kdyby mezitím sazba klesla.Komplikace: více různých záloh (§ 37a odst. 3)
Logika:
Přeplatek se vrací „od konce“, tedy vrací se ty hodnoty (kurz/sazba), které byly uplatněny u té
poslední zaplacené zálohy
, která přeplatek způsobila.Princip vracení přeplatku (více záloh s různými sazbami)
–
Pokud je celková suma záloh vyšší než konečná cena, rozdíl se nevrací jednou sazbou, ale „rozpočítává“ se podle toho, jaké sazby byly použity na
poslední přijaté zálohy
.–
Pravidlo:
Přeplatek se vrací v opačném pořadí, než jak byly zálohy placeny (od poslední k první).Příklad 9
Nákup softwaru, jehož celková cena je
10 000 Kč
.–
Záloha č. 1 (leden):
6 000 Kč (sazba 21 %)–
Záloha č. 2 (únor):
6 000 Kč (sazba 12 % – např. změna zákona)
–
Celkem zaplaceno: 12 000 Kč.
–
Přeplatek: 2 000 Kč (12 000 - 10 000).
–
Jak se vrátí přeplatek 2 000 Kč?
Vrací se „od konce“, takže z poslední zálohy (12 %).–
Z přeplatku 2 000 Kč se použije
sazba 12 %
(z 2. zálohy).–
Pokud by byl přeplatek vyšší než druhá záloha, zbytek přeplatku by se vrátil v sazbě 21 % (z 1. zálohy).
Paragraf 38: Základ daně a výpočet daně při dovozu zboží
Paragraf 38 odst. 1
Složky základu daně
Základ daně tvoří:
–
celní hodnota a poplatky:
včetně cla a dalších dovozních poplatků,–
vedlejší náklady:
doprava, balné, pojištění a manipulace, a to až
do prvního místa určení
(popř. dalšího) v ČR nebo v rámci EU (pokud je předem známé),–
spotřební daň:
pokud se na zboží vztahuje.Paragraf 38 odst. 2
První místo určení
je bod, do kterého se musí započítat náklady na dopravu do základu DPH. Určí se takto:–
–
Plán B (pokud v dokladech adresa chybí):
místo, kde se zboží po vstupu do země
poprvé přeložilo
(z kamionu, z lodi apod.).Příklad 10
Dovoz zboží z Číny
Pokud vezete zboží z Číny do skladu v Olomouci a Olomouc je uvedena v dokladech, doprava až do Olomouce zvyšuje základ daně.
Paragraf 38 odst. 3
Specifické režimy
–
Běžný dovoz,
dočasné použití s částečným osvobozením od dovozního cla nebo vrácení zboží s částečným osvobozením od dovozního cla nebo vrácení zboží.Vzorec:
základ daně x sazba daně (např. 21 %)–
Pasivní zušlechťovací styk (opravy/úpravy venku)
Situace, kdy vyvezete své zboží (třeba motor) mimo EU na opravu a pak ho vezete zpět.
–
Základ daně:
Počítá se podle vzorce hodnota zboží + clo + doprava.–
Důležitá výjimka:
U zboží propuštěného do celního režimu volného oběhu z celního režimu pasivního zušlechťovacího styku se základ daně vypočte podle odstavce 1 bez zahrnutí hodnoty služby poskytnuté osobou neusazenou v tuzemsku s místem plnění v tuzemsku.Paragraf 38 odst. 4
Přepočet měny
–
Při dovozu se používá
celní kurz (EU)
, nikoliv kurz ČNB.Paragraf 39: Služba od osoby neusazené v tuzemsku
Pravidla výpočtu
–
Základ daně se stanoví obdobně podle § 36.
–
Plátce je povinen si sám daň vypočítat metodou „zespodu“ dle § 37 písm. a).
Příklad 11
Marketingová studie
Česká firma si objedná marketingovou analýzu od poradce z USA za 50 000 Kč. Poradce není v ČR registrován. Česká firma musí sama vypočítat DPH: 50 000 x 0,21 = 10 500 Kč. Tuto částku přizná a zároveň si (při splnění podmínek) nárokuje odpočet.
Paragraf 40: Pořízení zboží z jiného členského státu
Pravidla výpočtu
–
Základ daně se stanoví obdobně podle § 36.
–
Při dodatečném vrácení spotřební daně z jiného státu se provede oprava základu daně.
–
Plátce si daň počítá sám metodou „zespodu“ dle § 37 písm. a).
Příklad 12
Plátce pořídí zboží z Německa za 2 000 EUR. Pro výpočet DPH v ČR použije kurz ČNB platný ke dni povinnosti přiznat daň (např. 25 Kč/EUR). Základ daně je 50 000 Kč a český plátce z něj vypočte českou DPH 21 %.
Paragraf 41: Režim podmíněného osvobození od spotřební daně
|
Situace
|
Typ transakce
|
Jak se stanoví základ daně
|
Zahrnuje se spotřební daň?
|
|
Dovoz zboží (z mimounijních zemí)
|
propuštění do volného oběhu s následným umístěním do režimu podmíněného osvobození od spotřební daně
|
podle § 38 zákona o DPH
|
NE
|
|
Pořízení z jiného státu EU
|
zboží je v tuzemsku umístěno do režimu podmíněného osvobození od spotřební daně
|
podle § 36 zákona o DPH
|
NE
|
|
Dodání zboží v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně
|
zboží zůstává v režimu podmíněného osvobození od spotřební daně (není uvedeno do volného daňového oběhu)
|
podle § 36 zákona o DPH
|
NE
|
|
Dodání zboží při ukončení režimu podmíněného osvobození od spotřební daně
|
zboží je při dodání uvedeno do volného daňového oběhu
|
podle § 36 zákona o DPH
|
ANO
|
Příklad 13
Firma doveze víno z Moldavska do celního skladu (režim podmíněného osvobození). Daň z přidané hodnoty se při dovozu vypočte z celní hodnoty a dopravy, ale spotřební daň se do základu DPH zatím nepřičítá, protože víno ještě není v oběhu.
Paragraf 41a: Plnění s místem plnění mimo tuzemsko
Pravidla výpočtu
–
Při stanovení hodnoty plnění nebo zálohy se postupuje obdobně dle § 36 a 37a odst. 1.
–
Opravy hodnoty se řídí pravidly pro opravy základu daně (§ 42 a 42a).
Příklad 14
Česká stavební firma opravuje dům v Rakousku. Místo plnění je v Rakousku. Přestože fakturuje bez české DPH, při stanovení hodnoty tohoto plnění pro účely evidence nebo koeficientu postupuje podle stejných principů jako u tuzemského základu daně.