Zneužití práva v procesní oblasti

Vydáno: 48 minut čtení

Pojem „zneužití práva“ je v posledních letech v odborných kruzích často probíraným pojmem. Pro správce daně často představuje jakousi „záchrannou brzdu“. K jejímu použití sahá v případě, kdy daňový subjekt splnil všechny formální náležitosti požadované obecně závaznými právními předpisy, ale ve výsledku dosáhne daňového zvýhodnění, které autor zákona neměl v úmyslu. K problematice zneužití práva existuje řada rozsudků, jejichž plný výčet přesahuje prostorové možnosti tohoto příspěvku. Proto se dnes zaměříme pouze na judikaturu zneužití práva v oblasti procesní, tedy zneužití textu dnes již zrušeného zákona č. 337/1992 Sb. , o správě daní a poplatků, pochopitelně s přihlédnutím k jejich aktuální využitelnosti v podmínkách platnosti zákona č. 280/2009 Sb. , daňový řád.

Zneužití práva v procesní oblasti
Ing.
Zdeněk
Burda
daňový poradce, BD Consult, s.r.o.
 
Limity zneužití práva
Jak je již naznačeno v úvodním textu, „zneužití práva“ je velice problematickou oblastí, jejíž necitlivé zpracování z hlediska státní či soudní moci může způsobit nedozírné důsledky.
Na jedné straně totiž stojí na první pohled pochopitelný zájem o odstranění nedokonalosti textů přijatých zákonů a dalších obecně závazných právních předpisů. Je zřejmé, že text právního předpisu nemůže nikdy reflektovat v plné šíři a hloubce všechny případy, které mohou v praxi nastat. Duch či smysl zákona se může při konstrukci jednotlivých ustanovení vytratit či může být obtížně dohledatelný. Z tohoto hlediska většinou argumentují zastánci aplikace pojmu „zneužití práva“.
Na straně druhé však existují neméně důležité pojmy, kterými jsou: „předvídatelnost práva“ či „právní jistota“, „dobrá víra“, „legitimní očekávání“ apod. Jedním ze základních úkolů právního státu je zaručit občanům předvídatelnost toho, jak se k nim státní instituce budou chovat, a to by měl zajistit v prvé řadě text zákona či dalších předpisů a jeho respektování příslušnými institucemi, dále pak pokud možno jednotná výkladová praxe správních i soudních orgánů.
V neposlední řadě, pokud problematiku „zneužití práva“ zacílíme do předmětu tohoto příspěvku, tedy do daňové problematiky, nelze též pominout fakt, že není automatickou povinností občana či firmy platit daň v maximální možné výši.
V daňové praxi byl dlouhou dobu pro finanční orgány populární § 2 odst. 7 ZSDP, dle kterého:
"Při uplatňování daňových zákonů v daňovém řízení se bere v úvahu vždy skutečný obsah právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro stanovení či vybrání daně, pokud je zastřený stavem formálně právním a liší se od něho".
Daňový řád má podobnou úpravu v § 6 odst. 3
"Správce daně vychází ze skutečného obsahu právního úkonu nebo jiné skutečnosti rozhodné pro správu daní"
.
Aplikace výše uvedených ustanovení však není totéž, co zneužití práva. Při použití výše zmíněné dikce ZSDP totiž finanční orgány v soudních řízeních často narazily - pokud tvrdily, že daňový subjekt např. uzavřením nějaké smlouvy ve skutečnosti chtěl „přikrýt“ úplně jiný stav, pak musel správce daně prokázat, jaký byl tedy ten „skutečný“ stav, který zastíral „papírově, formálně“ uzavřenou smlouvu. To však bylo pro finanční orgány často obtížné až nemožné.
Proto tak přivítaly možnost aplikace pojmu
„zneužití práva“
, které
neznamená žádné zastírání skutečného stavu
, ba právě naopak - skutečný stav není nijak tajen. Daňový subjekt „využije“, resp. „zneužije“ textu zákona -splní všechny jeho požadavky, tak jak jsou na něj kladeny. Problémem je skutečnost, že zákon „nebyl myšlen“ tak, aby umožnil získání dané výhody.
K tomu lze citovat z rozsudku Nejvyššího správního soudu ze dne 10. 11. 2005, čj. 1 Afs 107/2004-48:
„O zastřený právní úkon ve smyslu § 2 odst. 7 ZSDP se nejedná, pokud žalobce nečinil své právní úkony naoko (nepředstíral je) a nesnažil se jimi zastřít právní úkony jiné, ale svými úkony práva zneužil.“
V rámci střetu před finančními i soudními orgány se pak řeší otázka, zda je věcí státu a jeho kvalifikovaných a placených odborníků, aby zákony napsali tak, že nepůjdou zneužít, či zda to možné není a je nutno tento institut využívat jako nástroj jako nutnou obranu před „přílišnou“ daňovou optimalizací.
Jak vyplyne z následující judikatury, institut zneužití práva se již v soudní rozhodovací praxi ujal. V každém případě je však nutno zmínit fakt, který zdůrazňují i čelní představitelé soudní moci - jde o nástroj mimořádný, skutečně o výše zmiňovanou „záchrannou brzdu“. Nemůže být tudíž univerzálním „bičem“ na daňové subjekty. O tom svědčí i fakt, že přes určité legislativní snahy nebyl pojem „zneužití práva“ zahrnut přímo do textu daňového řádu, protože v opačném případě by právě mohlo hrozit, že ze „záchranné brzdy“ by se stal běžný prostředek pro možné zajištění „přizpůsobivosti“ daňových subjektů.
 
Z judikatury
 
1. Pojem zneužití práva
(Podle usnesení Ústavního soudu ČR III. ÚS 374/06 ze dne 31. 10. 2007.)
 
Komentář k judikátům č. 1 a 2
První
judikát
dnešního výběru se věnuje definici zneužití práva z náhledu Ústavního soudu a možnosti jeho využití v české právní praxi. Druhý je pak výběrem z názorů Evropského soudního dvora (a rozhodnutí Ústavního soudu v judikátu č. 1 z nich vychází a akceptuje je). Lze tedy shrnout, že dle názoru Ústavního soudu má institut zneužití práva v české právní praxi své místo a využití, přestože není v žádných daňových předpisech výslovně zmíněn. Dále je možno dojít k závěru, že jeho aplikace nastane především v případech, kdy je zjištěno, že napadaný postup nebyl uskutečněn z nějakých reálných ekonomických důvodů, ale pouze (nebo z drtivé většiny) kvůli dosažení daňové výhody. Plošná aplikace takového závěru by však byla velmi, velmi nebezpečná, protože by v některých případech v podstatě znemožňovala legální daňovou optimalizaci. Proto budou v této oblasti v budoucnu zcela určitě probíhat další soudní pře se snahou alespoň naznačit základní mantinely -a bude to úkol značně nelehký, protože velice silně závisí na subjektivním posuzování a cítění jednotlivých soudců.