Daň vybíraná zvláštní sazbou, daň u zdroje neboli srážková daň je zvláštní formou daňového odvodu. Je to způsob, při kterém daň neodvádí daňový poplatník, ale plátce daně, tj. že daňová povinnost je sražena poplatníkovi již při výplatě peněz a srážku (odvod daně místně příslušnému finančnímu úřadu) provede plátce daně (ten, který zdanitelnou částku následně vyplácí). Na tomto místě je třeba zdůraznit fakt, že příjem zdaněný srážkovou daní se už neuvádí do daňového přiznání a nezvyšuje základ daně. Hlavní důvod zavedení tohoto způsobu daně lze spatřovat v tom, že je předpoklad splnění daňové povinnosti i u těch poplatníků, kteří by svou daňovou povinnost vůči státu nemuseli splnit.
Daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně
Ing.
Milena
Otavová,
Ph. D.
Poznámka redakce: Aktualizovaná verze článku zde - Daň vybíraná srážkou u příjmů ze závislé činnosti.
Daň vybíraná zvláštní sazbou je upravena zákonem č. 586/1992 Sb., o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“), a také zákonem č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „DŘ“). Zákon o daních z příjmů hovoří o dani vybírané zvláštní sazbou v § 36, a dále v § 38d, § 5 odst. 5 a § 23 odst. 4. Daň vybíraná srážkou podle zvláštní sazby daně se vybírá z příjmů, na které se vztahují zvláštní sazby daně podle § 36 ZDP, samotná daň představuje 15 %. Srážku je povinen provést plátce daně při výplatě, poukázání nebo připsání úhrady ve prospěch poplatníka, v případech taxativně vymezených v § 38d nejpozději v den, kdy je o závazku účtováno v souladu s platnými účetními předpisy. U dividendového příjmu plynoucímu z účasti v akciové společnosti a u podílů na zisku dle § 36, je plátce daně povinen srazit daň při jejich výplatě, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž valná hromada nebo členská schůze rozhodla o rozdělení zisku, případně úhradě ztráty. U dividendového příjmu plynoucího ze zaknihovaných akcií je nutno srážku provést nejpozději do konce měsíce, který následuje po měsíci, v němž valná hromada nebo členská schůze rozhodla o rozdělení zisku, případně úhradě ztráty. U dividendových příjmů plynoucích z podílových listů je povinnost srazit daň při jejich výplatě, nejpozději však do konce třetího měsíce následujícího po měsíci, v němž rozhodla investiční společnost o rozdělení zisku z podílového fondu.
Plátce daně je povinen sraženou daň odvést svému místně příslušnému správci daně do konce následujícího kalendářního měsíce po dni, kdy byl povinen provést srážku. Daňová povinnost poplatníka se považuje za splněnou řádným a včasným provedením srážky daně. Neprovede-li plátce daně srážku, popřípadě provede-li ji v nesprávné výši nebo sraženou daň včas neodvede, bude na něm vymáhána jako dluh.
Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád, upravuje v § 233 až 236 problematiku daně vybírané srážkou dále uvedeným způsobem.
Plátce daně, který je povinen srazit nebo vybrat daň vybíranou srážkou, je následně povinen odvést tuto daň ve stanovené lhůtě a výši. Pokud plátce daně nesplní svoje povinnosti a správce daně tyto skutečnosti zjistí, stanoví daň vybíranou srážkou plátci k přímé úhradě. Povinností plátců je podat vždy po uplynutí kalendářního roku vyúčtování daně z příjmů vybírané srážkou podle zvláštní sazby na tiskopise vydaném Ministerstvem financí České republiky. Tato povinnost vyplývá také z § 38d odst. 10 ZDP. Lhůta pro podání není ZDP určena, vyplývá z § 137 DŘ, kde je stanovena obecná lhůta pro vyúčtování, a to do čtyř měsíců po uplynutí kalendářního roku.
Na závěr této části je nutno uvést, jakým způsobem se srážková daň zaokrouhluje. Do konce roku 2010 se zaokrouhlovala srážková daň podle zákona o správě daní a poplatků na celé koruny směrem dolů. Od nabytí platnosti daňového řádu od 1. ledna 2011 by bylo nutno v průběhu roku odvádět srážkovou daň zaokrouhlenou na dvě desetinná místa a po skončení roku ve vyúčtování ji zaokrouhlit na celé koruny směrem nahoru (§ 146 DŘ). Proto Ministerstvo financí vydalo pokyn D-346 s účinky od 1. ledna 2011, podle kterého se srážková daň zaokrouhluje na koruny směrem dolů. Zaokrouhlování základu daně vyplývá ze § 36 odst. 3 ZDP, kde je uvedeno, že zaokrouhlení základu daně je na celé koruny směrem dolů.
Přehled nejdůležitějších příjmů zdaňovaných srážkovou daní:
*
dividendy či úroky z dluhopisů a směnek,
*
podíl připadající na podílový list při zrušení podílové fondu,
*
příjmy autorů za příspěvek do novin, časopisů, rozhlasu nebo televize, pokud měsíčně nepřesáhnou částku 7 000 Kč u jednoho plátce,
*
úroky, výhry a jiné výnosy z vkladů na vkladních knížkách, vkladových účtech, vkladních listech na jméno a běžných účtech (nepodnikatelských, např. sporožirové účty, devizové účty),
*
dávky penzijního připojištění se státním příspěvkem (státní příspěvek se nedaní) a plnění ze soukromého životního pojištění nebo jiného příjmu z pojištění osob, který není pojistným plněním a nezakládá zánik pojistné smlouvy (snížené o zaplacené pojistné), s výjimkou situace při zániku smlouvy o penzijním připojištění nebo soukromém životním pojištění,
*
mzdy od vedlejšího zaměstnavatele, pokud hrubá mzda nepřesahuje 5 000 Kč za měsíc,
*
příjmy plynoucí fyzickým osobám z výher a cen v loteriích a jiných podobných hrách, v reklamních soutěžích a reklamním slosování (pokud nejsou osvobozeny),
*
příjmy plynoucí fyzickým osobám z cen z veřejných soutěží, ze sportovních soutěží a ze soutěží, v nichž je okruh soutěžících omezen podmínkami soutěže anebo jde o soutěžící vybrané pořadatelem soutěže (pokud nejsou osvobozeny),
*
podíl na zisku z členství v družstvu, z účasti na společnosti s ručením omezeným, z účasti komanditisty na komanditní společnosti, nebo tichého společníka,
*
vypořádací podíl při zániku účasti společníka ve společnosti s ručením omezeným, komanditisty v komanditní společnosti a při zániku členství v družstvu,
*
podíl na likvidačním zůstatku kapitálové společnosti nebo družstva,
*
příjmy z jednorázového odškodnění budoucích nároků na náhradu za ztrátu příjmu na základě písemné dohody o jejich úplném a konečném vypořádání mezi oprávněným a pojišťovnou (pokud nejsou osvobozeny),
*
příjmy plynoucí fyzické osobě při zániku smlouvy o penzijním připojištění se státním příspěvkem a smlouvy na soukromé životní pojištění ve formě odbytného (opět snížené o státní příspěvek, resp. zaplacené pojistné).
Zdroj: Měšec.cz
V další části tohoto článku budou na příkladech ukázány některé typy účetních případů týkajících se srážkové daně.
Nejprve budou ukázány základní principy účtování srážkové daně, a to jak u plátce (účetní jednotky, která zajišťuje odvod srážkové daně), tak i u poplatníka (příjemce již zdaněného příjmu, např. z dividend).
Účtování u plátce
Účtování o závazku z titulu srážkové daně se provádí prostřednictvím účtu
342 - Ostatní přímé daně
. Tento účet je zároveň využíván pro zachycování závazků z titulu záloh daně z příjmů ze závislé činnosti. Proto se jeví jako vhodné účet 342 analyticky rozdělit na tyto dva účely pro větší přehlednost, ale také i z důvodu snadnějšího vyplnění výkazu o vyúčtování srážkové daně.+----+--------------------------------------+----------+------+ | Č. | Popis účetního případu | MD | D | +----+--------------------------------------+----------+------+ | 1. | Vznik závazku | 431, 5xx | 3xx | | 2. | Vznik závazku z titulu srážkové daně | 3xx | 342 | | 3. | Odvod srážkové daně | 342 | 221 | +----+--------------------------------------+----------+------+
Účetní případ č. 1 vyjadřuje vznik závazku vůči poplatníkovi, a to buď z titulu dividend ze zaměstnaneckých akcií (účet 333 - Ostatní závazky vůči zaměstnancům) nebo zaměstnaneckých poměrů, kde není podepsáno prohlášení k dani a výše příjmu před zvýšením o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, které je povinen hradit zaměstnavatel, nepřesáhne za kalendářní měsíc 5 000 Kč (účet 331 -Zaměstnanci), dividend a výplat podílů na výsledku hospodaření (účet 364 - Závazky ke společníkům při rozdělovaní zisku) atd.
Účtování u poplatníka
O srážkové dani poplatník vůbec neúčtuje, účtuje pouze o příjmu peněžních prostředků z titulu již zdaněných výnosů. Vzhledem k tomu, že se jedná o již zdaněné výnosy, je opět vhodné tyto výnosy analyticky členit, aby je bylo možné následně vyčlenit z výnosů, které budou podléhat dani z příjmů.
Příklady včetně zaúčtování
Příklad 1
Výplata mezd (nejčastěji na základě dohod o pracovní činnosti nebo dohod o provedení práce), kdy není podepsáno prohlášení k dani z příjmů fyzických osob a výše příjmu nepřesáhla 5 000 Kč
Poplatník nepodepsal prohlášení k dani a úhrn jeho příjmů je do výše 5 000 Kč - má se svým zaměstnavatelem sjednánu dohodu o pracovní činnosti s měsíční výší hrubé mzdy 3 000 Kč.
+--------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------------+ | Výpočet srážkové daně ze mzdy | +--------------------------------------------------------------+-----------------------------------------------------------------------+ | Hrubá mzda | 3 000 Kč | | Sociální pojištění (placené zaměstnavatelem za zaměstnance) | 3 000 Kč x 0,25 = 750 Kč | | Zdravotní pojištění (placené zaměstnavatelem za zaměstnance) | 30 000 Kč x 0,09 = 270 Kč | | Daňový základ | 3 000 Kč + 750 Kč + 270 Kč = 4 020 Kč (zaokrouhlujeme na koruny dolů) | +--------------------------------------------------------------+-----------------------------------------------------------------------+
+--------------------------------------------------------------------------------------------+ | Výpočet srážkové daně ze mzdy | +--------------------------------+-----------------------------------------------------------+ | 15% daň ze „superhrubé" mzdy | 0,15 x 4 020 Kč = 603 Kč (zaokrouhlujeme na koruny dolů) | | Slevy na dani | nelze uplatnit | | Srážková daň | 603 Kč | +--------------------------------+-----------------------------------------------------------+
+--------------------------------------+ | Výpočet čisté mzdy | +---------------------------+----------+ | Hrubá mzda | 3 000 Kč | | Zdravotní pojištění 4,5 % | 135 Kč | | Sociální pojištění 6,5 % | 195 Kč | | Srážková daň | 603 Kč | | Čistá mzda | 2 067 Kč | +---------------------------+----------+
Celková čistá mzda pana Šťastného činí 2 067 Kč.
Účtování
+----+-----------------------------------------------------------+--------+-----+-----------+ | Č. | Popis | Částka | MD | D | +----+-----------------------------------------------------------+--------+-----+-----------+ | 1. | Vznik závazku | 3 000 | 521 | 331 | | 2. | Předpis sociálního a zdravotního pojištění za zaměstnance | 1 020 | 524 | 336 | | 3. | Vznik závazku z titulu srážkové daně | 603 | 331 | 342 | | 3. | Sociální a zdravotní pojistné sraženo z hrubých mezd | 330 | 331 | 336 | | 4. | Odvod srážkové daně | 603 | 342 | 221, 211 | | 5. | Odvod sociálního a zdravotního pojištění | 1 350 | 336 | 221, 211 | | 6. | Výplata čisté mzdy | 2 067 | 331 | 221, 211 | +----+-----------------------------------------------------------+--------+-----+-----------+
Zdanění příjmů ze závislé činnosti srážkovou daní můžeme aplikovat u příjmů, které jsou vymezeny v § 6 odst. 1 písm. a) a d) a odst. 10 ZDP, pokud před zvýšením o částku odpovídající pojistnému na sociální zabezpečení a příspěvku na státní politiku zaměstnanosti a pojistnému na všeobecné zdravotní pojištění, které je z těchto příjmů povinen hradit zaměstnavatel nepřesáhne za kalendářní měsíc částku 5 000 Kč a zároveň poplatník nepodepsal prohlášení k dani z příjmů fyzických osob na základě § 38k ZDP. Zdanění srážkovou daní tedy není možno aplikovat v případě, kdy se jedná o příjmy za práci členů družstev, společníků a jednatelů společností s ručením omezeným, komanditistů k. s. a likvidátorů, dále odměny členů statutárních orgánů a dalších orgánů právnických osob.
V případě, že vyplacená částka zahrnuje delší než měsíční období, může dojít k překročení limitu 5 000 Kč a následně k povinnosti uhradit nikoliv srážkovou, ale zálohovou daň. Například pokud má zaměstnanec sjednánu mzdu ve výši 3 000 Kč měsíčně, ale výplata byla provedena za dva měsíce ve výši 6 000 Kč. V případě, že by byla výplata realizována měsíčně, limit by překročen nebyl a mzda by byla daněna srážkovou daní.
Pokud je dosažený příjem zdaněn srážkovou daní, není jej možno snížit o nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP a nelze uplatnit slevy na dani. Pokud by poplatník neměl u jiného zaměstnavatele podepsáno prohlášení k dani z příjmů fyzických osob a rozhodl se k uplatnění slev, případně nezdanitelných částí základu daně, je možné dodatečně prohlášení k dani podepsat za období, za které byla ve zdaňovacím období z těchto příjmů daň sražena (§ 38k odst. 7 ZDP). Zaměstnavatel (plátce daně) poté k této skutečnosti dodatečně přihlédne při ročním zúčtování záloh. Na uhrazenou srážkovou daň je poté nahlíženo jako na zálohu na daň, která je následně vyúčtována v rámci ročního zúčtování daně. Přeplatek na dani je poté vrácen poplatníkovi.
Příklad 2
Dividendy (u a. s.), podíly na zisku společníků (u s. r. o.)
Pro správné zaúčtování je nutno správně určit uskutečnění účetního případu v případě předpisu závazku, přičemž platí, že "závazky vůči společníkům se účtují k datu rozhodnutí valné hromady o výplatě dividend", dále okamžik uskutečnění účetního případu předpisu a následně úhrady srážkové daně a dále okamžik účetního případu výplaty ve prospěch oprávněné osoby.
Účtování u společnosti, která vyplácí dividendy
+-----+--------------------------------------+---------+----------+-----------+ | Č. | Popis | Částka | MD | D | +-----+--------------------------------------+---------+----------+-----------+ | | Společnost, která vyplácí dividendy | | | | | 1. | Předpis dividend (podílů na zisku) | 100 000 | 431 | 364 | | 2. | Vyúčtování srážkové daně | 15 000 | 364 | 342 | | 3. | Úhrada srážkové daně | 15 000 | 342 | 221, 211 | | 4. | Výplata dividend (podílů na zisku) | 85 000 | 364 | 221, 211 | | | Společnost, která nabývá dividendy | | | | | 1. | Předpis dividend (podílů na zisku) | 85 000 | 378 | 665 | | 2. | Vyúčtování srážkové daně | 85 000 | 221, 211 | 378 | +-----+--------------------------------------+---------+----------+-----------+
Vznik pohledávky vůči společnosti se účtuje k datu rozhodnutí valné hromady o výplatě dividend.
Příklad 3
Srážková daň a vypořádací podíl společníka
Panu Y zaniká ve společnosti s ručením omezeným účast na základě dohody. Na základním kapitálu se podílel ve výši 1/4. Z mimořádné účetní závěrky společnosti sestavené ke dni zániku účasti společníka ve společnosti jsou k dispozici údaje o vlastním kapitálu, který celkem činí 42 000 000 Kč.
Poznámka: Podle § 36 odst. 2 ZDP je společnost povinna zdanit srážkovou daní vypořádací podíl při zániku účasti společníka ve společnosti s ručením omezeným, komanditisty v komanditní společnosti a při zániku členství v družstvu. Základem pro stanovení výše daně je vypořádací podíl snížený o nabývací cenu podílu na obchodní společnosti nebo družstvu, je-li plátci poplatníkem prokázána. Srážkovou daň je nutno vyúčtovat (tj. účtovat o ní) při výplatě, poukázání nebo připsání ve prospěch odcházejícího společníka. Tuto daň musí plátce následně odvést svému místně finančnímu úřadu nejpozději do konce kalendářního měsíce následujícího po měsíci, ve kterém byl povinen provést srážku daně.
Vlastní
kapitál
společnosti s. r. o. představuje 42 000 000 Kč, vypořádací podíl je určen ve výši 1/4, tedy 10 500 000 Kč.
Poznámka: Na tomto místě je třeba upozornit na fakt, že vypořádací podíl se může stanovovat také na základě tržní hodnoty (hodnota stanovená znalcem jmenovaným soudem), pokud to stanoví společenská smlouva. Výše vypořádacího podílu, která náleží odcházejícímu společníkovi, je stanovena obchodním zákoníkem a je určena poměrem obchodních podílů, pokud nestanovuje odlišné vymezení společenská smlouva. Pokud budeme předpokládat, že nabývací cena podílu činila 8 000 000 Kč a zároveň, že poplatník je tuto skutečnost schopen prokázat, bude základ pro výpočet srážkové daně 2 500 000 Kč. Výše srážkové daně bude následně představovat 375 000 Kč (2 500 000 x 0,15).
Hodnotu vypořádacího podílu bude společnost účtovat jako závazek vůči společníkům (účet 365). Souvztažně je nutno zachytit nabytí volného obchodního podílu, který může společnost prodat třetí osobě, zbylým společníkům nebo může snížit základní
kapitál
. Pro zachycení volného obchodního podílu využijeme účet 252.+----+------------------------------------+--------+-----+-----+ | Č. | Popis | Částka | MD | D | +----+------------------------------------+--------+-----+-----+ | 1. | Zachycení výše vypořádacího podílu | 10 500 | 252 | 365 | | 2. | Vyúčtování srážkové daně | 375 | 365 | 342 | | 3. | Úhrada srážkové daně | 375 | 342 | 221 | | 4. | Výplata vypořádacího podílu | 10 125 | 365 | 221 | +----+------------------------------------+--------+-----+-----+
Společník, kterému je vyplacen podíl, již tento příjem dále nezdaňuje.
Autorský honorář
V případě autorských honorářů je podstatné, kolik představovala jejich výše. Pokud příjem od jednoho plátce za jeden měsíc nepřevýší 7 000 Kč, podléhá tento honorář srážkové dani a autor obdrží již částku po zdanění, tedy sníženou o tuto daň. Tento příjem už dále nevykazuje v daňovém přiznání, případně v ročním zúčtování daně z příjmů. Pokud je ovšem příjem vyšší než 7 000 Kč, zdaňuje si autor příjem ve svém daňovém přiznání. Výdaje si může uplatnit ve skutečné výši nebo procentem z příjmů ve výši 40 procent. Pokud ale byly autorské honoráře dosaženy na základě pracovněprávního vztahu, zdaňuje je zaměstnavatel stejně jako mzdu.
Problematika daně vybírané srážkou je oblastí, která může v praxi způsobovat problémy v oblasti účtování, správného stanovení základu pro výpočet srážkové daně, ale i v termínech odvodů. Jelikož je oblast srážkové daně velmi rozsáhlá, chtěla jsem upozornit na některé nejčastěji se vyskytující případy.