Novely zákona o DPH

Ing. Petr Vondraš

Vydáno: 31. 08. 2016 18 minut čtení

Novely zákona o DPH

Ing.

Petr

Vondraš

daňový poradce Moore Stephens

V souvislosti s přijetím zákona č. 242/2016 Sb., celní zákon, došlo s účinností od 29. července 2016 také k novelizaci zákona č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDPH“). Změny vyvolané celními předpisy jsou v novele doplněny i o úpravu, která se týká kontrolního hlášení a zavedení nového pravidla při dodání zboží s místem plnění v tuzemsku osobou neusazenou v ČR.

CELNÍ REŽIMY PŘI DOVOZU

Celními režimy jsou propuštění do volného oběhu, vývoz a tzv. zvláštní celní režimy. Ty se dělí na:

tranzit, dále členěný na vnitřní a vnější,

uskladnění, které zahrnuje uskladnění v celním skladu a svobodná pásma,

zvláštní účel, což zahrnuje dočasné použití a konečné užití,

zušlechtění, kam se řadí pasivní a aktivní zušlechťovací styk.

Z celního kodexu zcela vypadly svobodné sklady, dále budou existovat již jen svobodná pásma. Změna je i u zušlechťovacího styku. Stávající aktivní zušlechťovací styk v systému navrácení bude bez náhrady zrušen a nově bude existovat jen jeden celní režim aktivního zušlechťovacího styku.

V přehledněji uspořádaném § 23 odst. 1 je výčtem uvedeno, kdy se zdanitelné plnění uskutečňuje a kdy dochází k povinnosti přiznat a zaplatit daň při dovozu. Beze změny zůstává, že se tak děje při propuštění zboží do celního režimu volného oběhu a do režimu dočasného použití s částečným osvobozením od dovozního cla. Nově je doplněno propuštění do režimu konečného užití. Podstatou tohoto režimu je umožnit propuštění zboží z důvodu jeho zvláštního účelu do volného oběhu s osvobozením od cla nebo se sníženou sazbou cla.

V dalších případech, kdy dle § 23 odst. 1 bude vznikat povinnost přiznat daň při dovozu, se bude stejně jako v minulosti jednat o nesplnění některé z povinností stanovených v celních předpisech.

Příklad

Český plátce dováží zboží z Číny lodí do německého Hamburku. V Německu je zboží propuštěno do režimu tranzit. Místem určení je Brno. V úterý 30.8.2016 bude mít převážející kamion na dálnici u Plzně závadu, pro kterou nemůže pokračovat dále v cestě do Brna. Dopravce proto pošle na odstavné parkoviště jiný kamion a během středy 31.8.2016 dojde k přeložení zboží. Následně bude zboží ve čtvrtek 1.9.2016 dopraveno zákazníkovi do Brna a zde na celním úřadě bude požádáno o ukončení režimu tranzit a propuštění zboží do volného oběhu. Protože během režimu tranzit došlo k porušení povinnosti stanovené v celních předpisech (nebylo nahlášeno nejbližšímu celnímu úřadu, že zboží bylo přeloženo na nové vozidlo), nebude zdanitelné plnění uskutečněno propuštěním zboží do celního režimu volný oběh, ale porušením podmínek celního režimu tranzit.

Při nesplnění některé z povinností stanovených v celních předpisech je správcem daně celní úřad, což v praxi znamená, že celní úřad vydá platební výměr na dlužnou daň, která musí být skutečně zaplacena a teprve poté může být dle § 73 odst. 1 písm. d) v daňovém přiznání nárokován její odpočet. Zatímco tedy při ukončení dovozu propuštěním do volného oběhu vykáže plátce daně s plným nárokem na odpočet dovoz v daňovém přiznání na ř. 7 nebo 8 a současně odpočet na ř. 43 nebo 44 s nulovým dopadem na platební povinnost, tak v případě porušení podmínek musí nejdříve plátce daň zaplatit a pak minimálně měsíc čekat na odpočet této zaplacené daně.

ZMĚNY TÝKAJÍCÍ SE VÝVOZU

Za daňový doklad při vývozu se již nebude považovat rozhodnutí celního úřadu o vývozu zboží, ale stejně jako v ostatních případech dodání zboží bude daňovým dokladem faktura. Rozhodnutí celního úřadu o vývozu zboží se bude pokládat za důkazní prostředek prokazující výstup zboží z území Evropské unie, a tím i za jeden z důkazů pro osvobození od daně při vývozu zboží.

S účinností komentované novely ZDPH dochází ke zrušení § 68 odst. 15, což je osvobození dodání zboží umístěného ve svobodném skladu nebo svobodném pásmu a poskytnutí souvisejících služeb ke zboží v těchto prostorách. V současné době je v ČR povoleno 10 svobodných pásem, svobodný sklad není v tuzemsku žádný. Podle důvodové zprávy k novele zákona bylo 75 až 85% zboží ze svobodného pásma vyváženo za nižší cenu, než za kterou bylo do svobodného pásma umístěno. U zboží, které je umístěno ve svobodném pásmu, zpravidla vždy dochází k prodeji a zpětnému nákupu tohoto zboží přes společnost se sídlem v daňových rájích. „Cílem těchto transakcí je zásadní snížení ceny zboží,“ uvádí se v důvodové zprávě ke zrušení tohoto osvobození.

PŘENESENÍ ZDANĚNÍ NA PLÁTCE

Další novinkou je rozšíření okruhu plnění od osob neusazených v tuzemsku, které zdaňuje příjemce – plátce DPH v ČR. Nové znění písmena d) v § 108 uvádí, že plátce, kterému je dodáno zboží s místem plnění v ČR osobou neusazenou v tuzemsku, je povinný z tohoto dodání přiznat daň. Osobou neusazenou v tuzemsku je osoba povinná k dani, která nemá v ČR sídlo ani provozovnu, účastní se daného obchodu a zároveň uskutečňuje zdanitelné plnění v podobě dodání zboží nebo poskytnutí služby s místem plnění v tuzemsku. Uvedené ustanovení se netýká případů, kdy je osoba neusazená v tuzemsku zároveň registrovaná jako plátce DPH v ČR.

Příklad

Česká firma si objednala od dvou německých firem dodání zboží z jejich skladů v ČR. V prvním případě bylo dodání realizováno před účinností novely. Dodávající německá firma se musela z titulu dodání zaregistrovat v ČR k DPH a vystavila fakturu za dodání zboží české firmě s českou daní. Dodání od druhé firmy se uskutečnilo až po účinnosti novely. Druhá dodávající firma nebyla plátcem DPH a fakturu za zboží proto vystavila bez DPH pod svým německým DIČ, byť zboží bylo odesláno ze skladu v Plzni do Brna. Ve druhém případě bude česká firma povinna daň přiznat ve svém daňovém přiznání, a pokud bude mít nárok na odpočet z dodání zboží, tak si zároveň bude moci nárokovat na ř. 43 nebo 44 odpočet DPH.

Podle přechodných ustanovení správce daně zruší registraci osoby povinné k dani, která nemá sídlo v tuzemsku, ale byla registrovaná jako český plátce DPH přede dnem účinnosti novely, pokud tato osoba do šesti měsíců ode dne účinnosti novely požádá o zrušení registrace a pokud ode dne účinnosti novely bude uskutečňovat pouze dodání zboží plátci s místem plnění v tuzemsku.

V uvedeném příkladu by první německá firma mohla při splnění podmínek požádat o zrušení registrace a poté taktéž dodávat zboží v ČR bez DPH.

OPRAVA VÝŠE DANĚ

Při splnění určitých podmínek může plátce provést opravu výše daně z pohledávky vůči jinému plátci, který je v úpadku, a tím získat zpět alespoň odvedené DPH. Jednou z podmínek je, že se musí jednat o pohledávku, která vznikla jen v určitém období před rozhodnutím soudu o úpadku. Ve znění ZDPH před komentovanou novelou bylo uvedeno, že pohledávka musela vzniknout nejpozději 6 měsíců před rozhodnutím soudu. Novela nahradila slovo „nejpozději“ za přesnější označení „v období končícím“ 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku. Uzavřel se tak nesoulad mezi výkladem slova „nejpozději“ Generálního finančního ředitelství (GFŘ) a Nejvyššího správního soudu, v jehož rozhodnutí z roku 2015 se uváděl výpočet za období šesti měsíců bezprostředně předcházející rozhodnutí soudu o úpadku. Ve zdůvodnění potvrzení výkladu GFŘ v této novele se uvádí, že uvedená úprava má zamezit spekulativnímu vzniku pohledávek v bezprostředním období před úpadkem a naopak napomoci alespoň k částečnému finančnímu zhojení dlouhodobějších věřitelů.

Příklad

V pondělí 1.8.2016 rozhodl soud o úpadku společnosti XY. K tomuto datu evidovala firma ABC dvě pohledávky vůči XY, z nichž odvedla DPH na výstupu. První pohledávka vznikla v září 2015, druhá v květnu 2016. Při splnění všech podmínek bude moci firma ABC provést opravu výše daně jen u pohledávky vzniklé v září 2015, protože spadá do období končícího 6 měsíců před rozhodnutím soudu o úpadku.

ZMĚNY V KONTROLNÍM HLÁŠENÍ

Přílepkem k novele ZDPH, v souvislosti s přijetím celního zákona, je úprava týkající se kontrolního hlášení. První pozitivní změnou je prodloužení reakční doby na výzvu správce daně ohledně změny, doplnění nebo potvrzení správnosti již podaného hlášení. V období do účinnosti novely byla tato lhůta jen pět kalendářních dnů, nově bude pět pracovních dnů, což potěší zejména v červenci, kdy jsou krátce po podání květnových přiznání dva státní svátky za sebou a při obdržení výzvy např. v úterý 4.7.2017 neskončí lhůta v pondělí 10. 7., ale díky svátkům až ve čtvrtek 13. 7.

Další pozitivní novinkou je nový § 101j, který umožňuje jedno pozdější podání kontrolního hlášení bez tisícikorunové sankce, která se jinak má automaticky předepsat při pozdějším podání hlášení bez výzvy ze strany správce daně. Podmínkou je, že v daném kalendářním roce nedošlo u plátce k jinému prodlení při podání kontrolního hlášení. Podle Přechodných ustanovení se nepřihlíží v letošním kalendářním roce na prodlení při podání, která nastala před účinností novely. Navíc pokud do okamžiku účinnosti novely nebylo o pokutě rozhodnuto platebním výměrem, zaniká dnem účinnosti novely povinnost tuto pokutu uhradit.

Příklad

Plátce ABC opomenul v pondělí 25. 7. odeslat připravené kontrolní hlášení za červen. Jakmile to následující den zjistil, okamžitě hlášení podal, ale protože lhůta do 25. dne následujícího měsíce je konečná, bylo toto řádné hlášení za červen podáno se zpožděním. Naštěstí pro plátce ABC správce daně před účinností novely nerozhodl o pokutě platebním výměrem, takže plátce ABC tuto pokutu platit nemusel. Pokud ke stejnému pochybení dojde i v září (hlášení bude podáno místo 26. 9., kdy je poslední den lhůty, až 27. 9.), správce daně ani tuto sankci ve výši 1 000 Kč plátci ABC k úhradě nepředepíše. V případě, že toto plátce zopakuje i následující měsíc, již ho 1 000 Kč sankce nemine.

Citelnější vliv na peníze plátce má další sankce, kterou správce daně použije v případě, kdy bylo kontrolní hlášení podáno nejen po termínu, ale až po Výzvě k podání od správce daně. Jak uvádí důvodová zpráva, z hlediska určení rozhodného okamžiku, od kdy se považuje výzva za účinnou, je pro správce daně rozhodující den oznámení (doručení) této výzvy, přičemž samotný účinek nastává až v poslední okamžik daného dne. Pokud je tedy kontrolní hlášení podáno ještě týž den, ve kterém je plátci výzva oznámena, vzniká mu jen pokuta ve výši 1 000 Kč a nikoliv ve výši 10 000 Kč. Na rozdíl od stavu před novelou, je možné se proti pokutám vyšším než 1 000 Kč bránit. Umožňuje to nový § 101k, podle něhož může plátce požádat o prominutí pokut ve výši 10 000, 30 000 a 50 000 Kč, které souvisejí s kontrolním hlášením. K žádosti se váže správní poplatek ve výši 1 000 Kč. Při rozhodování není správce daně vázán návrhem plátce uvedeným v žádosti, může mu být přiznáno nižší i vyšší prominutí. Pokuta může být prominuta zcela nebo zčásti.

Žádost o prominutí pokuty musí být podána nejpozději do 3 měsíců ode dne právní moci platebního výměru, kterým bylo o úhradě pokuty rozhodnuto. K tomu se opět váže přechodné ustanovení, které uvádí, že uvedené ustanovení o prominutí pokuty lze použít i na sankce vzniklé před účinností novely s tím, že lhůta pro podání žádosti trvá v těchto případech 3 měsíce od nabytí účinnosti novely. Podání žádosti má odkladný účinek pro vykonatelnost platebního výměru.

Příklad

Plátce ABC připravil v pondělí 25. 7. kontrolní hlášení za červen, ale opomenul je odeslat a odjel na dovolenou. Ve středu 27. 7. dostal zprávu do datové schránky, kterou si díky vzdálenému přístupu hned ten den večer v Itálii přečetl. Protože už neměl jak hlášení ten den odeslat, učinil tak až ve čtvrtek 28. 7. V souladu s § 101h odst. 1 písm. b) mu vznikla povinnost uhradit pokutu ve výši 10 000 Kč. Vzhledem k tomu, že se jednalo o pokutu vzniklou před účinností novely, má plátce ABC možnost do 3 měsíců ode dne účinnosti novely požádat o prominutí této pokuty.

ZMĚNA MÍSTNÍ PŘÍSLUŠNOSTI

S účinností od září 2016 dochází ke změně místní příslušnosti pro osobu povinnou k dani, která nemá sídlo ani provozovnu v tuzemsku. Dosavadní Finanční úřad pro hlavní město Prahu nahradí Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj. Podle přechodných ustanovení rozhodne Finanční úřad pro hlavní město Prahu ve lhůtě 12 měsíců od 1.9.2016 o dni, k němuž u konkrétního plátce dojde ke změně místní příslušnosti pod Finanční úřad pro Moravskoslezský kraj.

ZMĚNY PŘIPRAVOVANÉ K 1.1.2017

Začátkem července schválila vláda novelu daňových zákonů s navrhovanou účinností od 1.1.2017, která se v části třetí týká změn ZDPH.

Nově by se v ZDPH měly objevit „nespolehlivé osoby“. Daňová správa si tím chce „pohlídat“ problematické daňové subjekty. V současnosti může nespolehlivý plátce požádat o zrušení registrace a posléze jako „očištěný“ se stát znovu plátcem, a to již bez označení nespolehlivý. Proto je navrženo, aby se nespolehlivý plátce okamžikem zrušení registrace k DPH stal automaticky nespolehlivou osobou, která stejně jako dosud nespolehlivý plátce bude zveřejněna na internetových stránkách.

Do § 10, který se týká místa plnění při poskytnutí služby vztahující se k nemovité věci, je navržen odstavec druhý s přímou vazbou na nařízení Rady, jakožto prováděcího opatření ke směrnici o společném systému daně z přidané hodnoty. Služba vztahující se k nemovité věci musí mít dostatečně přímou souvislost s danou nemovitou věcí. Za takovou službu tak nemůže být považováno vypracování plánů pro budovu, pokud není určena pro konkrétní parcelu ani správa portfolia investic do nemovitých věcí. Naopak za službu vztahující se k nemovité věci je považována např. práce na pozemku, včetně zemědělských služeb jako je orba, setí, zavlažování a hnojení. Nutno dodat, že nařízení Rady jsou závazná bez ohledu na to, zdali na ně v zákoně je či není odkaz.

Z praxe známe několik případů, kdy si česká firma nechala poslat zboží např. z Německa do Rakouska a německému dodavateli poskytla své české DIČ, protože jiné než české neměla. Podle § 11 odst. 2 bude i nadále v tomto případě místem pořízení stát, který vydal DIČ použité k dané dodávce, ale pro větší uvědomění si problému, má být doplněno, že pořizovatel v tomto případě nemá nárok na odpočet daně. Toto platí již nyní, ale protože ne všichni plátci si daňový dopad takové transakce uvědomují, bude konstatování o nemožnosti odpočtu uvedeno přímo v paragrafu, který popisuje, kde je v daném případě místo zdanění.

Stejně jako v předchozím odstavci i další navrhované ustanovení jen uvedením v zákoně potvrzuje výkladovou praxi danou judikaturou Evropského soudního dvora. V navrhovaném novém § 20a se uvádí, že je-li před uskutečněním zdanitelného plnění přijata úplata, vzniká povinnost přiznat daň z přijaté částky ke dni přijetí úplaty. To neplatí, není-li zdanitelné plnění ke dni přijetí úplaty známo dostatečně určitě. Zdanitelné plnění je známo dostatečně určitě, jsou-li známy alespoň následující údaje:

zboží, které má být dodáno, nebo služba, která má být poskytnuta,

sazba daně v případě zdanitelného plnění,

místo plnění.

„Tyto zásady se uplatní i v případě, kdy se budoucí plnění uskuteční nepřímo na základě poukazu. Jestliže poukaz opravňuje k získání předem známého konkrétního plnění (např. voucher na ubytování v předem určeném hotelu), každá úplata přijatá v souvislosti s prodejem či převodem takového poukazu se považuje za úplatu před uskutečněním plnění a podléhá zdanění jako dodání zboží nebo poskytnutí služby, na něž se vztahuje. Jestliže plnění, které je možné na základě zakoupeného poukazu obdržet, není předem určené (např. dárková poukázka obchodního domu na nákup různého zboží, u kterého se uplatňují různé sazby daně), částka úplaty přijatá v souvislosti s prodejem či převodem takového poukazu nepodléhá zdanění. U tohoto typu poukazu se příslušná daň uplatní až při jeho čerpání, tj. v okamžiku dodání určitého zboží nebo poskytnutí určité služby. Tímto typem poukazu jsou také předplacené kupony (tzv. dobíjecí kupony) mobilních operátorů, které opravňují využít balíček služeb svého operátora, včetně služeb poskytnutých třetími stranami (např. jízdného v městské hromadné dopravě nebo stahování různých aplikací),“

uvádí se v důvodové zprávě k novele.

Pokud bude schválena novela v navrženém znění, tak již od 1.1.2017 nebude možné uvést v daňovém přiznání za jiné zdaňovací období skutečnosti rozhodné pro stanovení daně za zdaňovací období, za které je řádné nebo dodatečné daňové přiznání předmětem probíhajícího postupu k odstranění pochybností nebo daňové kontroly.

Příklad

Plátci XY byl 20. 7. zahájen postup k odstranění pochybností za měsíc červen 2016. Při přípravě podkladů pro správce daně plátce XY zjistil, že v řádném daňovém přiznání za červen neuvedl prodej v hodnotě 100 000 Kč bez DPH. Protože ještě neměl podané daňové přiznání za červenec, uvedl červnový prodej do tohoto přiznání. V souladu s platným zněním § 104 odst. 2 nemohl správce daně plnění doměřit za červen, ale vyměřit je za červenec s uplatněním úroku z prodlení dle zákona č. 280/2009 Sb., daňový řád, ve znění pozdějších předpisů. Plátce XY tím „ušetřil“ penále ve výši 20% z doměřené daně. Podle navrhovaného znění § 104 ZDPH toto již možné nebude, protože v průběhu postupu k odstranění pochybností nebo daňové kontroly nebude možné uvést zdanitelné plnění v jiném daňovém přiznání, a tím zneužít možnosti dané § 104.

Závěrem připomínáme, že text změn platných k 1.1.2017 vycházel z vládního návrhu, který teprve koncem července doputoval do Poslanecké sněmovny. Jaká bude finální schválená verze, snad letos zjistíme dříve než o vánočních svátcích.

Související dokumenty

Zákony

Zákon č. 235/2004 Sb., o dani z přidané hodnoty

Zákon č. 280/2009 Sb., daňový řád

Zákon č. 242/2016 Sb., celní zákon