Daňové doklady podle ZDPH od 1.1.2013

Od 1.1.2013 nabyla účinnosti směrnice Rady 2010/45/EU, na základě které došlo k podstatným změnám pravidel fakturace ve směrnici Rady 2006/112/ES o společném systému daně z přidané hodnoty. Od uvedeného data jsou tyto změny implementovány i do české právní úpravy daňových dokladů v ustanoveních dílu 5 zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen "ZDPH"), a to na základě technické novely ZDPH přijaté s účinností od 1.1.2013 zákonem č. 502/2012 Sb. (ve Sbírce zákonů byl tento zákon zveřejněn dne 31.12.2012).

Podle důvodové zprávy k zákonu č. 502/2012 Sb. je hlavním záměrem změn v ZDPH uskutečněných v souvislosti s implementací směrnice Rady 2010/45/EU širší využití elektronických systémů pro vystavování, předávání a uchovávání daňových dokladů, což by mělo všeobecně přispět ke snížení nadměrné administrativní zátěže. Novelou ZDPH došlo ke zjednodušení pravidel pro vystavování elektronických daňových dokladů, čímž byla posílena rovnoprávnost listinné a elektronické podoby daňových dokladů.

Právní úprava daňových dokladů v dílu 5 ZDPH je od 1.1.2013 nově rozdělena do osmi oddílů:

Oddíl 1 - Obecná ustanovení o daňových dokladech

Oddíl 2 - Vystavování daňových dokladů

Oddíl 3 - Náležitosti daňových dokladů

Oddíl 4 - Zjednodušený daňový doklad

Oddíl 5 - Zvláštní daňové doklady

Oddíl 6 - Daňové doklady při dovozu a vývozu zboží

Oddíl 7 - Zajištění věrohodnosti původu, neporušenosti obsahu a čitelnosti daňových dokladů

Oddíl 8 - Uchovávání daňových dokladů

V odstavci 1 je daňový doklad obecně definován jako písemnost, která splňuje podmínky stanovené v tomto zákoně (v dosavadním ZDPH nebyla uvedena žádná obecná definice daňového dokladu, pouze byl v § 28 odst. 1 uveden základní výčet jednotlivých druhů daňových dokladů).

Podle ustanovení v odstavcích 2 a 3 může mít daňový doklad listinnou nebo elektronickou podobu, přičemž daňovým dokladem v elektronické podobě je daňový doklad tehdy, je-li vystaven a obdržen elektronicky.

V odstavci 3 je stanoveno, že s použitím daňového dokladu v elektronické podobě musí souhlasit osoba, pro kterou se plnění podle tohoto daňového dokladu uskutečnilo. Oproti dosavadní právní úpravě, která vyžadovala souhlas příjemce plnění pouze při vystavení daňového dokladu v elektronické podobě (§ 26 odst. 4), je nově vyžadován souhlas příjemce plnění pro veškeré použití elektronického daňového dokladu, což podle důvodové zprávy zahrnuje kromě vystavení daňového dokladu i jeho předání nebo zpřístupnění a rovněž i jeho uchování po celou dobu stanovenou pro uchovávání daňových dokladů. Vlastní způsob udělení souhlasu s použitím daňového dokladu v elektronické podobě ale zákon nestanoví (žádný způsob neuvádí ani směrnice Rady) a ponechává volbu vhodného konkrétního způsobu udělení tohoto souhlasu plně na účastnících obchodní transakce. Za udělení souhlasu příjemce plnění s použitím daňového dokladu v elektronické podobě tak bude zřejmě možno považovat např. i to, že příjemce plnění uvede daňový doklad ve své evidenci přijatých daňových dokladů.

Pokud příjemci plnění nebude vyhovovat použití daňového dokladu v elektronické podobě, měl by zřejmě svůj nesouhlas s použitím daňového dokladu v této podobě dát jednoznačně najevo (volba konkrétního způsobu bude opět záležet na účastnících obchodní transakce) a v takovém případě může být daňový doklad vystaven a použit pouze v listinné podobě.

Podle odstavce 4 nadále platí, že za správnost údajů na daňovém dokladu a za jeho vystavení ve stanovené lhůtě odpovídá vždy osoba, která plnění uskutečňuje, což se vztahuje i na případ, kdy daňový doklad vystavuje na základě písemného zmocnění osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo třetí osoba.

Od 1.1.2013 již nejsou plátci, pro které bylo uskutečněno zdanitelné plnění v režimu přenesení daňové povinnosti podle § 92a ZDPH, povinni doplňovat na obdrženém daňovém dokladu výši daně. Namísto toho jsou podle nového znění § 92a odst. 2 ZDPH povinni od uvedeného data doplňovat výši daně v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty.

Ani v jiných případech již ZDPH nestanoví povinné doplňování údajů na obdrženém daňovém dokladu. To se týká např. osob, které pořizují zboží z jiného členského státu. Podle nového § 100a ZDPH jsou plátce nebo identifikovaná osoba, kteří pořizují zboží z jiného členského státu, povinni vést v evidenci pro účely daně z přidané hodnoty hodnotu pořízeného zboží, a to v členění na pořízení zboží z jednotlivých členských států. Se zrušením doplňování údajů na obdrženém daňovém dokladu při pořízení zboží z jiného členského státu přestalo platit i dřívější ustanovení § 35 odst. 3 ZDPH, podle kterého se datum doplnění údajů na daňovém dokladu pořizovatelem považovalo za datum vystavení daňového dokladu. Nově se i v uvedeném případě považuje za datum vystavení daňového dokladu datum jeho vystavení vystavovatelem, které je podle článku 226 směrnice Rady 2006/112/ES povinnou náležitostí vystavovaných faktur.

Základním pravidlem podle odstavce 1 je, že při dodání zboží, převodu nemovitosti nebo poskytnutí služby podléhá vystavování daňových dokladů pravidlům toho členského státu, ve kterém je místo plnění. Podle důvodové zprávy se to týká především obsahu daňových dokladů a typu daňových dokladů.

V odstavci 2 jsou vymezeny případy, kdy základní pravidlo podle odstavce 1 neplatí a kdy se vystavování daňových dokladů řídí pravidly členského státu, ve kterém má osoba povinná k dani, která plnění uskutečňuje, sídlo nebo provozovnu, a to:

V odstavci 1 jsou vymezeny případy, kdy je povinen vystavit daňový doklad plátce, a to:

V odstavci 2 jsou vymezeny případy, kdy je povinna vystavit daňový doklad osoba povinná k dani, a to:

V odstavci 3 je stanovena obecná lhůta pro vystavení daňového dokladu, a to stejně jako dříve v délce 15 dnů ode dne, kdy vznikla povinnost přiznat daň, nebo přiznat uskutečnění plnění.

Pro některé případy je ale v odstavci 4 nově stanoveno, že daňový doklad musí být vystaven do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém se uskutečnilo plnění nebo byla přijata úplata před jeho uskutečněním, např.:

Podle odstavce 5 je nadále osobám povinným k dani umožněno písemně zmocnit k vystavení daňového dokladu osobu, pro kterou se plnění uskutečňuje, nebo třetí osobu. Je-li zmocnění uděleno elektronicky, musí být podepsáno uznávaným elektronickým podpisem.

V odstavci 1 jsou vymezeny základní náležitosti všech daňových dokladů, které se podstatně neliší od toho, jak byly dříve vymezeny náležitosti běžného daňového dokladu v § 28 odst. 2 ZDPH (pojem "běžný daňový doklad" se ale již v nové právní úpravě nepoužívá a namísto toho je používán obecnější pojem "daňový doklad"). V dalších oddílech jsou pak pro jednotlivé specifické daňové doklady stanoveny pouze výjimky či odchylky od základních náležitostí.

Nově je v náležitostech daňového dokladu [písm. l)] stanoveno, že výše daně se v daňovém dokladu uvádí v české měně. Změna je také v tom, že způsob zaokrouhlování vypočtené daně již není uveden v náležitostech daňového dokladu, ale je nově uveden v § 37 ZDPH, který upravuje způsob výpočtu daně u dodání zboží, převodu nemovitosti a poskytnutí služby. Do 31.12.2012 bylo v § 26 odst. 1 ZDPH stanoveno, že "údaje o dani a základu daně se na daňovém dokladu uvádějí v české měně". Z toho je zřejmé, že tu došlo k určité změně, a to v návaznosti na nové znění článku 230 Směrnice Rady 2006/112/ES, podle kterého lze částky uvedené na daňovém dokladu vyjadřovat v jakékoli měně za předpokladu, že výše daně, jež má být odvedena nebo opravena, je vyjádřena v národní měně příslušného členského státu s využitím stanoveného přepočtového mechanismu.

Podle odstavce 4 se označením osob, které uskutečňují plnění nebo pro které se plnění uskutečňuje, pro účely daňových dokladů [povinné náležitosti podle odstavce 1 písm. a) a c)] rozumí:

Podle nového znění ustanovení § 4 odst. 1 písm. j) ZDPH se pro účely tohoto zákona rozumí sídlem u osoby povinné k dani adresa místa jejího vedení, kterým se rozumí místo, kde jsou přijímána zásadní rozhodnutí týkající se řízení osoby povinné k dani, popřípadě místo, kde se schází její vedení; nemá-li fyzická osoba místo svého vedení, rozumí se sídlem u této osoby místo jejího pobytu. Podle nového znění § 98 písm. c) ZDPH zveřejní správce daně údaj o sídle plátce nebo identifikované osoby spolu s dalšími údaji z registru plátců a identifikovaných osob, a to způsobem umožňujícím dálkový přístup.

Podle ustanovení § 13 odst. 1 písm. b) daňového řádu se ale pro účely správy daní sídlem právnické osoby rozumí adresa, pod kterou je právnická osoba zapsaná v obchodním rejstříku nebo obdobném veřejném rejstříku, nebo adresa, kde právnická osoba sídlí skutečně, pokud se tato osoba do těchto rejstříků nezapisuje (podle ustanovení § 127 odst. 1 daňového řádu je toto sídlo povinen daňový subjekt uvést v přihlášce k registraci u příslušného správce daně).

Není tedy úplně jasné, jaký údaj o sídle plátce nebo identifikované osoby by měl být podle § 98 ZDPH zveřejněn.

Pro některé právnické osoby může být správné určení sídla pro účely daňových dokladů podle ustanovení § 4 odst. 1 písm. j) ZDPH oříškem, neboť k zásadním rozhodnutím a schůzkám vedení může docházet na mnoha různých místech odlišných od adresy, pod kterou je právnická osoba zapsána v obchodním rejstříku, tudíž odlišných i od sídla, které pro účely správy daní uvedl daňový subjekt v přihlášce k registraci.

U fyzických osob by zřejmě mělo být sídlem pro účely daňových dokladů vždy místo pobytu. Místo vedení tu nepřipadá v úvahu, neboť při vykonávání své ekonomické činnosti nemůže být fyzická osoba odnikud a nikým řízena či vedena, což vyplývá např.:

V této souvislosti je nutno ještě připomenout, že podle ustanovení § 13a odst. 1 obchodního zákoníku je každý podnikatel povinen na všech fakturách uvádět mimo jiné i údaj o svém sídle (to se týká právnických osob) nebo místu podnikání (to se týká fyzických osob). Místem podnikání fyzické osoby je podle ustanovení § 2 odst. 3 obchodního zákoníku adresa zapsaná jako její místo podnikání v obchodním rejstříku nebo v jiné zákonem upravené evidenci (např. v živnostenském rejstříku). Obdobným způsobem bylo do 31.12.2012 vymezeno místo podnikání u fyzických osob povinných k dani i pro účely ZDPH, přičemž do uvedeného data bylo uvádění místa podnikání jednou z povinných náležitostí daňových dokladů. Od 1.1.2013 ale již není místo podnikání v ZDPH vůbec vymezeno a bylo vypuštěno i z náležitostí daňových dokladů. Jak bylo ale již uvedeno, jsou podnikatelé, kteří jsou fyzickými osobami, povinni uvádět na všech fakturách místo svého podnikání. Pokud tedy tito podnikatelé jako plátci či osoby povinné k dani vystavují daňové doklady ve formě faktur (což je běžná praxe), měli by v nich nyní uvádět kromě adresy sídla podle ZDPH (tj. místa pobytu) i adresu místa podnikání podle obchodního zákoníku, nejde-li o jednu a tutéž adresu.

V odstavci 2 je stanoveno, že daňový doklad musí dále obsahovat:

Podle odstavce 3 daňový doklad nemusí obsahovat tyto údaje:

Od 1.1.2013 musí daňový doklad v některých případech obsahovat kromě údajů stanovených v § 29 ZDPH i některé další speciální údaje, např.:

Nadále platí, že v případě plnění uskutečněného skupinou se na daňovém dokladu namísto označení skupiny, která uskutečňuje plnění, uvádí označení člena skupiny, který uskutečňuje plnění. Obdobně se i v případě plnění uskutečněného pro skupinu na daňovém dokladu namísto označení skupiny, pro kterou se uskutečňuje plnění, uvádí označení člena skupiny, pro kterého se uskutečňuje plnění.

Podle odstavce 1 lze daňový doklad vystavit jako zjednodušený daňový doklad, pokud celková částka za plnění na daňovém dokladu není vyšší než 10 000 Kč. Zásadní změna je v tom, že nově lze zjednodušený daňový doklad vystavit jen na základě rozhodnutí osoby poskytující plnění (podle dřívějšího ustanovení § 28 odst. 3 ZDPH byl plátce uskutečňující zdanitelné plnění povinen vystavit zjednodušený daňový doklad na požádání), přičemž jako zjednodušený daňový doklad lze nyní vystavit i splátkový kalendář, platební kalendář, souhrnný daňový doklad a doklad o použití. Nově je možné použít zjednodušený daňový doklad i při bezhotovostním způsobu úplaty.

V odstavci 2 jsou vymezeny případy, kdy nelze daňový doklad vystavit jako zjednodušený daňový doklad (poznámka: např. při dodání zboží do jiného členského státu, na které se vztahuje osvobození od daně s nárokem na odpočet daně, nebo při uskutečnění plnění, u něhož je povinna přiznat daň osoba, pro kterou se plnění uskutečňuje).

Podle odstavce 1 daňový doklad vystavený jako zjednodušený daňový doklad nemusí obsahovat:

Podle odstavce 2 musí zjednodušený daňový doklad v případě, kdy neobsahuje výši daně, obsahovat částku, kterou osoba, která plnění uskutečňuje, získala nebo má získat za uskutečňované plnění celkem.

Splátkový kalendář se používá při uskutečňování dílčích plnění podle nájemní smlouvy, smlouvy o nájmu podniku atd. Splátkový kalendář je daňovým dokladem, pokud obsahuje náležitosti daňového dokladu a tvoří součást nájemní smlouvy nebo smlouvy o nájmu podniku nebo je na něj v těchto smlouvách výslovně odkazováno.

Platební kalendář se používá při platbách za zdanitelné plnění před jeho uskutečněním podle předem stanoveného rozpisu plateb. Platební kalendář je daňovým dokladem, pokud:

Nadále platí, že platební kalendář nemusí obsahovat den uskutečnění plnění nebo den přijetí úplaty.

Osobám povinným k dani se v případě uskutečňování několika zdanitelných plnění pro stejnou osobu nadále umožňuje vystavit za těchto několik samostatných zdanitelných plnění souhrnný daňový doklad, a to do 15 dnů od konce kalendářního měsíce, ve kterém:

Na souhrnném daňovém dokladu mohou být údaje, které jsou společné pro všechna samostatná plnění, uvedeny jen jednou, ale pro každé samostatné plnění musí být zvlášť uvedeny tyto údaje:

Doklad o použití je daňový doklad, který se vystavuje při uskutečnění těchto plnění:

Doklad o použití musí obsahovat všechny náležitosti daňového dokladu podle § 29 ZDPH s tím rozdílem, že namísto rozsahu a předmětu plnění se uvede sdělení o účelu použití (např. "použití pro osobní spotřebu", "vložení majetkového vkladu", "vydání vypořádacího podílu" apod.).

Podle odstavce 1 se za daňový doklad při dovozu zboží do tuzemska považuje:

Podle odstavce 2 se za daňový doklad při vrácení zboží zpět do tuzemska považuje rozhodnutí o vyměřené dani vydané celním úřadem, pokud je daň zaplacena.

Jedinou změnou proti dosavadní právní úpravě je zde nahrazení pojmu "celní orgán" novým pojmem "celní úřad", a to v návaznosti na novelu celního zákona od 1.1.2013.

Za daňový doklad při vývozu zboží se stejně jako dosud považuje:

Také v tomto případě je jedinou změnou nahrazení dřívějšího pojmu "celní orgán" novým pojmem "celní úřad".

Jedná se o zcela nové ustanovení, kterým je do ZDPH implementován článek 233 směrnice Rady 2006/112/ES.

Podle odstavce 1 musí být u daňového dokladu od okamžiku jeho vystavení do konce lhůty stanovené pro jeho uchovávání zajištěna věrohodnost jeho původu, neporušenost jeho obsahu a jeho čitelnost. V odstavci 2 je pak definováno, co se rozumí věrohodností původu daňového dokladu, neporušeností jeho obsahu a jeho čitelností (např. neporušenost obsahu daňového dokladu znamená, že obsah daňového dokladu požadovaný podle tohoto zákona nebyl změněn, zatímco čitelnost daňového dokladu je zajištěna tím, že je možné se seznámit s obsahem daňového dokladu přímo nebo prostřednictvím technického zařízení).

Podle odstavce 3 může být věrohodnosti původu daňového dokladu a neporušenosti jeho obsahu dosaženo jakýmikoli kontrolními mechanismy procesů, které vytvářejí spolehlivou vazbu mezi daňovým dokladem a daným plněním. V odstavci 4 jsou uvedeny příklady technologií, kterými lze vedle kontrolních mechanismů procesů zajistit věrohodnost původu daňových dokladů v elektronické podobě a neporušenost jeho obsahu (např. opatření uznávaným elektronickým podpisem nebo uznávanou elektronickou značkou). Konkrétní způsoby a příklady dalších možností zajištění věrohodnosti původu daňového dokladu a neporušenosti jeho obsahu budou podle důvodové zprávy k zákonu č. 502/2012 Sb. upraveny v metodickém materiálu Generálního finančního ředitelství.

V odstavci 1 je nově stanoveno, že povinnost uchovávat daňové doklady má uchovatel, za kterého se považuje osoba povinná k dani, která:

Podle odstavce 2 nadále platí, že daňové doklady se uchovávají po dobu 10 let od konce zdaňovacího období, ve kterém se plnění uskutečnilo. V odstavci 3 je uchovateli se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku stanovena povinnost uchovávat daňové doklady v tuzemsku s výjimkou daňových dokladů, které jsou uchovávány způsobem umožňujícím nepřetržitý dálkový přístup. V odstavci 4 je uchovateli se sídlem nebo provozovnou v tuzemsku stanovena povinnost předem oznámit správci daně místo uchovávání daňových dokladů v případě, že toto místo není v tuzemsku.

V odstavci 5 je stanovena povinnost uchovatele zajistit na žádost správce daně český překlad daňového dokladu vystaveného v cizím jazyce.

Od 1.1.2013 je nově umožněno převádění daňového dokladu nejen z listinné podoby do elektronické, ale i naopak (do 31.12.2012 ZDPH neumožňoval převod daňových dokladů z elektronické podoby do listinné podoby).

V souladu s příslušnými novými články směrnice Rady 2006/112/ES je v ZDPH nově stanoveno, že daňové doklady lze uchovávat elektronicky prostřednictvím elektronických prostředků pro zpracování a uchovávání dat s tím, že při tomto způsobu uchovávání daňových dokladů musí být rovněž elektronicky uchovávána data zaručující věrohodnost původu daňových dokladů a neporušenost jejich obsahu.

Uchovatel je také nadále povinen zajistit bezodkladně přístup pro správce daně k elektronicky uchovávaným daňovým dokladům, které uchovává prostřednictvím elektronických prostředků zaručujících nepřetržitý dálkový přístup k uchovávaným datům, a umožnit mu tyto doklady stahovat a používat je pro účely správy daní.