Generální finanční ředitelství (dále jen GFŘ) vydalo pokyn týkající se pravidel promíjení pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu fyzických osob (viz DHK č. 14 - 15/2016). Tento příspěvek ve stručnosti prezentuje některá základní pravidla a principy, ze kterých tento pokyn vychází a uvádí vzor žádosti o prominutí pokuty.
Promíjení pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu fyzických osob
doc. Mgr. Ing.
Karel
Brychta
Ph. D.
Vysoké učení technické v Brně, Fakulta podnikatelská, Ústav financí
1. Základní související právní rámec
Pokyn GFŘ D-281) byl vydán v návaznosti na § 38w odst. 6 zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen ZDP). Předmětné ustanovení uvádí: "Správce daně může zcela nebo zčásti prominout pokutu za neoznámení osvobozeného příjmu, pokud k nesplnění povinnosti oznámit osvobozený příjem došlo z důvodu, který lze s přihlédnutím k okolnostem daného případu ospravedlnit."
Pokuta za nesplnění této povinnosti je přitom relativně vysoká - pohybuje se v závislosti na podmínkách případu od 0,1 % do 15 % z částky neoznámeného příjmu2).
V kontextu aplikace shora uvedeného pokynu pak nesmí být opomíjena ani úprava obsažená v zákoně č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen DŘ) - jmenovitě pak § 2 odst. 5 (příslušenství daně) a § 259 (řízení o prominutí daně nebo příslušenství daně) a ustanovení související DŘ.
Ve spojení s prominutím pokuty je dotčen i zákon č. 634/2004 Sb., o správních poplatcích, ve znění pozdějších předpisů [jmenovitě jde o položku č. 1 bod 1 písm. c) sazebníku uvedeného v příloze tohoto zákona - přijetí žádosti nebo návrhy o prominutí příslušenství daně]. Pro příslušnou žádost je stanoven poplatek ve výši 1 000 Kč; nicméně žádost není předmětem poplatku za předpokladu, že požadovaná úleva (tj. požadované prominutí pokuty) činí maximálně trojnásobek stanovené sazby poplatku (tj. 3 000 Kč).
2. Základní pravidla
Prominutí pokuty je primárně podmíněno absencí závažného porušení daňových nebo účetních právních předpisů v posledních 3 letech (k výčtu toho, co se rozumí závažným porušením daňových nebo účetních předpisů blíže viz vlastní text pokynu D-28, strana 3). Splnění této podmínky je posuzováno zpětně ke dni vydání rozhodnutí o žádosti, a to v rámci všech řízení s poplatníkem u všech věcně či místně příslušných správců daně.
Výčet subjektů, které mají dané podmínky splňovat, vymezuje § 259c odst. 2 a 3 DŘ (k danému viz rovněž pokyn D-28, strana 4). Hodnocení splnění dané podmínky se zkoumá u:
-
samotné fyzické osoby,
-
všech právnických osob, ve kterých daná fyzická osoba je nebo byla v uplynulých třech letech statutárním orgánem nebo členem statutárního orgánu.
Kromě toho má správce daně dle pokynu D-28 vždy zohlednit jemu známé objektivní důvody hodné zvláštního zřetele, které vedly k porušení těchto předpisů (živelné pohromy, závažné zdravotní důvody či jiné osobní překážky, které bránily poplatníkovy v řádném dodržování daňových a účetních předpisů).
Pokud daňový subjekt „projde“ úspěšně prvním testem (tj. nedopustil se závažného porušení daňových nebo účetních předpisů v posledních třech letech), je následně posuzováno, v jakém rozsahu lze pokutu prominout. Pro posouzení výše prominutí pokuty jsou brány v potaz jednak ospravedlnitelné důvody prodlení a dále pak četnost porušování povinností při správě daní.
Mezi ospravedlnitelné důvody patří nepříznivý zdravotní stav, stižení subjektu živelní pohromou, podání oznámení bez výzvy či po výzvě do určité lhůty (ke zjištění bližších podmínek viz pokyn D-28, strana 5). Tyto důvody jsou přitom procentuálně ohodnoceny v rozmezí 70 % - 100 %. Uvedené procento vyjadřuje „míru snížení pokuty“. Uvedená hodnota však nemusí být nutně finální (k dalším úpravám viz text příspěvku níže). Svědčí-li poplatníkovi více ospravedlnitelných důvodů prodlení, je základem pro další výpočet ten nejlépe ohodnocený (blíže viz pokyn D-28, strana 4 - 5).
V dalším kroku je zohledněna četnost porušování povinností daňovým subjektem při správě daní. Jde v zásadě o jakýsi druh sankce za porušování zákonem daných povinností spočívající ve snížení výše prominuté pokuty (uváděné snížení je u všech skutkových podstat jednotné a činí 50 %). Jde například o evidování vykonatelného nedoplatku z jiného daňového řízení, existenci alespoň dvou pravomocně uložených sankcí v posledních třech letech (blíže viz pokyn D-28, strana 5 - 6). Podmínka je posuzována ke dni vydání rozhodnutí o žádosti. Procentuální ohodnocení při porušení povinností z různých bodů se tentokráte sčítá.
Pokyn D-28 specifikuje i procesní otázky a rozhodnutí v dané věci3). Specificky je pak vymezeno i
meritorní
rozhodnutí ve smyslu podpory de minimis (viz strana 7 - 8 pokynu D-28). Lhůta pro vydání rozhodnutí je relativně dlouhá a činí 6 měsíců ode dne, kdy žádost došla věcně a místně příslušnému správci daně.Příklad č. 1:
Poplatník porušil ustanovení § 38v ZDP ve vztahu k osvobozenému příjmu za zdaňovací období roku 2015 z důvodu své hospitalizace po vážné autohavárii, kvůli které byl hospitalizován 4 měsíce (leden až duben 2016). V posledních třech letech mu byla dvakrát pravomocně uložena pokuta za opožděně podané daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
Zhodnocení:
Řádně doložená hospitalizace patří mezi ospravedlnitelné důvody a je ohodnocena 100 % (tj. subjekt by měl dle prvotního náhledu na věc nárok na úplné prominutí pokuty). Nicméně s ohledem na další uvedenou skutečnost dojde ke snížení o 50 %. Poplatníkovi tudíž bude prominuto 50 % z celkové výše uložené pokuty.
Příklad č. 2:
Poplatník porušil ustanovení § 38v ZDP z důvodu stižení živelnou pohromou v březnu 2016 (tj. ve zdaňovacím období, ve kterém má příslušnou oznamovací povinnost). V posledních třech letech mu byla:
a)
dvakrát pravomocně uložena pokuta za opožděně podané daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob a zároveň,
b)
ke dni vydání rozhodnutí o žádosti eviduje správce daně u poplatníka vykonatelný nedoplatek z jiného daňového řízení (daň z příjmů fyzických osob za zdaňovací období 2014).
Zhodnocení:
Stižení živelní pohromou patří mezi ospravedlnitelné důvody nesplnění povinnosti a je ohodnocena 100 %. S ohledem na skutečnost uvedenou pod písm. a) dojde ke snížení o 50 %, s přihlédnutím ke skutečnosti uvedené pod písm. b) dojde k dalšímu snížení o 50 %. Poplatníkovi tudíž nebude pokuta prominuta vůbec.
Příklad č. 3:
Poplatník porušil ustanovení § 38v ZDP, nicméně bez výzvy správce daně podal oznámení o osvobozených příjmech do 60 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdržel. Na jeho straně nedošlo v průběhu tří let k pravomocnému uložení nějaké sankce, není u něj evidován žádný vymahatelný nedoplatek, atd.
Zhodnocení:
Plnění dané povinnosti bez výzvy správce daně ve lhůtě uvedené výše je ohodnoceno 90 %. Daňovému subjektu tudíž s ohledem na absenci porušování povinností při správě daní bude prominuto 90 % z celkové výše uložené pokuty, tj. výsledná pokuta bude činit pouze 10 % původní vyměřené.
Příklad č. 4:
Poplatník porušil ustanovení § 38v ZDP, nicméně bez výzvy správce daně podal oznámení o osvobozených příjmech do 90 dnů po uplynutí lhůty pro podání daňového přiznání za zdaňovací období, ve kterém příjem obdržel. Poplatník porušil zákon o účetnictví takovým způsobem, že mu byla uložena pokuta (rozhodnutí nabylo právní moci v listopadu 2015).
Zhodnocení:
Poplatník se dopustil závažného porušení daňových nebo účetních předpisů a z tohoto titulu mu nebude pokuta prominuta. Potenciální možností je existence osobních či jiných překážek, které by snad moderovaly dopad existence pravomocného rozhodnutí o uložení pokuty za porušení zákona o účetnictví (viz bod „zohlednění objektivních důvodů“ uváděný v pokynu D-28, strana 3).
Pozn.:
Pokuta může být prominuta i v případě, že již byla uhrazena. V takovém případě pak daňovému subjektu vznikne přeplatek.
Žádost o prominutí pokuty - vzor Pozn.: V daném případě je předmětem správního poplatku ve výši 1 000 Kč. Finanční úřad pro Jihomoravský kraj - Územní pracoviště Brno III Šumavská 31 663 49 Brno-Střed V Brně dne 15. 7. 2016 Žádost o prominutí pokuty podle § 38w odst. 6 zákona o daních z příjmů Platebním výměrem Finančního úřadu pro Jihomoravský kraj ze dne 30. 5. 2016 čj. FÚ 123456/16/789-545 mi byla stanovena pokuta ve výši 1 000 000 Kč (tj. 10 % z 10 000 000 Kč), a to s poukazem na porušení povinnosti dané v § 38v zákona o daních z příjmů ve spojení s § 38w odst. 1 písm. b) zákona o daních z příjmů. Ve smyslu § 259 daňového řádu ve spojení s § 38w odst. 6 zákona o daních z příjmů a pokynem D-28 k promíjení pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu tímto žádám o prominutí shora uvedené pokuty v plné výši. Důvodem pozdního plnění zákonem dané povinnosti byl ospravedlnitelný důvod. Jmenovitě jím byla má hospitalizace po autohavárii, která se stala 15. 1. 2016. Po dobu necelých čtyř měsíců jsem byl hospitalizován, a tudíž jsem nemohl splnit zákonem danou povinnost. Jako důkaz přikládám lékařskou zprávu prokazující pravdivost mého tvrzení. Uvedenou pokutu jsem již uhradil, žádám tedy o její vrácení na můj bankovní účet vedený u KB, a.s. , ú. č. 1234567/0100. .................. Ing. Jan Smolík Bydliště: Šumavská 365 612 00 Brno rodné číslo: 750305/5689 Příloha: lékařská zpráva datovaná dne 25. 5. 2016.
Dedikace příspěvku:
Příspěvek je výstupem projektu specifického výzkumu „Vybrané otázky finančního řízení podniku v mezinárodním prostředí“ Interní grantové agentury Vysokého učení technického v Brně s registračním číslem FP-S-15-2877.
(Pokud není v textu příspěvku uvedeno jinak, vychází se z právního stavu platného a účinného k 30. 6. 2016. Texty právních předpisů byly čerpány z ASPI, Wolters Kluwer ČR, a.s., 2016.)
1) Generální finanční ředitelství. Pokyn GFŘ-D-28 k promíjení pokuty za neoznámení osvobozeného příjmu ze dne 28. 6. 2016. čj.: 87722/16/7100-10111-010509. Dostupné z: www.financnisprava.cz.
2) Povinnost oznámení osvobozeného příjmu přitom dopadá na osvobozené příjmy vyšší než 5 000 000 Kč (viz § 38v odst. 1 ZDP). Oznamovací povinnost však nevázne na příjem, o němž může příslušné údaje správce daně zjistit z rejstříků či evidencí, do kterých má přístup a které zveřejní na úřední desce a způsobem umožňujícím dálkový přístup (viz § 38v odst. 3 ZDP). V tomto ohledu Finanční správa ČR zveřejnila následující informaci: "Správci daně přístupnou evidencí je katastr nemovitostí České republiky. Oznamovací povinnost se tedy nevztahuje na osvobozený příjem z prodeje rodinného domu a souvisejícího pozemku, nebo jednotky, která nezahrnuje nebytový prostor jiný než garáž, sklep nebo komoru, a souvisejícího pozemku zapisované do katastru nemovitostí České republiky nebo na příjem z prodeje nemovitých věcí zapisovaných do katastru nemovitostí České republiky [ve smyslu § 4 odst. 1 písm. a), b) a u) zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů]." Dle Finanční správa, sdělení k oznámení o osvobozených příjmech fyzických osob (podle § 38v zákona č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů) ze dne 21. 1. 2015. [cit. 2016-07-12]. Dostupné z: http://www.financnisprava.cz/cs/financni-sprava/organy-financni-spravy/uzemni-pracoviste/uredni-desky/app/detail/3001/252735.
3) Proti tomuto rozhodnutí nelze uplatnit opravné prostředky (viz § 259 odst. 4 DŘ).