Postup k odstranění pochybností v daňovém řízení

Podle rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. října 2012, čj. 1 Ans 10/2012-52, www.nssoud.cz

Na rozdíl od předchozí právní úpravy daňový řád nepředpokládá jako jedinou alternativu ukončení postupu k odstranění pochybností vydání rozhodnutí, ale umožňuje i postup jiný (možnost zahájení daňové kontroly v pevně stanoveném rozsahu).

Níže popisované rozhodnutí Nejvyššího správního soudu se věnuje mnohdy komplikovanému vztahu předchozí a aktuálně účinné úpravy daňového řízení, resp. možnosti aplikovat soudní judikaturu k zákonu o správě daní a poplatků i v případě nového daňového řádu. V popisované věci byla namítána nečinnost žalovaného finančního úřadu, který pro účel správy daně stěžovatelky použil institutu upraveného v § 89 a násl. daňového řádu (postupu k odstranění pochybností). Jak Nejvyšší správní soud uvádí, zákonodárce v § 89 a 90 daňového řádu vytvořil zcela samostatný, procesně uzavřený institut, navazující na předchozí právní úpravu, v níž měl toto místo obdobný instrument, a to vytýkací řízení. Předchozí právní úprava byla velmi kusá, nereflektovala rychlost a hospodárnost řízení, a dávala tak prostor pro průtahy v řízení. Jak odůvodnění popisovaného rozhodnutí dodává, rozdílem oproti předešlé právní úpravě je zcela zjevně snaha o důsledné stanovení na sebe těsně navazujících kroků, které je povinen správce daně činit, pokud k prověření daňové povinnosti tento nástroj sám zvolil. Na sebe navazující úkony musí být přitom činěny v časové posloupnosti tak, aby byl smysl a cíl postupu naplněn. Tím je bezesporu rychlé odstranění pochybností, které ještě brání správci daně v tom, aby mohl přistoupit k vyměření daně. Ačkoliv zákon opět konkrétní lhůtu pro ukončení tohoto postupu nestanoví, nová právní úprava a vytvořená správní zvyklost však nutí správce daně k uzavření tohoto postupu bez jakýchkoliv průtahů. Postup uvedený v § 89 a násl. daňového řádu má podle Nejvyššího správního soudu sloužit především k odstranění jednotlivých, dílčích pochybností již konkrétně vyjádřených, a nemá sloužit k obsáhlému a časově i personálně náročnému dokazování. Pro takový účel je vhodným nástrojem daňová kontrola; právě ta umožňuje správci daně rozsáhlé i časově náročné dokazování a logicky reflektuje časovou náročnost i v odlišném běhu lhůt pro stanovení daně. Oproti předešlé právní úpravě zavedl daňový řád i odlišný možný postup (nelze-li postup k odstranění pochybností ukončit vydáním rozhodnutí o dani), a to vedení daňové kontroly.

Nejsou-li postupem dle § 89 a násl. daňového řádu odstraněny a vyvráceny dříve sdělené pochybnosti správce daně, je správce daně podle povahy situace buď oprávněn stanovit daň pomocí pomůcek, nebo je oprávněn v rozsahu těchto pochybností zahájit daňovou kontrolu. A právě v tomto bodě, jak zdůrazňuje Nejvyšší správní soud, došlo ke změně dřívější zákonné úpravy; předchozí právní úprava totiž umožňovala správci daně ukončit proces vytýkacího řízení vždy pouze vydáním rozhodnutí o dani. Předchozí právní úprava vycházela z jednoznačnosti vyústění vytýkacího řízení vydáním rozhodnutí o dani, a z takového závěru také vycházela dřívější Nejvyššího správního soudu. Závěrem proto Nejvyšší správní soud shrnul, že žaloba proti nečinnosti připadá v úvahu pouze tehdy, je-li zákonem předpokládaným ukončením probíhajícího správního řízení vydání rozhodnutí či osvědčení; tomu pak také odpovídá výrok rozsudku soudu, kterým soud může uložit správnímu orgánu povinnost vydat rozhodnutí či osvědčení. Tak tomu však nemůže být v případě, kdy nový zákon upravující daňové řízení již nepředpokládá tuto jedinou alternativu ukončení postupu, tedy vydání rozhodnutí, ale umožňuje i postup jiný, a tím je zahájení daňové kontroly v pevně stanoveném rozsahu. Soud v takových případech nemůže sám zvolit jednu ze zákonem předpokládaných alternativ, přiklonit se k jedné z nich a správnímu orgánu přikázat vydání rozhodnutí ve věci samé.