Výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů

V popisované věci příslušný finanční úřad pozdější žalobkyni dodatečně vyměřil daň z příjmu právnických osob, žalobkyně přitom především zpochybňovala posouzení svých námitek týkajících se částky na opravu opěrné zdi, neboť podle jejího názoru se jedná o náklad vynaložený na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů ve smyslu § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmu. Žalobkyně tvrdila, že se stala jejím vlastníkem, naproti tomu v odvolacím řízení příslušné finanční ředitelství dospělo k závěru, že vlastnictví k opěrné zídce v rozhodnou dobu neprokázala. Nejvyšší správní soud v rámci odůvodnění popisovaného rozhodnutí předně připomněl, že podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů výdaje (náklady) vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů se pro zjištění základu daně odečtou ve výši prokázané poplatníkem a ve výši stanovené tímto zákonem a zvláštními předpisy. Ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů nelze uplatnit výdaje, které již byly v předchozích zdaňovacích obdobích ve výdajích na dosažení, zajištění a udržení příjmů uplatněny. Pokud poplatník účtuje v souladu se zvláštním právním předpisem některé účetní operace kompenzovaně, posuzují se náklady, jejichž uznatelnost je limitována výší příjmů s nimi souvisejících, obdobně jako by byly účtovány odděleně náklady a výnosy. Jak dále konstatoval, v dalších odstavcích citovaného ustanovení je pozitivně vymezeno, co je také výdajem ve smyslu prvého odstavce. To podle popisovaného odůvodnění znamená, že výdaje vyjmenované v odstavci druhém se považují za výdaje podle odstavce prvého, aniž by bylo nutné prokazovat, že slouží k dosažení, zajištění a udržení příjmů. Neznamená to však, že daňově účinné jsou jakékoliv výdaje. V § 25 zákona o daních z příjmů je negativně vymezeno, co zejména nelze za výdaje (náklady) vynaložené k dosažení, zajištění a udržení příjmů pro daňové účely uznat. Smyslem a účelem uvedené právní úpravy je podle Nejvyššího správního soudu vymezit, které výdaje si může daňový subjekt uplatnit tak, aby byly daňově uznatelné. Od základu daně si tedy nemůže odečíst jakékoliv výdaje, ale pouze ty, které splňují podmínky citovaných ustanovení. První podmínky charakteru odčitatelného výdaje jsou stanoveny v § 24 odst. 1 věta první tak, že se musí se jednat o výdaje, které slouží k dosažení, zajištění nebo udržení příjmů; tyto příjmy musí být zdanitelné; vynaložení výdajů musí být prokázáno; výdaje musí být uplatněny ve výši stanovené zákonem o daních z příjmů a zvláštními předpisy; tytéž výdaje nelze uplatnit opakovaně. Ve větě druhé citovaného ustanovení jsou tyto podmínky dále zpřesněny ve vztahu ke kompenzovaným účetním operacím. Rozdíl mezi odst. 1 a odst. 2 spočívá podle popisovaného rozhodnutí Nejvyššího správního soudu v tom, že v případě výdajů podle odst. 2 není stanovena pro výdaje nutná věcná souvislost s příjmy, ale pouze s činností poplatníka. V dané věci pak bylo podle soudu v průběhu správního řízení prokázáno, že předmětné výdaje byly vynaloženy na stavbu opěrné zídky a sporné je, zda náklady uplatněné stěžovatelkou v souvislosti s její stavbou lze považovat za výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů.

Ustanovení § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů totiž podle Nejvyššího správního soudu nestanoví podmínku, že je možné pro zjištění základu daně odečíst pouze výdaje vynaložené v souvislosti s vlastním majetkem. To ostatně dokládá i příkladný výčet odečitatelných výdajů v dalších odstavcích citovaného ustanovení. V závěrečné části odůvodnění svého rozhodnutí pak Nejvyšší správní soud zdůraznil, že při posuzování, zda lze určité výdaje považovat za výdaje vynaložené na dosažení, zajištění a udržení zdanitelných příjmů podle § 24 odst. 1 zákona o daních z příjmů, je nutno vždy zohlednit skutečnou ekonomickou podstatu právních vztahů, s nimiž dané výdaje souvisejí, nestanoví-li zvláštní předpis jinak (srov. rozsudek téhož soudu ze dne 20. prosince 2006, čj. 2 Afs 39/2006-75, č. 1660/2008 Sb. NSS.