Novela zákona č. 235/2004 Sb. , o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“), přinesla zásadní, byť patrně nechtěnou změnu v počítání obratu. Protože někteří nezaznamenali ani dřívější změny v počítání obratu, je vhodné podívat se i trochu do vývoje tohoto výpočtu. Obrat se původně počítal u osob, které nevedly účetnictví, jako příjmy za uskutečněná plnění. Znamenalo to, že příjem se započítával do obratu až v okamžiku, kdy došlo k uskutečnění zdanitelného plnění. Pokud bylo mezi příjmem a uskutečněním zdanitelného plnění více jak 12 měsíců, příjem se do obratu nezapočítával. Část doměrků se tímto argumentem podařilo odvrátit, protože se prokázalo, že osoba povinná k dani přijala příjmy v době delší než 12 měsíců před uskutečněním zdanitelného plnění.
Počítání obratu pro účely DPH
Ing.
Jan
Rambousek
LL. M.
Zásadní změnu do tohoto principu přinesla novela ZDPH provedená zákonem č. 302/2008 Sb. Objevil se zde nově pojem „náleží“. Pokud tento pojem osoby povinné zaznamenaly, tak si ho často nedokázaly správně vyložit. Pro výklad tohoto pojmu musíme vyjít z historického výkladu zákona. Důvodová zpráva k tomu uvádí:
"K bodu 22 (§ 6 odst. 2)
Mění se pojem obratu. Pojmy výnosy (příjmy) používané v účetnictví a v daních z příjmů se nahrazují obecnějším pojmem úplata. Tímto způsobem se vyrovná dosud nerovný přístup ke všem osobám povinným k dani, které uskutečňují ekonomickou činnost, protože rozhodujícím kritériem pro zahrnutí do obratu bude uskutečňování ekonomické činnosti, nikoli způsob, jakým osoba povinná k dani o realizaci příslušné transakce účtuje nebo eviduje. Do obratu se započítává úplata za uskutečněná plnění, a úplata přijatá před uskutečněním (zálohy) bude vstupovat do obratu ke dni uskutečnění plnění. Do obratu se tedy započítává úplata, kterou osoba povinná k dani obdržela nebo má obdržet za uskutečněné plnění s místem plnění v tuzemsku. V souladu s čl. 288 směrnice Rady 2006/112/ES se do obratu osoby povinné k dani zahrnuje přijatá úplata za uskutečněná plnění podle § 54 (finanční činnosti) a § 55 (pojišťovací činnosti) a úplata získaná z operací s nemovitostmi podle § 56, které jsou plněními osvobozenými od daně bez nároku na odpočet daně, za předpokladu, že tato plnění nejsou doplňkovou činností uskutečňovanou příležitostně. V zájmu zajištění jednoznačného výkladu se pojem,příležitostná nebo doplňková činnost‘ nahrazuje pojmem,doplňková činnost uskutečňovaná příležitostně‘ a při jejím posuzování se vychází z rozsudků ESD (např. C-77/01), kdy měřítkem pro určení, zda se jedná o doplňkovou činnost, či nikoliv, může být např. výše příjmů z doplňkové činnosti k příjmům z hlavní části vykonávané činnosti, poměr obratu z doplňkové činnosti k celkovému obratu, použití majetku a personálu k výkonu doplňkové činnosti apod. Do obratu osoba povinná k dani nezahrnuje úplatu z prodeje hmotného majetku a odpisovaného nehmotného majetku a pozemků, které jsou dlouhodobým majetkem, s tím, že prodej majetku nemusí být uskutečněn pouze na základě kupní smlouvy podle Obchodního zákoníku nebo Občanského zákoníku, ale může být uskutečněn i jinými způsoby, např. prodej majetku v dražbě. Osoba povinná k dani o uvedeném majetku je povinna účtovat nebo vést evidenci podle § 100."
Jazykový výklad je tedy v souladu s historickým výkladem a závěr je tedy ten, že pro výpočet obratu se vychází ze stejných principů jako u vedení účetnictví, dříve podvojného účetnictví. I směrnice Rady 2006/112/ES k tomu uvádí: "Obrat, ke kterému se přihlíží pro účely použití režimu podle tohoto oddílu, sestává z těchto částek bez DPH:
1)
hodnoty zboží dodaného a služeb poskytnutých v rozsahu, ve kterém jsou zdaněny.
2)
hodnoty ..."
Eurokonformní výklad je tedy v souladu s jazykovým výkladem a historickým výkladem.
Z výše uvedeného vyplývá, že pro splnění podmínek pro výpočet obratu, musí osoba povinná k dani vést od počátku své ekonomické činnosti stejnou evidenci, jako by již byla plátcem DPH. Pochopitelně způsobem evidence není předepsán, může se jednat i o jakoukoliv pomocnou evidenci. Žádný zákon neukládá povinnost uvádět, pokud není výstavce faktury plátce, na faktury DUZP a náležitosti faktur nejsou nikde stanovené. Je zřejmé, že tato skutečnost může být později předmětem sporu se správcem daně. Bude tedy na daňovém subjektu, aby tuto skutečnost prokázal jiným způsobem, dodacími listy, předávacími listy, e-mailovou korespondencí s dodavatelem. Důkazní břemeno v tomto případě leží na daňovém subjektu a je zde velké nebezpečí, že se dostane do důkazní nouze. Tomuto riziku je nutno předejít právě tím, že si potřebné důkazy uschová, resp. je bude evidovat. Z faktury nevyplývá, kdy nastal DUZP, a pokud pomocí jiných dokladů osoba povinná k dani prokáže, že DUZP nastalo v jiném období, než proběhla fakturace, může to zcela změnit datum její povinnosti k registraci nebo dokonce zcela negovat její povinnost k registraci k DPH.
Novela ZDPH přinesla rozdělení § 56 na část týkající se dodání vybraných nemovitých věcí, zde zůstalo stejné číslování příslušného paragrafu a nově byl do § 56a vyčleněn nájem vybraných nemovitých věcí.
Toto rozdělení má ale vliv právě na obrat, protože § 4a odst. 1 písm. c na tuto změnu nestihl zareagovat a do obratu se započítávají plnění osvobozená od daně podle § 54 až 56 ZDPH, nikoli § 54 až 56a ZDPH jak by se dalo očekávat.
Protože se jednalo o nechtěnou změnu, zákon neobsahuje přechodná ustanovení. Plátce, který v roce 2013 měl příjmy z pronájmu a současně z ekonomické činnosti do výše limitu, ale v součtu limit překročil, se stal v loňském roce plátcem. Nyní, za předpokladu stejných obratů, a doby, po kterou byl plátcem delší jak 1 rok, splňuje podmínky podle § 106b odst. 1 ZDPH a může tedy požádat o zrušení registrace. Protože lze očekávat návrat k původnímu stavu musí každý správce zvážit, zda se mu tento postup vyplatí.