Nová daň z nabytí nemovitých věcí

Daň z nabytí nemovitých věcí byla přijata zákonným opatřením Senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí, usnesením Poslanecké sněmovny o schválení těchto zákonných opatření byla zveřejněna ve Sbírce zákonů pod č. 379/2013 Sb., Poslanecká sněmovna je schválila na své první schůzi dne 27.11.2013.

Protože se jedná o zcela novou právní úpravu, je vhodné zrekapitulovat hlavní cíle, které byly v souvislosti s jejím přijetím sledovány. Z důvodové zprávy k návrhu zákona vyplývá, že k základním cílům nové úpravy této daně patří:

Nový občanský zákoník, tj. zákon č. 89/2012 Sb., občanský zákoník (dále jen „NOZ“), přináší do oblasti nemovitostí řadu změn, jednou ze zcela zásadních jsou skutečnosti, že stavba bude obecně součástí pozemku a pojem nemovitá věc bude zahrnovat i věcná práva k těmto nemovitostem. Je tedy nutné reagovat nejenom na terminologické změny (např. nemovitost je v NOZ nemovitou věcí), ale i na změny v obsahu těchto pojmů a zavedení nových právních institutů v NOZ (např. právo stavby). V oblasti zákona č. 90/2012 Sb., o obchodních korporacích (dále jen „ZOK“) je nutné reagovat zejména na oblast vkladu nemovitých věcí do obchodních korporací.

Mělo by se podle důvodové zprávy, možná poněkud paradoxně, jednat o zlepšení postavení nabyvatele, a to z toho důvodu, že nemá jistotu, zda převodce daň zaplatí, a zda tedy nebude hradit daň namísto převodce z titulu ručení. Výše daně je zpravidla promítnuta do výše kupní ceny, fakticky tam může nabyvatel zaplatit daň dvakrát. To by se touto změnou mělo odstranit, současně se opustí institut ručení v oblasti úpravy této daně. Tímto také mělo dojít ke sjednocení s převažující úpravou v ostatních zemích EU. Tato úprava ale v Senátu nakonec nebyla schválena.

Dalším cílem je další snižování počtu případů, kdy je nutné pro účely stanovení základu daně předkládat znalecký posudek. V případě běžného převáděných nemovitých věcí (rodinné domy, garáže, stavby pro rodinnou rekreaci, související pozemky k těmto stavbám atd.) by měla být sjednaná cena porovnávána se srovnávací daňovou hodnotou, jež bude primárně odvozena od tzv. směrné hodnoty, která vychází z cen běžně převáděných nemovitých věcí v daném místě a srovnatelném časovém období, nashromážděných správci daně. Současně se poplatníkovi poskytuje možnost volby, zda místo této hodnoty nepoužije zjištěnou cenu, ovšem to už s povinností znalecký posudek předložit. Změnou by mělo dojít ke snížení administrativní a finanční zátěže na straně poplatníků.

Dalším ze zásadních cílů, které nový zákon sleduje, je snižování administrativní zátěže související se stanovením a vybráním daně, a to jak na straně poplatníků, tak na straně správců daně. Kromě snížení případů, kdy budou požadovány znalecké posudky, by mělo docházet k postupnému omezování rozsahu písemností, jež budou poplatníci povinni k daňovým přiznáním přikládat. Správce daně nebude od poplatníků vyžadovat předkládání písemností v případech, kdy si může potřebné údaje ověřit bezplatně z informačních systémů veřejné správy. A v případech, kdy bude písemnost vyžadována, by měla postačit prostá listinná nebo elektronická kopie.

V rámci přípravy nového zákona byla přezkoumána jednotlivá osvobození související s převodem nemovitostí a v rámci návrhu nového zákona byla některá jako již překonaná ze zákona vypuštěna. Z hlediska praxe je asi nejvýznamnějším zrušení osvobození vkladu nemovitosti do obchodní společnosti či družstva (v terminologii do konce roku 2013). Na druhou stranu by ale mělo přibýt nové osvobození, a to nabytí nemovité věci na základě finančního leasingu.

Jak vyplývá z § 1 odst. 1 zákonného opatření senátu č. 340/2013 Sb., o dani z nabytí nemovitých věcí (dále jen „ZDNV“), poplatníkem daně z nabytí nemovitých věcí je převodce vlastnického práva k nemovité věci, jde-li o nabytí vlastnického práva koupí nebo směnou a převodce a nabyvatel se v kupní nebo směnné smlouvě nedohodnou, že poplatníkem je nabyvatel. V ostatních případech je poplatníkem nabyvatel vlastnického práva k nemovité věci.

Obecně je tedy poplatníkem daně nabyvatel, v případě koupě a směny je ale poplatníkem převodce (nabyvatel je ručitel) s možností zvolit si i v těchto případech jako poplatníka nabyvatele. Důvodová zpráva k zákonnému opatření k tomu uvádí, že z důvodu snazšího přizpůsobení se poplatníků nové právní úpravě a podpoření právní jistoty se ponechává v případě běžných transakcí na základě kupních a směnných smluv poplatníkem převodce. V těchto případech je nabyvatel i nadále ručitelem, což vyplývá z ustanovení § 41 odst. 2 tohoto zákona. Smluvním stranám je však nově umožněno zvolit si poplatníkem nabyvatele, což eliminuje nutnost existence ručitelství za daň. Je-li nabyvatel nemovité věci ručitelem, může být vyzván k zaplacení daně, pokud tak neučinil prodávající, byl-li bezvýsledně upomenut a nedoplatek nebyl uhrazen ani při vymáhání, anebo bylo od vymáhání upuštěno pro jeho zřejmou bezvýslednost. Využití možnosti smluvních stran sjednat, že poplatníkem daně bude nabyvatel, povede tak ke zvýšení jistoty nabyvatele, že daňová povinnost bude včas a řádně splněna a nabyvatel nebude později vyzván jako ručitel k jejímu splnění za prodávajícího. Ovšem co se týká případné dohody, že poplatníkem bude nabyvatel, je nutné zdůraznit, že tato skutečnost musí být dojednána hned na počátku smluvního vztahu, žádné případné dodatky smlouvy ohledně osoby poplatníka nebudou daňovou správnou akceptovány.

Další případy poplatníků vymezuje ustanovení § 1 odst. 2 tohoto zákona, jedná se podílový fond, fond obhospodařovaný penzijní společností a svěřenský fond.

Svěřenský fond bude poplatníkem daně v případech, bude-li předmětem daně vyčlenění nebo nabytí nemovité věci do svěřenského fondu. Problematika svěřenského fondu je v NOZ upravena v § 1448 a násl., svěřenský fond nemá právní osobnost a nelze proto říci, že svěřenský fond je nabyvatelem vlastnického práva k nemovité věci, proto je nutná tato speciální úprava. Práva a povinnosti svěřenského fondu jako daňového subjektu bude vykonávat svěřenský správce.

K problematice poplatníka je dále vhodné doplnit, že § 30 ZDNV upravuje solidární daňovou povinnost, která se týká poplatníků, u kterých nelze určit velikost jejich podílů na nemovité věci, typicky se bude jednat o nemovitou věc, která je součástí společného jmění manželů. Tito poplatníci jsou potom povinni plnit daňovou povinnost společně a nerozdílně.

Pokud si poplatníci, kteří jsou povinni plnit daňovou povinnost společně a nerozdílně, nezvolí společného zmocněnce, je poplatník, který první podal daňové přiznání nebo dodatečné daňové přiznání, jejich společným zástupcem. Jedná se o speciální úpravu vůči § 30 zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“), který upravuje společnou daňovou povinnost, a který by se jinak v takovém případě použil.

Dalším zásadním parametrem této daně je předmět daně. Vymezení předmětu daně je obsaženo v § 2 ZDNV, předmětem daně je úplatné nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je:

Je tedy nutné zdůraznit, že základním znakem takto vymezeného předmětu daně je úplatnost nabytí vlastnického práva, co se rozumí úplatou je vymezeno v § 4 ZDNV. Předmětem daně je pouze nabytí vlastnického práva k taxativně uvedeným nemovitým věcem. Z hlediska jejich druhu jde o pozemek, stavbu, která je samostatnou nemovitou věcí, inženýrskou síť, jednotku, právo stavby a spoluvlastnický podíl na některé z těchto nemovitých věcí. Vymezení nemovitých věcí v NOZ je mnohem širší (viz § 498 odst. 1 NOZ), proto je nutné pro účely zdanění předmět daně odpovídajícím způsobem omezit.

Za nemovitou věc a předmět daně je tedy považováno i právo stavby. Právo stavby je v NOZ pojato jako speciální věcné právo stavebníka mít stavbu na pozemku jiného vlastníka. NOZ považuje právo stavby za věc nemovitou. Právo „mít stavbu“ zahrnuje buď právo stavbu na pozemku ještě nezastavěném nově vybudovat, anebo již zřízenou stavbu převzít a „mít“ (zejména za účelem rekonstrukce, modernizace a dalšího využití).

Předmětem daně je také nabytí vlastnického práva k výše uvedené nemovité věci na základě:

I v tomto případě je rozsah předmětu daně omezen pouze na vyjmenované nemovité věci, tedy pozemky, stavby, části inženýrských sítí, jednotky, právo stavby a spoluvlastnické podíly na těchto nemovitých věcech, pokud se nacházejí na území ČR.

Další případy, co zákon také považuje za nabytí vlastnického práva, a tedy potenciálně za předmět daně, jsou vymezeny v § 3 zákona. Jedná se o právní fikci, protože k nabytí vlastnického práva ve skutečnosti nedochází.

Naopak v § 5 zákona jsou taxativně vymezeny případy, kdy se o předmět daně nejedná. Předmětem daně z nabytí nemovitých věcí není nabytí vlastnického práva k nemovité věci:

Upozornění!

Na rozdíl od dřívější úpravy platné do konce roku 2013 dochází ke změně u směnné smlouvy. Daň se nově platí z obou převodů, nikoliv pouze z toho vyššího, jako tomu bylo podle úpravy ZDDP. Tuto skutečnost je nutné vzít při dojednávání smluvních podmínek v úvahu.

Kromě případů, které nejsou předmětem daně, obsahuje zákon i poměrně širokou úpravu osvobození od daně. Osvobození je jednak osobní, tedy osvobození vztahující se na jednotlivé poplatníky daně (§ 6 zákona), tak osvobození věcné, které se vztahuje k nabytí vlastnického práva ke konkrétním nemovitým věcem. V § 7 jsou obsažena věcná osvobození u nových staveb, jedná se o osvobození prvního úplatného nabytí vlastnického práva k novým stavbám k bydlení. Jedná se o obdobnou úpravu, která platila u daně z převodu nemovitostí, podmínkou již ale není činnost převodce ani neužívání předmětné nemovité věci. Jedinou podmínkou je první úplatný převod nejpozději do pěti let ode dne, od kterého lze podle zákona č. 183/2006 Sb., o územním plánování a stavebním řádu (stavební zákon), ve znění pozdějších předpisů, novou stavbu, nově vzniklou jednotku nebo jednotku změněnou stavební úpravou užívat. V § 8 jsou obsažena věcná osvobození u jednotek, v tomto případě se jedná o další případy jednotek, které již nejsou novou stavbou. I v tomto případě lze nalézt souvislost s předchozí úpravou. Jedná se zejména o družstevní jednotky, tedy družstevní byty nebo nebytové prostory.

Ostatní věcná osvobození jsou upravena v § 9 zákona, kromě případů reorganizace v rámci insolvenčního řízení a vložení do sociálního družstva ustanovení obsahuje zejména případy osvobození nabytí vlastnického práva k nemovité věci, která je předmětem finančního leasingu.

Z pohledu zaměření tohoto periodika bude významné zejména osvobození případů podle § 6 zákona, které obsahuje věcné osvobození ve veřejnoprávní oblasti. V souladu s touto úpravou je od daně osvobozeno nabytí vlastnického práva k nemovité věci územním samosprávným celkem, došlo-li k nabytí vlastnického práva k nemovité věci v souvislosti se:

Jak vyplývá z § 23 zákona č. 250/2000 Sb., o rozpočtových pravidlech územních rozpočtů, ve znění pozdějších předpisů, územní samosprávný celek může zřizovat příspěvkové organizace, zakládat obchodní společnosti, a to a.s. a s. r. o., zakládat ústavy, zřizovat školské právnické osoby a veřejné výzkumné instituce. Pokud zřizovatel následně rozhodne o zrušení takové organizace, přechází kromě jiného i majetek zpátky na zřizovatele. Takovéto nabytí vlastnického práva k nemovité věci je osvobozeno od daně.

Obdobně tomu bude i při snížení základního kapitálu obchodní , ovšem podmínku jediného člena je nutné vykládat v kontextu ustanovení § 6 odst. 3 zákona, což znamená i situaci, že členy právnické osoby jsou pouze územní samosprávné celky. To znamená, že kromě zřizovatele tam budou i jiné osoby, ale musí se jednat o obce nebo kraje.

Další případy osvobození související s veřejnou oblastí jsou obsaženy v § odst. 2 zákona. Tato osvobození jsou vázána na podmínku, že nejde o veřejnou podporu neslučitelnou s vnitřním trhem podle přímo použitelného předpisu Evropské unie. Od daně je za těchto podmínek osvobozeno nabytí vlastnického práva k nemovité věci jakoukoliv právnickou osobou, pokud nabude toto právo z majetku členského státu EU, ovšem pouze za předpokladu, že tento stát je zřizovatelem nebo jediným členem této právnické osoby. Touto právnickou osobou budou zpravidla obchodní nebo veřejně výzkumné instituce.

Obdobně bude toto osvobození uplatněno při nabytí vlastnického práva jakoukoliv právnickou osobou, pokud bude toto právo nabýváno z majetku územně samosprávného celku a ten bude opět zřizovatelem nebo jediným členem této právnické osoby. Opět platí, že těmito právnickými osobami budou zejména obchodní , veřejně výzkumné instituce a také příspěvkové organizace.

Další zásadní skutečností je stanovení základu daně, této úpravě jsou věnovány § 10 až 25 zákona. Základem daně je nabývací hodnota snížená o uznatelný výdaj a zákon dále vymezuje, že nabývací hodnotou je:

Samotný postup pro určení nabývací ceny je obsažen v § 12 zákona, z této úpravy potom vyplývá, že nabývací hodnotou je sjednaná cena, tedy poskytnutá úplata, pokud je vyšší nebo rovna srovnávací daňové hodnotě, nebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně sjednaná cena, což tak stanoví v § 22 (např. nabytí z majetku nebo do majetku obce nebo kraje). Srovnávací daňová hodnota je nabývací hodnotou, pokud je vyšší než sjednaná cena.

Zjištěná cena, tedy cena podle zákona 151/1997 Sb., o oceňování majetku a o změně některých zákonů (zákon o oceňování majetku), ve znění pozdějších předpisů, je nabývací hodnotou, pokud jí není sjednaná cena nebo srovnávací daňová hodnota, anebo pokud zákon stanoví, že nabývací hodnotou je výlučně zjištěná cena, což tak stanoví v § 23 (např. v případě finančního leasingu, zajišťovacího převodu práva atd.). Pokud by ale bylo možné určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou tato zvláštní cena, která bude mít před zjištěnou cenou v takovém případě přednost.

Pokud lze určit zvláštní cenu, je nabývací hodnotou výlučně tato cena. Bude se jednat zejména o případy, kdy o výši ceny bude rozhodovat soud.

Ještě je určitě vhodné zastavit se u srovnávací daňové hodnoty, která vychází ze směrné hodnoty nebo ze zjištěné ceny. Zjištěná cena je vcelku jasná, tam se bude jednat s největší pravděpodobností o znalecký posudek, ale u směrné hodnoty je situace jiná. Ta je upravena v § 15 zákona a jedná se o zcela novou kategorii a zcela novou úpravu. Postup pro určení směrné hodnoty stanoví prováděcí vyhláška č. 419/2013 Sb. s tím, že směrná hodnota vychází z cen nemovitých věcí v místě, ve kterém se nachází nemovitá věc, ve srovnatelném časovém období s tím, že se zohledňuje druh, poloha, účel, stav, stáří, vybavení a stavebně technické parametry nemovité věci. Důvodová zpráva uvádí, že pro určení směrné hodnoty nebudou třeba znalecké posudky, což znatelně přispěje ke snížení administrativní náročnosti, což je jedním z hlavních cílů nové právní úpravy daně z nabytí nemovitých věcí.

Úprava § 15 zákona dále obsahuje speciální ustanovení, které definuje směrnou hodnotu u zemědělského pozemku a lesního pozemku, které nejsou zastavěny a netvoří funkční celek se stavbou nebo jednotkou.

Úprava § 15 odst. 3 potom uvádí, u kterých nemovitých věcí je možné určit jejich směrnou hodnotu. Jde o nemovité věci, které jsou na realitním trhu často obchodovatelné, např. bytové jednotky, rodinné domy, stavby pro rodinnou rekreaci (chaty, chalupy aj.), a proto je dostupné dostatečné množství údajů o cenách takovýchto nemovitých věcí v daném místě a srovnatelném časovém období.

Důležité je, že vlastní ocenění nemovité věci směrnou hodnotou nebude provádět poplatník, ten pouze uvede požadované údaje o převáděné nemovité věci do daňového přiznání a směrnou hodnotu následně stanoví z těchto údajů správce daně.

Výši směrné hodnoty by mělo být možné zjistit či ověřit na internetu formou daňové kalkulačky. Alespoň taková je v tuto chvíli představa daňové správy jako autora tohoto návrhu.

Lze tedy konstatovat, že základem pro stanovení základu daně je porovnání sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty, pokud ani jednu z těchto hodnot nelze použít, pak je základem daně zjištěná cena. V určitých konkrétních speciálních případech je potom základem daně zvláštní cena, která je ale vůči ostatním cenám úpravou speciální, která má přednost, proto pokud ji lze stanovit, bude základem daně vždy tato zvláštní cena.

Pro konečné stanovení základu daně se nabývací cena snižuje o uznatelný výdaj, kterým je v souladu s § 24 zákona odměna a náklady prokazatelně zaplacené poplatníkem znalci za znalecký posudek určující zjištěnou cenu, pokud je tento posudek vyžadovanou přílohou daňového přiznání. Pokud je výdaj zaplacen až dodatečně, je možné jej uplatnit v dodatečném daňovém přiznání. Doklad o zaplacení odměny a nákladů je povinnou přílohou daňového přiznání. Podmínky pro uplatnění tohoto uznatelného výdaje tedy jsou:

Daň potom činí 4% ze základu daně zaokrouhleného na celé stokoruny nahoru. Sazba daně je tedy stejná jako v případě daně z převodu nemovitostí.

V § 29 až 52 je potom upravena správa této daně. Zákon speciálně upravuje místní příslušnost správce daně, jedná se o speciální úpravu vzhledem k § 13 daňového řádu. Dále pak zákon upravuje lhůty pro podání daňového přiznání, a to zvlášť pro nemovité věci evidované v katastru nemovitostí (§ 32), tak pro nemovité věci neevidované v katastru nemovitostí (§ 33). Zachována zůstala lhůta tří měsíců následující po měsíci, kdy nastala příslušná skutečnost, tj. byl proveden vklad do katastru nemovitostí v případě nemovitých věcí evidovaných v katastru nebo došlo k nabytí vlastnického práva v případě nemovitých věcí neevidovaných v katastru.

V souvislosti s podáváním daňových přiznání je nutné upozornit, že v případě této daně je nutné daňové přiznání podat i v případech osvobození od daně, jedinou výjimkou jsou případy v § 40 zákona, které se týkají pouze členských států EU a jiných států při osvobození od daně. To znamená, že povinnost podat daňové přiznání je v případě této daně velmi široká.

Důležité je doplnit, že v době zpracování tohoto příspěvku dosud nebyly zveřejněny formuláře daňového přiznání k této nové dani.

Zákon také poměrně jednoznačně specifikuje přílohy, které jsou k daňovému přiznání požadovány. Přílohou daňového přiznání musí být písemnost potvrzující nabytí vlastnického práva k nemovité věci. Jedná se tak zejména o kupní smlouvu, směnnou smlouvu, rozhodnutí soudu nebo vyvlastňovacího úřadu atd. K návrhu na vklad se podle návrhu nového zákona č. 256/2013 Sb., o katastru nemovitostí (dále jen „katastrální zákon“), přikládá pouze jedno vyhotovení listiny, na jejímž podkladě se provádí vklad příslušného práva. Katastrální úřad po provedení vkladu zasílá všem účastníkům řízení pouze vyrozumění o tom, jaký vklad byl do katastru nemovitostí proveden, a vkladovou listinu založí do sbírky listin. Proto je povinnou přílohou daňového přiznání také vyrozumění katastrálního úřadu o provedeném vkladu do katastru nemovitostí.

Dále jsou vyžadovány přílohy podle toho, jak je stanovena nabývací hodnota. Pokud je nabývací hodnotou zvláštní cena, potom je přílohou daňového přiznání písemnost osvědčující nebo potvrzující tuto zvláštní cenu. Často půjde o tutéž písemnost, která potvrzuje nabytí vlastnického práva k nemovité věci, ale nebude tomu tak vždy.

Jedním z cílů nové právní úpravy bylo omezit četnost případů, kdy je nutnou přílohou daňového přiznání znalecký posudek. V tomto kontextu je tak důležité ustanovení § 36 zákona, které stanoví, že znalecký posudek o zjištěné ceně je přílohou daňového přiznání v případě, že nabývací hodnotou je:

Obecně je tedy možné konstatovat, že se jedná o případy, kdy je ke stanovení nabývací hodnoty nutné znát zjištěnou cenu, ať už je potom nabývací hodnotou jakákoliv cena. V ostatních případech není vyžadován znalecký posudek jako příloha k daňovému přiznání.

I když se ale jedná o případy, kdy vyžadován je, přesto se nevyžaduje, pokud se jedná o nabytí vlastnického práva, které je osvobozeno od daně, anebo o případy nabytí vlastnického práva k pozemku bez trvalého porostu, na němž není zřízena stavba a k němuž nebylo zřízeno právo stavby.

Ovšem na druhou stranu, pokud poplatník neposkytne údaje nutné k určení směrné hodnoty nemovité věci, a to ani na výzvu správce daně, vyzve správce daně poplatníka k předložení znaleckého posudku.

Jak bylo uvedeno výše, poplatník má možnost uplatnit určité uznatelné náklady, které snižují nabývací hodnotu, pokud tak ale učiní, je povinen přiložit k daňovému přiznání doklad o zaplacení odměny a nákladů znalci za znalecký posudek.

Co se týká příloh, jsou velmi důležitá ustanovení § 38 a 39 zákona. Z nich vyplývá, že všechny přílohy postačí v prosté kopii v listinné nebo elektronické podobě a že písemnost se nevyžaduje, pokud je správce daně schopen si ji opatřit sám z informačních systémů veřejné správy. Seznam písemností, které se nevyžadují, bude součástí pokynů k vyplnění daňového přiznání.

Poměrně specifickou úpravu obsahují ustanovení § 42 až 52 zákona, jedná se o zvláštní ustanovení pro tvrzení, stanovení a placení daně, které se použije na případy, kdy si poplatník zvolí, že k určení srovnávací daňové hodnoty použije směrnou hodnotu. V takovém případě je totiž poplatník povinen uhradit daň prostřednictvím zálohy ve výši 4% ze sjednané ceny, tuto zálohu v daňovém přiznání sám vyčíslit a dále uvést údaje nutné k určení směrné hodnoty. V daňovém přiznání ale nevyčísluje samotnou daň z nabytí nemovitých věcí, protože tu vyčíslí na základě údajů poskytnutých poplatníkem až správce daně.

Výše zálohy tedy odpovídá výši daně v případě, že po porovnání sjednané ceny a srovnávací daňové hodnoty, pro jejíž určení se použila směrná hodnota, bude zjištěno, že sjednaná cena je vyšší nebo rovna srovnávací daňové hodnotě. Záloha se zaokrouhluje na celé koruny nahoru a je splatná v poslední den lhůty stanovené pro podání daňového přiznání.

Zákon pak dále stanoví postup v případě, že správcem daně vyměřená daň je vyšší než záloha (§ 49) a v případě, že vyměřená daň se neodchyluje od zálohy (§ 50).

V souladu s přechodnými ustanoveními se pro daňové povinnosti u daně dědické, daně darovací a daně z převodu nemovitostí, jakož i pro práva a povinnosti s nimi související, vzniklé přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona, použije zákon č. 357/1992 Sb., ve znění účinném přede dnem nabytí účinnosti tohoto zákona.

Účinnost zákonného opatření i jeho prováděcí vyhlášky nastává k 1.1.2014. K této problematice zveřejnila daňová správa na svém portálu následující materiály: