V článku si ukážeme postup uplatnění solidárního zvýšení daně za rok 2014 u poplatníka s příjmy ze závislé činnosti a u poplatníka daně z příjmů ze samostatné činnosti zdaňované dle § 7 zákona č. 586/1992 Sb. , o daních z příjmů, ve znění pozdějších předpisů (dále jen „ZDP“). Text vychází z novely zákona č. 267/2014 Sb. , o daních z příjmů, účinné od 1.1.2015, přičemž změněná ustanovení týkající se uplatnění solidárního zvýšení daně lze dle přechodných ustanovení novely zákona použít již pro zdaňovací období roku 2014.
Uplatnění solidárního zvýšení daně v daňovém přiznání za rok 2014 u zaměstnance a OSVČ
Ing.
Ivan
Macháček
PRINCIP SOLIDÁRNÍHO ZVÝŠENÍ DANĚ
Princip a stanovení výše solidárního zvýšení daně z příjmů fyzických osob vychází ze znění několika ustanovení ZDP, konkrétně jde o ustanovení § 16a, 38g odst. 4 a 38ha ZDP.
Toto zvýšení daně činí dle § 16a ZDP 7% z kladného rozdílu mezi:
a)
b)
48násobkem průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení.
Solidární zvýšení daně se týká fyzických osob výlučně s příjmy ze závislé činnosti a s příjmy ze samostatné činnosti.
Solidární zvýšení daně se netýká příjmů z nájmu, z kapitálového majetku a ostatních příjmů zdaňovaných dle § 10 ZDP.Za průměrnou mzdu se podle § 15 odst. 4 zákona č. 155/1995 Sb., o důchodovém pojištění, ve znění pozdějších předpisů, považuje částka, která se vypočte jako součin všeobecného vyměřovacího základu pro účely důchodového pojištění za kalendářní rok, který o dva roky předchází kalendářnímu roku, pro který se průměrná mzda zjišťuje, a přepočítacího koeficientu pro úpravu tohoto všeobecného vyměřovacího základu.
Pro rok 2014 vychází limitní částka z vyhlášky č. 296/2013 Sb., ve které je stanoven všeobecný vyměřovací základ za rok 2012 ve výši 25 903 Kč a přepočítací koeficient pro úpravu všeobecného vyměřovacího základu 1,0015, takže průměrná mzda za rok 2012 činí 25 942 Kč. Limitní částka pro uplatnění solidárního zvýšení daně tak v roce 2014 činí 48 x 25 942 Kč = 1 245 216 Kč.
„Vykáže-li poplatník u příjmů ze samostatné činnosti daňovou ztrátu, lze o ni pro účely odstavce 2 písm. a) snížit příjmy zahrnované do dílčího základu daně podle § 6.“
V souladu se zněním bodu 15 přechodných ustanovení k novele ZDP lze tento postup použít již pro zdaňovací období roku 2014.
V důvodové zprávě zákona č. 267/2014 Sb. se k této změně uvádí:
„Navrhuje se, aby v případě, kdy na straně poplatníka budou příjmy ze závislé činnosti podle § 6 zákona např. činit 2 mil. Kč s tím, že u příjmů ze samostatné činnosti vykáže daňovou ztrátu 1,5 mil. Kč, mohl daňovou ztrátu započíst s příjmy ze závislé činnosti, tj. výsledná částka by činila 0,5 mil. Kč, a z toho důvodu by se na poplatníka solidární zvýšení daně nevztahovalo. Tato úprava reflektuje původní záměr, tj. solidární zvýšení daně u těch poplatníků, jejichž příjmy přesahují zákonem stanovený limit. V případech, kdy dochází ke kombinaci základu daně podle § 6 a daňové ztráty, objektivně poplatník tak vysokých příjmů nedosahuje, a to právě z důvodů nutnosti vykrytí daňové ztráty“.
Uplatnění solidárního zvýšení daně u zaměstnance za rok 2014
Uplatnění solidárního zvýšení daně u poplatníka s příjmy ze závislé činnosti v průběhu kalendářního roku je obsahem ustanovení § 38ha ZDP. Z tohoto ustanovení vyplývá, že solidární zvýšení daně u měsíční zálohy na daň činí 7% z kladného rozdílu mezi:
a)
příjmy zahrnovanými do základu pro výpočet zálohy a
b)
4násobkem průměrné mzdy stanovené podle zákona upravujícího pojistné na sociální zabezpečení. V roce 2014 se jedná o limitní výši 4 x 25 942 Kč = 103 768 Kč.
Z ustanovení § 38g odst. 4 ZDP, ve znění účinném do 31.12.2014, pak vyplývá, že pokud se u poplatníka daně z příjmů fyzických osob zvyšuje o solidární zvýšení daně daň nebo záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti, je povinen poplatník podat daňové přiznání.
Pokud tedy bylo u zaměstnance alespoň v jednom kalendářním měsíci uplatněno solidární zvýšení daně v rámci stanovení měsíční zálohy na daň, je povinen poplatník podat za zdaňovací období daňové přiznání a není možno u něho provést roční zúčtování daně zaměstnavatelem, i když má poplatník u svého zaměstnavatele podepsané prohlášení k dani.V novele ZDP účinné od 1.1.2015 se v § 38g odst. 4
slova „zvyšuje o solidární zvýšení daně daň nebo záloha na daň z příjmů ze závislé činnosti“ nahrazují slovy „daň zvyšuje o solidární zvýšení daně“.
V důvodové zprávě zákona č. 267/2014 Sb. se k tomuto uvádí, že navržená změna zužuje případy, kdy je poplatník daně z příjmů fyzických osob povinen podat daňové přiznání při solidárním zvýšení daně. Dle navrženého znění poplatník musí podat daňové přiznání pouze v situaci, kdy se jeho daň za dané zdaňovací období zvyšuje o solidární zvýšení daně podle § 16a ZDP. Tudíž tuto povinnost poplatník nemá, pokud se pouze jeho záloha, popř. zálohy zvýšily o solidární zvýšení daně podle § 38ha ZDP, avšak jeho daň za dané zdaňovací období se nezvyšuje o solidární zvýšení daně podle § 16a ZDP. V důsledku této změny budou moci za zákonem stanovených podmínek poplatníci s příjmy ze závislé činnosti opět požádat o roční zúčtování daně svého zaměstnavatele.
Ve smyslu bodu 48 přechodných ustanovení novely ZDP toto opatření lze použít již pro zdaňovací období roku 2014.
Pokud tedy má zaměstnanec podepsáno u svého zaměstnavatele prohlášení k dani na rok 2014 a bylo v jednom nebo více kalendářních měsících u něho uplatněno solidární zvýšení daně v rámci stanovení měsíční zálohy na daň, ale jeho daň za celé období roku 2014 se nezvyšuje o solidární zvýšení daně, pak poplatník může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování daně za rok 2014 a nemusí podávat daňové přiznání k dani z příjmů.
PŘÍKLAD
Poplatník má v roce 2014 pouze příjmy ze závislé činnosti. Zaměstnanci je v průběhu kalendářního roku v jednotlivých měsících zúčtována mzda v rozmezí 80 000 Kč až 90 000 Kč. Pouze za měsíc červen 2014 obdržel mimořádnou prémii, takže za tento měsíc je mu zúčtována mzda ve výši 128 000 Kč. Poplatník uplatňuje pouze základní slevu na dani na poplatníka a má podepsáno u zaměstnavatele prohlášení k dani.
V červnu 2014 přesáhne mzda poplatníka částku 103 768 Kč, proto se na poplatníka vztahuje uplatnění solidárního zvýšení daně při stanovení měsíční zálohy na daň z příjmů ze závislé činnosti za měsíc červen.
Výpočet solidárního zvýšení daně u zálohy:
(128 000 Kč - 103 768 Kč) x 0,07 = 1 696,24 Kč
I--------------------------------------------------------------I-------------I IVýpočet měsíční zálohy na daň v červnuIČástka v KčI I--------------------------------------------------------------I-------------I I Hrubá mzda I 128 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené I +43 520 I I zaměstnavatelem (34% ) I I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) I 171 600 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Záloha na daň (sazba daně 15% ) I 25 740 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Solidární zvýšení daně u zálohy (zaokrouhlené na celé Kč I 1 697 I I nahoru) I I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Měsíční záloha na daň po solidárním zvýšení (zaokrouhlená na I 27 437 I I celé Kč nahoru) I I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základní sleva na dani na poplatníka I -2 070 I I--------------------------------------------------------------I-------------I IZáloha na daň po slevě na daniI25 367I I--------------------------------------------------------------I-------------I
Vzhledem k tomu, že celkový příjem dle § 6 ZDP nedosáhne za rok 2014 limitní hranice pro uplatnění solidárního zvýšení daně 1 245 216 Kč, ve smyslu změněného § 38g odst. 4 ZDP pro rok 2014 zákonem č. 267/2014 Sb., nemusí poplatník podávat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2014, ale může požádat svého zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování daně. V tomto ročním zúčtování zaměstnavatel zohlední veškeré měsíční zálohy na daň včetně solidárního zvýšení daně za měsíc červen 2014.
PŘÍKLAD
Obchodní ředitel společnosti s r. o. pobírá v průběhu roku 2014 smluvní mzdu ve výši 98 000 Kč. V měsících duben, červenec a říjen jsou mu vyplaceny čtvrtletní prémie ve stejné výši 50 000 Kč. Zaměstnanec má podepsané u zaměstnavatele prohlášení k dani a uplatňuje základní slevu na dani na poplatníka.
Za měsíce duben, červenec a říjen 2014 přesáhne příjem ze závislé činnosti limitní výši pro uplatnění solidárního zvýšení daně při stanovení zálohy na daň ve výši 103 768 Kč. Proto v těchto třech měsících zaměstnavatel při stanovení měsíční zálohy na daň uplatní solidární zvýšení daně ve výši: (148 000 Kč - 103 768 Kč) x 0,07 = 3 096,24 Kč
Vzhledem k tomu že celkové roční příjmy manažera za rok 2014 přesáhnou hranici pro uplatnění solidárního zvýšení daně 1 245 216 Kč, nemůže poplatník požádat zaměstnavatele o provedení ročního zúčtování daně a musí za rok 2014 podat daňové přiznání k dani z příjmů fyzických osob.
PŘÍKLAD
Zaměstnanec má v průběhu roku 2014 souběžné zaměstnání u dvou zaměstnavatelů. U zaměstnavatele A se smluvní mzdou 87 000 Kč měsíčně podepíše zaměstnanec prohlášení k dani a uplatňuje základní slevu na dani na poplatníka. U zaměstnavatele B je zaměstnanec odměňován měsíční mzdou 42 000 Kč, přičemž u tohoto zaměstnavatele nepodepsal prohlášení k dani. Jiné příjmy zaměstnanec nemá.
Zdanění u zaměstnavatele A
I--------------------------------------------------------------I-------------I IVýpočet měsíční zálohy na daň v lednu až prosinciIČástka v KčI I--------------------------------------------------------------I-------------I I Hrubá mzda I 87 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Pojistné hrazené zaměstnavatelem (34% ) I +29 580 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) I 116 600 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Záloha na daň (sazba daně 15% ) I 17 490 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základní sleva na dani na poplatníka I -2 070 I I--------------------------------------------------------------I-------------I IZáloha na daň po slevě na daniI15 420I I--------------------------------------------------------------I-------------I
Zdanění u zaměstnavatele B
I--------------------------------------------------------------I-------------I IVýpočet měsíční zálohy na daň v lednu až prosinciIČástka v KčI I--------------------------------------------------------------I-------------I I Hrubá mzda I 42 000 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Pojistné hrazené zaměstnavatelem (34% ) I +14 280 I I--------------------------------------------------------------I-------------I I Základ daně (zaokrouhlený pro výpočet zálohy na daň) I 56 300 I I--------------------------------------------------------------I-------------I IZáloha na daň (sazba daně 15% )I8 445I I--------------------------------------------------------------I-------------I
V průběhu roku 2014 u žádného zaměstnavatele nedosáhne měsíční příjem zaměstnance limitní výše 103 768 Kč, proto při výpočtu měsíční zálohy na daň ani u zaměstnavatele, u kterého podepsal zaměstnanec prohlášení k dani z příjmů, ani u zaměstnavatele, u kterého nepodepsal zaměstnanec prohlášení k dani z příjmů, není navýšena měsíční záloha na daň z příjmů o solidární zvýšení daně. Poplatník je povinen podat v zákonném termínu přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2014, ve kterém daň z příjmů vypočtená podle § 16 ZDP bude navýšena o solidární zvýšení daně dle § 16a ZDP ve výši: (12 x 87 000 Kč + 12 x 42 000 Kč - 1 245 216 Kč) x 0,07 =
21 194,88 Kč.
Uplatnění solidárního zvýšení daně u OSVČ v daňovém přiznání za rok 2014
V případě, že poplatník daně z příjmů fyzických osob má příjmy z činnosti, ze které plynou příjmy ze samostatné činnosti (zdaňované dle § 7 ZDP), a v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2014 přesáhne dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti částku 1 245 216 Kč, rozdíl základu daně převyšující tuto limitní hranici bude podléhat solidárnímu zvýšení daně ve výši 7% z tohoto rozdílu.
PŘÍKLAD
Živnostník dosáhne za rok 2014 zdanitelné příjmy ve výši 4 150 000 Kč (jedná se o neřemeslnou živnost). K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje. Jiné příjmy poplatník nemá, uplatňuje základní slevu na dani na poplatníka.
Poplatník si může uplatnit paušální výdaje ve výši 60% z dosažených příjmů a jeho základ daně z příjmů za rok 2014 bude činit 1 660 000 Kč. Poplatník je povinen uplatnit v daňovém přiznání za rok 2014 solidární zvýšení daně ve výši:
(1 660 000 Kč - 1 245 216 Kč) x 0,07 =29 023,88 Kč
Jeho výsledná daň tak činí:
1 660 000 Kč x 0,15 + 29 023,88 Kč = 278 023,88 Kč
Po zaokrouhlení a odečtu základní slevy na dani na poplatníka činí daň
253 184 Kč.
V případě, že poplatník daně z příjmů fyzických osob má kromě příjmů z činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti (příjmy zdaňované dle § 7 ZDP) ve zdaňovacím období roku 2014 ještě další příjmy zdaňované dle § 8 (příjmy z kapitálového majetku), dle § 9 (příjmy z nájmu) nebo dle § 10 ZDP (ostatní příjmy), pak
v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2014 porovná pouze dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti s částkou 1 245 216 Kč.
Pokud je dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti vyšší než tato limitní částka, pak rozdíl mezi dílčím základem daně dle § 7 ZDP převyšující tuto limitní hranici bude podléhat solidárnímu zvýšení daně ve výši 7% z tohoto rozdílu. Tento výpočet nikterak neovlivní výše příjmů z kapitálového majetku, výše příjmů z nájmu ani ostatní příjmy zdaňované dle § 10 ZDP.
PŘÍKLAD
OSVČ dosáhne za rok 2014 výše příjmů zdaňovaných dle § 7 ZDP 3 450 000 Kč a daňově uznatelné výdaje ve výši 1 950 000 Kč. Podnikatel vede daňovou evidenci. V roce 2014 prodá za částku 295 000 Kč cenné papíry nezahrnuté v obchodním majetku poplatníka, jejichž nabývací cena byla 215 000 Kč (poplatník porušil test pro osvobození příjmů z prodeje cenných papírů od daně z příjmů).
Poplatník v daňovém přiznání k dani z příjmů fyzických osob za rok 2014 musí uplatnit solidární zvýšení daně, protože jeho dílčí základ daně dle § 7 ZDP činí 1 500 000 Kč a přesahuje tak limitní částku 1 245 216 Kč. Solidární zvýšení daně činí: (1 500 000 Kč - 1 245 216 Kč) x 0,07 = 17 834,88 Kč
Příjem z prodeje cenných papírů nezahrnutých v obchodním majetku poplatníka podléhá zdanění dle § 10 odst. 1 písm. b) ZDP, protože nejsou dodrženy podmínky pro osvobození stanovené v § 4 odst. 1 písm. w) ZDP. Dílčí základ daně dle § 10 činí 295 000 Kč - 215 000 Kč = 80 000 Kč.
Daň z příjmů vypočtená ze součtu obou dílčích základů daně činí:
(1 500 000 Kč + 80 000 Kč) x 0,15 = 237 000 Kč
Daň včetně solidárního zvýšení daně po zaokrouhlení na celé koruny nahoru činí 254 835 Kč.
Od takto vypočtené daně si poplatník může uplatnit slevy na dani a daňové zvýhodnění na vyživované děti.Uplatnění solidárního zvýšení daně u poplatníka s příjmy dle § 6 a 7 ZDP v daňovém přiznání za rok 2014
V případě, že
poplatník daně z příjmů fyzických osob má současně příjmy ze závislé činnosti zdaňované dle § 6 ZDP a příjmy ze samostatné činnosti
zdaňované dle § 7 ZDP, bude postupovat následovně. Pro posouzení nutnosti uplatnit solidární zvýšení daně se sečte u poplatníka za zdaňovací období roku 2014:-
úhrn zdanitelných příjmů ze závislé činnosti (příjem peněžní i nepeněžní), které jsou předmětem daně a nejsou od daně z příjmů osvobozeny (nevychází se ze superhrubé mzdy, tj. nevychází se z příjmů zvýšených o povinné pojistné hrazené zaměstnavatelem),
-
dílčí základ daně z příjmů ze samostatné činnosti.
Pokud součet bude vyšší než částka 1 245 216 Kč, rozdíl podléhá výpočtu solidárního zvýšení daně ve výši 7% z tohoto rozdílu.
Vykáže-li poplatník v roce 2014 u příjmů ze samostatné činnosti daňovou ztrátu, lze o ni pro účely stanovení solidárního zvýšení daně snížit příjmy zahrnované do dílčího základu daně podle § 6.
PŘÍKLAD
Občan je v roce 2014 zaměstnán a pobírá od zaměstnavatele mzdu v rozmezí 35 000 až 45 000 Kč měsíčně a současně podniká na základě živnostenského oprávnění a za rok 2014 dosáhne dílčí základ daně z podnikání ve výši 985 000 Kč. Dle potvrzení zaměstnavatele pro účely daňového přiznání jeho příjmy ze závislé činnosti činily 468 000 Kč.
PŘÍKLAD
OSVČ podniká na základě živnostenského oprávnění a za rok 2014 dosáhne daňové ztráty ve výši 125 000 Kč. Současně je občan zaměstnán jako manažer společnosti a pobírá v průběhu roku 2014 v zaměstnání mzdu v rozmezí 110 000 Kč až 120 000 Kč. Dle potvrzení zaměstnavatele pro účely daňového přiznání jeho příjmy ze závislé činnosti činily 1 344 000 Kč a povinné pojistné na sociální a zdravotní pojištění hrazené zaměstnavatelem 457 000 Kč.
Ve smyslu novelizovaného § 16a ZDP s účinností od 1.1.2015, které se dle bodu 15 přechodných ustanovení novely ZDP použije i pro zdaňovací období roku 2014, může poplatník pro účely výpočtu solidárního zvýšení daně odečíst daňovou ztrátu z podnikání od příjmů zahrnovaných do dílčího základu daně dle § 6 ZDP. Pro účely solidárního zvýšení daně v našem případě poplatník dosáhne částky: 1 344 000 Kč - 125 000 Kč = 1 219 000 Kč.
Tato částka je nižší než limitní výše 1 245 216 Kč, takže poplatník nemusí v daňovém přiznání za rok 2014 uplatnit solidární zvýšení daně.
Pro vlastní výpočet daně z příjmů za rok 2014 však poplatník nemůže daňovou ztrátu z podnikání odečíst od dílčího základu daně z příjmů dle § 6 ZDP, takže poplatník bude vycházet pro zdanění z částky 1 344 000 Kč + 457 000 Kč = 1 801 000 Kč. Od této částky si uplatní nezdanitelné části základu daně dle § 15 ZDP a stanoví výslednou daň, od které uplatní příslušné slevy na dani. Daňovou ztrátu z podnikání může uplatnit v následujících pěti zdaňovacích obdobích jako odpočet od základu daně, pokud z podnikání v těchto zdaňovacích obdobích vytvoří základ daně.
Vzhledem k tomu, že zaměstnavatel při stanovení měsíční zálohy na daň uplatnil u zaměstnance solidární zvýšení daně ve všech měsících roku 2014, neboť zúčtovaná mzda v každém měsíci přesáhla částku 103 768 Kč, bude takto odvedená výše solidárního zvýšení daně uplatněna poplatníkem v daňovém přiznání jako součást zaplacených záloh na daň, které se uplatní ke stanovení výsledné daňové povinnosti.
Uplatnění solidárního zvýšení daně v případě spolupráce osob
Pokud OSVČ podniká za účasti spolupracujících osob podle § 13 ZDP, provádí se výpočet solidárního zvýšení daně dle § 16a ZDP až po rozdělení příjmů a výdajů na tyto spolupracující osoby. U spolupracující osoby se solidární zvýšení daně vypočítá dle § 16a ZDP včetně příjmů a výdajů, které na ni byly převedeny od OSVČ.
PŘÍKLAD
Podnikatel s příjmy ze živnostenského podnikání dosáhne za rok 2014 zdanitelné příjmy ve výši 3 600 000 Kč. K těmto příjmům uplatňuje paušální výdaje ve výši 60%. Jeho manželka má jednak své zdanitelné příjmy z provozování masérského salonu ve výši 450 000 Kč za rok 2014, ke kterým uplatňuje prokazatelné výdaje ve výši 320 000 Kč, a jednak vypomáhá manželovi jako spolupracující osoba.
Pokud by s podnikatelem nespolupracovala manželka, byl by jeho základ daně 1 440 000 Kč a podnikatel by musel uplatnit solidární zvýšení daně ve výši: (1 440 000 Kč - 1 245 216 Kč) x 0,07 = 13 634,88 Kč.
V případě spolupráce manželky na ní může převést limitní výši 540 000 Kč rozdílu příjmů a výdajů, tj. 37,50% svých příjmů a výdajů. Zdanění obou osob bude v roce 2014 následující:
I----------------------------------------I-----------------I-----------------I ISubjektIPříjmy v KčIVýdaje v KčI I----------------------------------------I-----------------I-----------------I I Podnikatel I 2 250 000 I 1 350 000 I I----------------------------------------I-----------------I-----------------I I Manželka: I 1 350 000 I 810 000 I I - ze spolupráce I I I I----------------------------------------I-----------------I-----------------I I - z vlastního podnikání I 450 000 I 320 000 I I----------------------------------------I-----------------I-----------------I I - celkem I 1 800 000 I 1 130 000 I I----------------------------------------I-----------------I-----------------I
Ani manžel ani manželka nemusí v daňovém přiznání k dani z příjmů za rok 2014 uplatnit solidární zvýšení daně, protože jejich základ daně z podnikání je nižší než 1 245 216 Kč.